游戲行業的收入確認審計要點研究

李 碧

現代游戲企業業務運行對互聯網技術、信息技術依賴性較大，無論是早期的游戲設計階段，還是游戲開發及后期運營，都完全不開I T技術，對企業會計師而言，無疑同時也給他們工作帶來了不小的挑戰。對游戲行業收入的確認審計問題，一般應梳理出公司最終客戶、代理方、主要責任方，剖析收入攤銷問題、收入是否已總額的確認問題。審計師應做好充分問詢、檢查、測試等流程，才能盡可能保證審計證據的合理性。

一、研究背景

二十一世紀是一個信息時代，電腦、寬帶網絡更加普遍，覆蓋面逐漸拓寬，且寬帶上網速度也持續上升，近年來隨著游戲行業的發展，國內研發了多種游戲產品，加上國外廣受熱捧游戲的引進，中國游戲市場變大，游戲玩家數量不斷攀升，尤其是近十年來游戲玩家更是呈幾何倍增勢態發展。與此同時，近幾年來手機無線上網功能不斷成熟并增強，智能機的出現更是明顯提升了手機的性能，而且智能機覆蓋面已十分廣泛，人們碎片化休閑需求提升，因此帶動手機游戲市場高速發展。在這種大環境下不斷涌現出一批批優秀的游戲公司，各企業之間競爭逐漸激烈，大企業擇取資本市場上市，中小型企業則不斷開發手游或網絡游來探尋多種融資投資機會。隨著游戲企業的不斷成熟，新時代背景下對審計師提出了更高要求，那么怎樣正確、有效審計以保證公司財務報表的真實性和合理性，來如實反映出企業業績，隨之這則成為審計相關的熱議話題。

二、從不同客戶、主要責任等層面分析收入審計要點

對一家游戲企業來說，公司運營游戲從玩家登陸方式層面來看，可將其劃分為網頁游戲、客戶端游戲和移動端游戲三種類型；而從運營方式層面來看，往往又可將其分為自主經營、聯合運營兩種類型，其中聯合運營包括獨家授權運營聯合渠道商運營、包括獨家授權運營聯合平臺運營兩種，這兩種形式的聯合運營一般需要與渠道商或平臺簽訂游戲授權金條款和在線運營時能享受到的運營分成款條款。因此要分析一家游戲企業收入確認審計問題，首先應明確游戲最終客戶（玩家、平臺或渠道商），不同客戶類型收入審計確認假設及方法、時點也各不相同。

（一）明確游戲客戶對象

基于以上闡述，若客戶是玩家確認收入考慮的重點一方面是玩家在游戲里的行為，另一方面則是游戲對其提供的服務程度，兩者權衡以確認最后收入。若客戶是渠道商或平臺（推廣平臺或充值平臺），游戲企業應向騰訊等推廣平臺、充值平臺或渠道商相互之間，根據是否完成合作義務，以此為前提應用直線法攤銷并確認授權金收入，同時按游戲運營狀況確認分成款方面的收入。因此總的來說游戲行業收入確認合理審計應立足于游戲運營的實質和形式，而自主運營的游戲企業審計判斷則相對簡單明了，游戲企業方為主運營方，客戶為玩家。若游戲授權出去，分析審計必須閱讀和平臺或渠道商簽署的條款，梳理兩方享有的權利和必須執行的義務，問詢平臺或渠道商管理層、游戲企業主運營管理層，決定哪一方來負責游戲運營方向，跟著系列問題會跟著有所判斷，比如游戲上下線具體時間、玩家問題收集、玩家問題反饋、游戲推廣促銷計劃等。

（二）確認游戲公司在多方運營模式下的責任角色

在明確最終客戶的基礎上，對游戲公司而言和平臺或渠道商、最終玩家聯合形成了三方運營業務模式，進一步確認公司責任角色是關鍵。我國會計準則里面的收入確認準則中，對游戲行業來說并沒有談及主要代理人、主要責任人的相關問題，因此游戲公司審計師往往參考國際會計準則進行深入判斷，具體則是根據不同方對玩家提供服務對應承擔的主要責任與風險，其分析要點在于誰決定虛擬物品價格、制定游戲里產品促銷計劃、負責客服服務、負責游戲維護與升級等。通常情況游戲公司均為主要責任方，平臺單純為收費渠道，不承擔主要風險和責任，審計相關方面要點要得以證實需在聯合運營模式下的不同合同條款上有所體現。

（三）判斷使用總額法還是凈額法確認審計收入

總額法指的是玩家全部充值均視為收入，若聯合平臺或渠道商運營，對其所付出的費用則簡單視為成本處理。凈額法指的是平臺收入玩家全部充值費用后，需在扣除渠道費，凈額款視為收入。簡單來說主要責任方為游戲公司，審計收入確認應選擇總額法；若平臺收入充值費，并促扣除渠道費則選用凈額法，但實際運營過程中，游戲公司仍是主要責任方，但聯合渠道商又有自己渠道平臺，不定時不定期可能推出虛擬幣打折活動，比如騰訊Q幣打折以促進玩家消費，實際平臺收費低于正常價格，而另一方面游戲公司可能并無可靠追蹤，這種情況只能按照凈額法計算，審計師要確認收入問題，這種狀況最可靠的還是要查閱協議里面是否有相關具體款項。

三、了解游戲企業內部控制及業務流程

（1）掌握游戲企業主要游戲產品，這不僅需要了解公司主要產品狀況（如運營模式、準確上線時間、道具設計、游戲性質及分型），還應跟蹤游戲產品有無備案號、版號等，得到整個許可。（2）掌握游戲收入結賬方式，以網絡游戲為例，玩家進行虛擬幣充值基本為第三方平臺，往往存在第三方支付、合作平臺，公司與之簽署結算協議，審計師應詳細了解結算時期、對賬方式、手續費收取方式等。（3）掌握玩家注冊（和充值）方式及流程，一方面獲取游戲公司運營平臺注冊流程和用戶協議，另一方面立足于玩家角色，自行注冊進一步深入了解充值及注冊流程等。（4）明確企業游戲運營、統計平臺狀況，游戲公司確認收入所得系列數據基本為后臺數據導出（或運行平臺統計），在核實具體收入前，先對平臺統計、后臺導出進行了解，包括各項功能字段說明、數據來源、用戶信息統計、充值統計、消耗統計等。

四、分析游戲企業收入審計應對策略

（一） IT審計

所謂I T審計除常規控制審計外，還重點包括I T系統運行環境下的審計，執行程序：（1）首先是測試I T系統運行環境的有效性，比如測試系統數據是否能自行修改、數據有無備份或異常恢復功能、物理安全狀態等，此外還需測試授權體系能不能有效執行。（2）接著測試虛擬道具信息是否完整，比如道具的產生時點、消耗數量等；同時測試每個玩家進入游戲后是否詳細記錄了充值情況、消耗數據等。（3）測試游戲是否能有效區分玩家類型，包括會員玩家、免費玩家、付費玩家等；另一方面是否能區分道具性質，主要是付費或免費。（4）財務信息報告系統能否追溯到費用交易全過程，以及數據傳輸過程中能有有效控制其準確性、可靠性。

（二）收入及IT控制測試

收入最終確認應定期按游戲種類分型，系統統計確認的數據分別收到不同類型游戲收入費用中，收入及I T控制測試一般需從財務確認、玩家信息兩層面入手：（1）注冊玩家信息測試，先取得玩家信息清單，隨機玩家樣本做穿行測試；樣本測試做好注冊時間、在線時間、I P地址、充值與消耗金額、充值記錄幾個控制點。（2）收入確認流程測試，首先聯合運營下確認分攤計算公式，評估與收入確認準則是否相符，以此為基礎追溯原始數據來源，并作具體記錄；接著測試收款，獲取第三方平臺收入費用明細，并和公司銀行賬單流水相對比；最后I T測試和游戲訪談玩家進一步詳細確認流程。（3）I T測試，I T審計上具體I T細節測試，主要包括I P地址測試、獲得玩家信息訪談和與第三方充值支付平臺信息的核對。游戲公司收入審計實質性程序既包括分析性程序（收入波動分析和玩家信息分析）；其次是收入詳細確認計算方法測試與驗證，核實道具類型，遞延收入攤銷方法及預期壽命收入攤銷法，與授權第三方最終核實收入，進一步確認計算方法的合理性；玩家充值核對，與公司收入收款做好核實。

小結

綜上，隨著人們休閑需求的提升，大大小小的游戲企業如雨后春筍般涌現出來，市場經濟環境下各游戲企業之間競爭加強，為了促進公司長遠發展，逐漸拓寬市場，多公司常和第三方聯合協議運營，網絡信息環境下無疑給游戲公司收入確認審計帶來了更大難度，為保證審計的合理性，首先需確認游戲最終客戶，掌握游戲企業與第三方充值平臺協議條款，在此前前提下選擇適宜的收入計算法，多種測試下確保審計報告質量，最后定期和實際收入核對，實踐中不斷改進審計策略。

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