關于審計收費影響因素的文獻綜述

楊獻超

審計收費是影響審計獨立性的重要因素從而影響審計質量，進而直接影響我國會計師事務所行業的有序健康發展。在1980年，國外的著名學者Simunic 構建了 Simunic 審計收費定價模型，從此以后，國外許多學者對審計收費的影響因素方面進行了大量研究，并取得大量的理論成果。Simunic模型中影響審計收費的因素可以大致分為被審計單位自身特點和會計師事務所兩個方面，主要包括被審計單位規模、被審計單位復雜性、審計風險、會計師事務所規模等。Simunic認為被審計單位的規模是影響審計收費最重要因素。2001年，我國證券會出臺相關政策，要求在所有的上市公司財務報告中必須披露審計費用。自此以后，我國學者開始陸續研究審計收費的影響因素，經過多年的研究，我國學者提出了豐富的觀點如下。

一、被審計單位特征影響審計收費的研究現狀

在被審計單位層面中，影響被審計單位審計收費的主要因素包括被審計單位規模、審計風險、以及被審計單位是否國有等。

第一，會計師事務所審計工作量的提高，按照經濟學的角度必然會提高審計收費，國內外學者的研究都認為審計收費與被審計單位的資產規模兩者之間具有顯著的正相關關系。雖然被審計單位規模的衡量方法和指標有很多種，但絕大多數學者都認為被審計單位資產規模對審計收費的影響最大，在這一方面Simunic（1980）的研究結果最顯著。在Simunic（1980）的研究之后，國外的一些學者也從其他角度出發，對審計收費的影響因素進行了更深入研究，Taylor（1981）利用英國審計市場的數據來研究被審計單位資產規模與審計收費之間的關系，發現公司的資產規模和復雜程度與審計收費存在顯著的正相關關系。Francis（1984）利用澳大利亞的審計市場數據也得出了類似的結論。在加拿大審計市場、新西蘭審計市場、美國審計市場，也有許多學者繼續對這個問題進行探討，包括使用不同的衡量方式來衡量被審計單位的規模，都得出這樣的結論。我國學者的研究也表明被審計單位的總資產和控制下屬分支機構越多，審計收費越高，劉斌等（2003）以我國深、滬兩市2001年度審計費用為樣本，對審計收費的影響因素進行研究，得出了上市公司資產總額、其控股子公司個數與審計收費呈現著顯著的正相關關系。在后來的一些研究中，韓厚軍等（2003）、伍利娜（2003）、劉雪妮和徐珂（2011）、曹姝奇（2016）都得出了相同的觀點。國內一些學者從金融行業來分析被審計單位規模與審計收費之間的關系，陳武民、李萌（2011）發現，在特殊的金融行業中，這一結論同樣適用。王善平（2004）在模型中加入了審計意見類型等變量后，同樣得出了這一結論。

第二，審計風險越大，意味著會計師事務所很有可能面臨審計失敗，自然審計收費就增大。在研究審計收費這一角度，學者們主要從被審計單位經營風險以及管理層人為進行盈余管理這兩個方面來分析研究。其中審計單位公司層面的經營風險主要表現為一些關鍵的財務比率如被審計單位存貨、應收賬款與總資產的比重。Firth（1985）的研究表明上市公司的應收賬款與總資產的比率與審計費用顯著相關，但是Firth也發現存貨與總資產的比率與審計收費兩者之間并沒有顯著影響。在研究新加波的審計市場中，low等（1990）發現子公司個數、應收賬款與總資產的比率、存貨與總資產的比率這三個因素對審計收費之間沒有明顯的統計關系。但是David（2001）的研究卻得出了相反的結論。在后來，有學者在考慮了更長年度數據的基礎上來探討審計收費的影響因素，發現隨著審計技術快速發展和持續更新，得到了與 Firth（1985）相反的結論?？梢娺@一方面還是存在著一些爭議。這些爭議在我國內同樣存在，伍利娜（2003）、陳穎婷（2015）的研究表明當存貨與應收賬款占總資產的比重越大時，審計收費將越多，而韓厚軍等（2003）卻發現這兩者之間不存在相關關系。最后被審計單位管理層運用一些盈余管理手段也會影響審計收費，王振林（2002）、趙國宇（2011）的研究發現被審計單位管理層進行盈余管理會加大審計風險，從而會影響審計收費。

再者，也有學者從產權角度方面來分析被審計單位特征與審計收費之間的關系，高雷、張杰（2010）研究發現，相對于民營企業，國有企業的審計費用會更高。

二、會計師事務所影響審計收費的研究現狀

第一，大規模會計師事務所具有更好的獨立性和專業勝任能力。相比小會計師事務所，大會計事務所一般能夠提供更好的審計服務，相應地就會提高審計收費。但由于審計市場之間的競爭性，如低價攬客行為等，不管是國內學者還是國外學者，在會計師事務所規模與審計收費這兩者的關系上并沒有一致的結論。Simunic（1980）的實證結果表明會計師事務所規模與審計收費沒有明顯的關系，并且在大規模客戶和小規?？蛻糁羞@一結論均成立，但Palmrose（1986）的研究表明會計師事務所規模與審計收費之間存在著顯著的相關性。在國內也存在類似的爭議，王恩山（2010）、陳武民（2011）的研究表明若被審計單位聘請四大或十大為其審計，那么審計費用會顯著增加。韓維芳（2016）認為規模越大的會計師事務所，越能提供高質量的審計服務從而增加審計收費。而另一種觀點卻剛好相反，耿建新等（2005）學者認為會計師事務所的規模與審計收費之間沒有明顯的關系。

第二，研究審計意見類型與審計收費兩者之間關系的學者不多，王兵（2010）認為兩者具有顯著的關系。

第三，非審計服務主要是指會計師事務所向企業提供的一些管理咨詢服務。國內外大多數學者都認為會計師通過提供非審計服務，能夠增加審計收費，它們兩者之間都具有正相關關系。Palmrose（1986）研究發現，公司向同一家會計師事務所購買審計服務和非審計服務時，審計費用會出現增加的現象，而且公司向不同的會計師事務所分別購買審計服務和非審計服務時，不管購買審計服務和非審計服務是否同時發生，審計費用都會出現增加的趨勢。但是Barkess和Simnett（1992）卻得出了相反的觀點，他們認為非審計服務與審計費用之間沒有明顯的統計關系。

三、總結與展望

通過回顧上述的文獻可知，上述國內外文獻以不同時期和不同國家的審計市場為研究對象對審計收費的影響因素進行了多視角的研究，并得出了豐富的結論。在研究方法方面，國內外基本上都是采用實證的研究方法，而且實證研究模型基本上都沿襲了Simunic的回歸模型，都是對Simunic的回歸模型的修正。從國內外學者關于審計收費影響因素的實證研究成果來看，被審計單位層面和會計師事務所層面，都會影響審計收費。其中有一致的觀點，如被審計單位規模和業務復雜度都與審計收費之間具有顯著的正相關關系，而其他的因素與審計費用的關系還沒有統一的結論。由于西方發達國家的經濟發展比我國早，目前會計師事務所的非審計服務并沒有那么發達，所以我國在分析非審計服務與審計費用之間相關關系的文獻并不多，而且由于國外的審計市場相對成熟，各項制度也比較完整，所以對審計收費影響因素方面研究的比較早和更深入。雖然國內有關審計收費的研究也越來越多，得到了一定的發展，但和國外研究還是有不小差距。目前國內外對審計收費的研究主要集中在收費價格的形成過程，還比較分散，另外對審計收費的研究主要是實證研究，規范研究成果很少。

（作者單位：江西財經大學）