分銷模式下影視版權初始確認會計處理研究

（廣東廣電網絡中山分公司廣東中山528400）

初始確認是分銷模式下影視版權會計處理的第一步。根據現行的會計制度，市場上存在著將影視版權計入存貨或計入無形資產兩種處理方式。其中，計入存貨是依據財政部2004年12月發布的 《電影企業會計核算辦法》，該辦法規定外購影視劇計入在存貨之列；計入無形資產依據的是新準則中關于無形資產的規定。具有相同實質的經濟業務卻有兩種截然不同的處理方式，降低了企業會計信息的可比性和可靠性。本文將對此問題進行深入分析和探究，以期為相關的學術研究提供參考，同時也為相關企業如何選擇會計處理方式提供思路。

一、網絡視頻行業的四種商業模式

當前網絡視頻行業的商業模式主要包含四類：版權分銷模式、UGC模式、自制劇模式和用戶付費模式。具體見表1。

表1 網絡視頻行業的商業模式

版權分銷業務是針對網絡視頻版權而言的，從事該業務的通常是影視公司和視頻網站，從本質上講是充當分銷商的角色，其通過向制作影視作品視頻的一方購買獨家版權，再將該影視版權通過收費的方式授權給其他合作方進行非獨家播出。版權分銷的前提是購買熱門的影視網絡獨家版權，而且只有獨家網絡影視版權才可以進行分銷。在正版版權日益受到重視的今天，版權分銷模式是一種非常重要的商業模式，相應的會計處理也應滿足商業發展的需要。

二、我國對影視發行業務會計處理的相關規定

目前，我國涉及影視版權會計處理的規定主要是2004年財政部發布的《電影企業會計核算辦法》和2006年財政部發布的《企業會計準則第6號——無形資產》。

（一）《電影企業會計核算辦法》的相關規定

中國境內從事以盈利為目的的電影制片、影片進出口、電影發行和電影放映業務的企業要在執行企業會計準則的基礎上按照《電影企業會計核算辦法》進行核算，電視制片、電視節目制作企業也同樣可以參照該辦法進行會計核算。辦法明確規定，電影企業擁有或者控制的影片（包括影片著作權、使用權等），在法定或合同約定的有效期內，均作為流動資產核算。

對于電影發行和放映企業來說，以買斷方式購入的影片成本確認為庫存商品，企業在購入影片的發行權和放映權之后，自負盈虧，無需與供片方共享收入。企業直接按照向供片方支付的實際成本作為庫存商品的入賬價值。

無論是制片企業，還是發行、放映企業，當市場情況發生變化導致影片不能收回預期成本時，需要按照規定對存貨計提存貨跌價準備。

（二）《企業會計準則第6號——無形資產》的相關規定

《企業會計準則第6號——無形資產》規定，版權（著作權）初始確認為無形資產時，按照取得時的實際成本進行初始計量，并于取得時分析判斷其使用壽命作為攤銷依據，在資產負債表上對存在減值跡象的、使用壽命有限的無形資產，按單項資產進行減值測試等。

三、兩種會計確認方式的比較

上市公司捷成股份旗下的捷成華視網聚專業從事影視新媒體行業的版權采購、分銷和運營業務。2017年，捷成華視網聚獨家采購了190多部院線電影的新媒體版權，占全年國內院線電影新媒體版權的50%左右。為了更明顯地比較兩種確認口徑的差異，本文選取捷成股份2017年年報的相應數據作為研究資料，分別按照計入無形資產和存貨兩種方法進行計算和列示。如表2所示，計入無形資產一列是捷成股份報表的原始數據。在初始確認為存貨的情況下，將原無形資產中的版權費全部計入存貨，流動資產、非流動資產科目數額相應發生變化。

表2 兩種會計確認方式的比較 單位:元

從表2可以看出，調整前后流動資產與非流動資產占總資產的比例發生了反轉，初始確認為無形資產時，流動資產占總資產的比例為44.52%，非流動資產占總資產的比例為55.48%，整體上可以判斷該公司非流動資產的比重較大。而按照初始確認為存貨的方法進行調整之后，情況發生了逆轉，流動資產占總資產的比例升至53.61%，因為有數額較大的版權費計入了存貨，相應地，存貨周轉率由調整前的4.71跌至1.62，差距如此懸殊，然而這并不是由于企業實際營運能力的大幅下降，只是由于存貨突然增加導致的“稀釋”效應。

對于營運資本，調整后大幅增加至調整前數額的近1.53倍，看似企業的短期償債能力大為增強，其實不然。從流動比率來看，調整前流動比率為1.64，而調整后增至1.97，但是實際上企業的短期償債能力并沒有同步增強。這僅僅是調整后公司的存貨大大增加帶來的相應計算結果的變化，從表2還可以看到，剔除存貨計算的速動比率在調整前后幾乎沒有變化，資產負債率也保持同一水平。

如果只關注流動資產規模、營運資本和流動比率，這些數據傳達的信息很可能會對投資者造成誤導，使得投資者過高地估計了企業的短期償債能力，但通過速動比率可以更為客觀地對企業的短期償債能力做出較為準確的評估。

從整體上來看，調整前后企業的資產負債率并沒有發生變化，這也說明了對分銷模式下影視版權的初始確認路徑的不同選擇只是調整了資產的流動性分類，對企業的影響主要體現在流動資產周轉速度和短期償債能力的相關指標上，信息使用者可以通過合理的分析避免被相應數字所誤導的風險。

四、影視版權初始計入無形資產更具合理性

雖然從報表數字的角度來看，兩種處理方式存在的差異是可以通過分析進行消除的，但是如果結合準則的具體定義和相關法律規定做進一步深入的探究就會發現，分銷模式下影視版權初始確時計入無形資產更為合理。

（一）分銷模式下的影視版權符合無形資產的特性

分銷模式下的影視版權屬于現行無形資產準則中著作權的范疇，是對影視作品等的復制權利的合法所有權。根據存貨準則的相關規定，存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。

根據現行準則的規定，在是否具有實物形態這一點上，無形資產與存貨存在著明顯的差異。從這個角度來講，網絡版權的屬性更貼近于無形資產。

（二）分銷模式下的影視版權受到知識產權法的保護

公司通過外購獲得的獨家版權是一種專屬權利，該項權利的取得和行使受到知識產權法律的約束。影視版權非經版權所有人同意，對影視劇作品私自對外播映或復制等行為都是違法的。而知識產權法律并沒有對存貨的保護條例。

（三）分銷模式下影視版權符合無形資產會計處理的邏輯

分銷模式下，企業通過外購取得獨家版權，進而將該版權出售給其他不同的播映方，從中賺取差價收入。在這種模式下，企業轉移的并不是所有權，只是播映權，企業將該權利有償出讓，允許交易對手在一定區域、一定期限或一定輪次進行播映。種類不一致的存貨，其成本的結轉應當實行不同的會計處理。若是將影視版權計入存貨，且在對外出售后隨即將成本全部轉出，那么涉及到分銷模式下僅轉讓播映權的版權結轉就成了問題。

（四）分銷模式下影視版權確認為無形資產符合配比原則

從會計配比原則看，影視版權收入具有長期性和多元化的特征，從其能帶來經濟效益流入的周期上看，作為無形資產更符合其特征。

五、美國通用會計準則（GAAP）對影視發行業務會計處理的相關規定

電影娛樂業在GAAP中被歸類為特殊行業，適用《ASC 926——電影（娛樂業）》。該準則中的“電影”同樣是一個寬泛的概念，包括電影、電視劇、電視節目以及其他類似節目。

美國GAAP規定，資本化的影片成本初始確認為一種長期資產，以其實際發生的生產成本計入產品成本，企業要根據每部電影的情況做出預測并對產品成本進行結轉攤銷。產品成本需要定期進行減值測試，采用未來現金流量折現法計算出公允價值，當有可靠證據表明公允價值低于賬面價值時要進行減值處理，并且減值不可恢復，減值后該項目在資產負債表中以成本減去已確認減值損失后的凈額列示。顯然影視版權確認為無形資產與美國GAAP規定作為一種長期資產比較相似。

六、結論

獨立的會計主體有根據自身客觀情況選用合適的會計處理方法的權利，但需要強調的是，相關企業在決定采用何種會計處理方法時，應當充分考量處理方式的不同對投資人、債權人的影響以及可能帶來的結果，慎重斟酌和考量，持有客觀、公正和負責的態度進行選擇，以求會計數據能夠實現公允和真實。雖然在分銷模式下影視公司和網絡視頻公司持有影視版權的目的與存貨相同，但是從影視版權的特征來看，顯然作為無形資產進行初始確認更為妥當。