湯潔茵：“稅痛感”降到最低，鵝自然也就不叫了

文 《法人》記者 彭飛

稅法的制定和執(zhí)行都必須公平，納稅人的權(quán)利應(yīng)當(dāng)受到足夠的保護(hù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)為納稅人繳納稅款提供更多的便利。“稅痛感”就會(huì)降到最低甚至消失，鵝自然也就不會(huì)叫了

關(guān)于征稅，英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家哥爾柏有句廣為流傳的名言，“征稅是一種拔鵝毛的藝術(shù)”。《人民日?qǐng)?bào)》曾刊評(píng)論文章稱，“鵝毛肯定要拔，高水平的表現(xiàn)是：既把鵝毛拔下來(lái)，又不讓鵝叫喚，或者少叫喚”。

眾所周知，交稅實(shí)際上就是納稅人跟國(guó)家之間分享社會(huì)創(chuàng)造的財(cái)富的過程。納稅，勢(shì)必導(dǎo)致納稅人可支配收入的減少，“稅痛感”不可避免，這也是鵝會(huì)叫的原因。因而，近期引發(fā)全民激烈討論的娛樂圈“陰陽(yáng)合同逃稅事件”盡管廣受詬病，但其發(fā)生也在意料之中。

然而，稅收是文明的對(duì)價(jià)，交稅是為了讓國(guó)家可以取得提供公共產(chǎn)品所必需的財(cái)政資金，國(guó)民通過享受公共服務(wù)而獲得欲望的滿足，實(shí)現(xiàn)其基本權(quán)利。

結(jié)合近期輿論熱議的明星逃稅話題，《法人》記者對(duì)中國(guó)社會(huì)科學(xué)院大學(xué)政法學(xué)院副教授、德國(guó)馬普研究所稅法與公共財(cái)政研究所博士后湯潔茵進(jìn)行了專訪，重點(diǎn)談及如何更好地實(shí)現(xiàn)合理征稅、征納良性循環(huán)。

稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)針對(duì)逃稅應(yīng)該如何分工

《法人》：如何理解《刑法》第201條逃稅罪的刑事處罰阻卻事由？以罰代刑是否符合稅法精神？

湯潔茵：《刑法修正案（七）》對(duì)《刑法》201條第四款規(guī)定初犯補(bǔ)稅免責(zé)，該規(guī)定體現(xiàn)了我國(guó)《刑法》懲辦與寬大相結(jié)合的基本刑事政策，補(bǔ)稅并受罰屬于處罰阻卻事由。如果納稅人多次實(shí)施逃稅行為，即納稅人和扣繳義務(wù)人在5年內(nèi)多次實(shí)施逃稅行為，此前未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)處理的，在第一次面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰時(shí)，其少繳或未繳稅款的金額按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算，此時(shí)仍應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為是“初犯”，如果滿足其他條件，是可以適用補(bǔ)稅免責(zé)的條款的。

逃稅行為之所以具有刑事上的可罰性，是基于稅收在國(guó)家政治體制中的重要性所決定的。稅收不僅是保證國(guó)家提供公共產(chǎn)品的物質(zhì)基礎(chǔ)，更是保證納稅人基本權(quán)利實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)。逃稅行為不僅直接損害了國(guó)家財(cái)政收入的取得，更將損害實(shí)現(xiàn)普適、公平課征的稅收制度。

如果納稅人在實(shí)施逃避繳納稅款行為之后，基于某種原因而補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，則國(guó)家財(cái)政收入得以實(shí)現(xiàn)，普適、公平課征的稅收制度也得以維護(hù)。因此，納稅人的補(bǔ)稅行為將大大降低其逃避繳納稅款行為的社會(huì)危害性，對(duì)其不予追究刑事責(zé)任正是對(duì)其采取措施積極減輕社會(huì)危害的肯定，體現(xiàn)了定罪量刑應(yīng)考慮犯罪主觀惡性的原則，同時(shí)更體現(xiàn)了從犯罪的實(shí)質(zhì)危害性定罪量刑的原則，不僅能夠減少刑事犯罪的追訴成本，也能夠積極促使逃避繳納稅款的納稅人積極進(jìn)行補(bǔ)稅。

因此，是否造成國(guó)家財(cái)政損失以及損失的程度，是逃稅罪定罪量刑的法定情節(jié)。這一思路也為2009年的《刑法修正案（七）》對(duì)《刑法》第201條進(jìn)行修改時(shí)接受，從而確立了逃稅罪的初犯補(bǔ)稅不予追究刑事責(zé)任的規(guī)定。根據(jù)這一規(guī)定，納稅人如已補(bǔ)繳稅款和滯納金，對(duì)其逃稅行為給予行政處罰已足以對(duì)其進(jìn)行懲戒，則可以不予追究其刑事責(zé)任。

湯潔茵

《法人》：稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰是否為啟動(dòng)逃稅罪的必要前置程序，稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)在逃稅刑事案件的查辦過程中究竟該扮演什么樣的角色，如何進(jìn)行科學(xué)合法合理的分工？

湯潔茵：根據(jù)《稅收征管法》第77條、《行政處罰法》第7條第2款、第38條，如納稅人逃避繳納稅款的行為構(gòu)成犯罪，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)立即移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任，而非等待其補(bǔ)繳稅款并對(duì)其實(shí)施行政處罰后移交司法機(jī)關(guān)。但最高人民檢察院、公安部《關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）》則規(guī)定，納稅人在公安機(jī)關(guān)立案后再補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責(zé)任的追究。

這意味著，一旦被立案?jìng)刹椋{稅人實(shí)際上即喪失補(bǔ)稅免責(zé)的資格。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人少繳稅款后立即移送案件，則納稅人無(wú)法滿足“已受行政處罰”的要件，喪失其補(bǔ)稅免責(zé)的可能性。這對(duì)納稅人反而是不公平的。因此，在實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般會(huì)先做出行政處罰的決定。

稅務(wù)機(jī)關(guān)是征稅的主體，在逃稅案件中主要承擔(dān)追繳稅款的職責(zé)，逃稅行為是否構(gòu)成逃稅罪則必須由公安機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)偵查、檢察機(jī)關(guān)提起公訴，由法院最終予以定罪量刑。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)發(fā)現(xiàn)涉嫌逃稅罪的案件應(yīng)當(dāng)移送給公安機(jī)關(guān)，并將其在稅收征管活動(dòng)中取得的相關(guān)證據(jù)一并加以移送。但由于納稅人是否存在以欺詐手段少繳或未繳稅款的行為，其認(rèn)定具有相當(dāng)?shù)膶I(yè)性，在公安機(jī)關(guān)偵查過程中也應(yīng)當(dāng)給予一定的協(xié)助，如提供相關(guān)問題的專業(yè)性意見。

個(gè)稅法修正案會(huì)對(duì)明星征稅問題帶來(lái)什么影響？

《法人》：此次個(gè)稅法修正案草案首次增加了反避稅條款，針對(duì)個(gè)人不按獨(dú)立交易原則轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、在境外避稅地避稅、實(shí)施不合理商業(yè)安排獲取不當(dāng)稅收利益等避稅行為，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)按合理方法進(jìn)行納稅調(diào)整的權(quán)力，您覺得此條款對(duì)解決明星避稅問題能夠發(fā)揮什么作用？

湯潔茵：在本次《個(gè)人所得稅法》修改之前，個(gè)人不按獨(dú)立交易原則發(fā)生的交易，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)《稅收征管法》第36條的規(guī)定予以調(diào)整。《企業(yè)所得稅法》盡管也規(guī)定了許多反避稅的措施，但并不適用于個(gè)人所得稅。可以說此前對(duì)個(gè)人反避稅的力度是比較小的。這次《個(gè)人所得稅法》修改增加了反避稅條款，對(duì)防止高收入的明星利用稅法規(guī)定的漏洞，通過一些異常、復(fù)雜、迂回反復(fù)的交易安排來(lái)獲取不正當(dāng)稅收利益，應(yīng)該說具有非常重要的意義。《個(gè)人所得稅法》第八條包含了針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)、受控外國(guó)公司這兩種避稅安排的特別反避稅條款和一般反避稅條款。應(yīng)當(dāng)說，對(duì)應(yīng)對(duì)日趨復(fù)雜化和多樣化的避稅活動(dòng)，尤其是除上述兩種避稅安排以外的其他新型避稅交易，提供了重要的法律基礎(chǔ)。

《法人》：很多明星在新疆霍爾果斯注冊(cè)公司，為何在國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)“陰陽(yáng)合同”做出處罰后，很多公司開始注銷？到有稅收優(yōu)惠的地區(qū)注冊(cè)公司，什么情況下屬于避稅，什么情況下就屬于逃稅了？

湯潔茵：到有稅收優(yōu)惠的地區(qū)注冊(cè)公司，如果該公司擁有實(shí)際的出資、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、配備了與經(jīng)營(yíng)規(guī)模相關(guān)的人員，并以公司的名義實(shí)際展開經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。那么，公司享有稅收優(yōu)惠，屬于合法的稅收籌劃，這一行為也符合國(guó)家以稅收優(yōu)惠鼓勵(lì)企業(yè)到這些地區(qū)經(jīng)營(yíng)的政策目標(biāo)。

如果設(shè)立的公司僅僅是“三無(wú)”的皮包公司，即無(wú)資產(chǎn)、無(wú)人員、無(wú)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，僅僅是以公司的名義對(duì)外簽訂合同，實(shí)際的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與該公司無(wú)關(guān)，產(chǎn)生的收益也僅僅是名義上歸屬于公司。設(shè)立公司的主要目的就是為了獲得在該地區(qū)的稅收優(yōu)惠，那么，這種行為就會(huì)構(gòu)成一種避稅的安排。

如果設(shè)立的公司采取一些手段進(jìn)行不實(shí)申報(bào)，包括虛假申報(bào)，是在納稅義務(wù)已經(jīng)成立的情況下，報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表等，如提供虛假申請(qǐng)、在賬簿上多列支出或不列、少列收入等，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)課稅事實(shí)的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，或使得稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握課稅事實(shí)變得困難，目的在于阻礙稅務(wù)機(jī)關(guān)的應(yīng)稅事實(shí)的調(diào)查活動(dòng)及其對(duì)收益情況或營(yíng)業(yè)額的確定。這種行為就會(huì)構(gòu)成一種逃稅行為。“陰陽(yáng)合同”就是一種比較典型的少列收入的虛假申報(bào)的手段。

《法人》：國(guó)稅總局通知稱，2019年7月底前，對(duì)在規(guī)范影視行業(yè)稅收秩序工作中發(fā)現(xiàn)的突出問題，要舉一反三，建立健全規(guī)范影視行業(yè)稅收管理長(zhǎng)效機(jī)制。對(duì)此您有何建議？

湯潔茵：應(yīng)該說，影視行業(yè)具有獨(dú)特的盈利模式。中國(guó)電影產(chǎn)業(yè)的收入來(lái)源主要包括電影票房收入、出售電視電影頻道播放權(quán)收入、廣告收入、衍生品開發(fā)收入、網(wǎng)絡(luò)版權(quán)收入等幾方面，其中電影票房是主要收入來(lái)源，而票房收入在電影產(chǎn)業(yè)鏈中采取的是分賬制，就是制片方、院線和影院之間對(duì)電影票房收入按比例分成。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)跟蹤調(diào)查、掌握這些影視產(chǎn)業(yè)的重要收入來(lái)源，來(lái)實(shí)現(xiàn)及時(shí)的稅收征管。

此外，也可以將高收入的明星和重要的影視公司作為稅務(wù)稽查的重點(diǎn)對(duì)象，及時(shí)發(fā)現(xiàn)涉稅違法行為。

當(dāng)然，最有效的措施是加強(qiáng)在影視行業(yè)的稅法宣傳和教育，增強(qiáng)影視明星的納稅義務(wù)，督促高收入的影視明星自覺履行納稅義務(wù)。