淺談國際租賃準則的變化及其影響

王慧君

摘 要 國際會計準則理事會（IASB）于2016年發布了新國際租賃會計準則——《國際財務報告準則第16號——租賃》（IFRS16），新準則將于2019年1月1日正式實行，取代現在的IAS17。新準則對租賃定義、承租人和出租人的賬務處理等做出了新的調整。本文主要以承租人的角度對新準則的變革背景、主要變化以及影響進行分析，提出了一些應對新準則的建議。

關鍵詞 租賃；IFRS16；經營租賃；融資租賃

現代租賃起源于上世紀中葉，生產廠商為了讓客戶購買自己生產的設備，開始為客戶提供金融服務——以客戶分期付款的方式銷售自己的產品。發展至今，租賃已經成為一種重要的融資手段，是現代經濟體系中不可分割的一部分。

一、租賃會計概述

（一）租賃的含義

租賃是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人以獲取租金的行為。

（二）租賃的分類

根據與租賃資產有關的風險和報酬的轉移程度不同，租賃分為融資租賃和經營租賃兩類。承租人和出租人對于租賃業務要進行類別的區分，因為融資租賃和經營租賃的會計處理大相徑庭。

二、國際租賃會計準則修訂的背景

根據2005年統計數據顯示，因為融資租賃和經營租賃的會計處理不同，造成了當年美國國內公司有超過1.25萬億美元的租賃資產沒有在資產負債上確認。經營租賃行為被企業排除在資產負債表表外，這使財務報表的信息透明化不足。因此，FASB和IASB于2006年聯合成立了一個項目組，討論新租賃準則的制定，以解決現有租賃會計實務中存在的問題，使企業能提供更加真實和可靠的會計信息。2009年IASB發布了《租賃：初步的觀點》，2010年和2013年分別發布了兩版征求意見稿。終于2016年發布了新國際租賃會計準則（IFRS16），并宣布于2019年1月1日正式實行。

三、IFRS16的主要變化

IFRS16中最大的變化莫過于承租方將采用“二租合一”的方式，也即在承租人方面不再區分經營租賃和融資租賃；同時，對于租賃的定義以及確認也做了調整。出租人方面調整較小。

（一）IFRS16中的租賃定義

新準則中的租賃定義強調客戶能否控制租賃資產?，F行國際租賃會計準則（IAS17）中租賃的定義是指合同中客戶可以通過對價，在一定時期控制該資產的使用權利。而新準則強調客戶能否控制該項資產，并同時獲得相關的利益和權益要素。IFRS16中的控制與IFRS10、IFRS15中的控制為相同含義。

（二）控制確認的“五步驟模型”

為了確認合同的是否為“租賃”或“包含一項租賃”，IFRS16采用下述“五步驟模型”對控制進行判斷。

第一步，如果合同中含有“一項特定資產”則進入下一步，否則應判斷為一項服務合同；第二步，如果客戶能在合同規定的時間內獲取該特定資產帶來的經濟利益則進入下一步，否則應判斷為一項服務合同；第三步，在資產的使用期限內決定資產的使用目的和方式的是客戶則進入下一步，如果在資產供方則確認為一項服務合同；第四步，如果客戶有權在資產的使用期內使用和運營該資產則進入下一步，否則應確認為一項服務合同；第五步，如果資產的使用目的和使用方式已被事先確定則為“租賃”或“包含一項租賃”，否則是一項服務合同。

（三）承租人會計處理的主要變化

IFRS16規定承租方除了小額租賃和租賃期不滿12個月的租賃不必在資產負債表上確認，其他的租賃業務不再區分經營租賃和融資租賃，將一律在資產負債上確認。也即對于老準則中除了小額租賃和短期租賃外的經營租賃承租人要按融資租賃的方法來處理，需要對擁有的使用權資產進行確認，同時因為負擔了本金和利息也要確認租賃負債。

1.非短期、非小額租賃的賬務處理

租賃期長于12個月、租賃金額不低于5000美元的租賃應當納入財務報表中核算。

首先，在會計確認方面，要確認合同所指標的物是否為可辨認資產。同時，客戶能按照“五步驟模型”控制該資產并且能獲得該項資產帶來的所有經濟利益。如果滿足以上所述條件，那么就可以確認為是一項租賃安排。第二，在初始計量方面，租賃資產采用一定的折現率對將未來的租賃付款額進行折現，以計算出的現值入賬。第三，在后續計量方面，承租人應采用直線法對資產計提折舊，折舊年限取資產的使用壽命和租賃期二者間較小者；同時按照初始確認時的折現率通過實際利率法在資產負債表日確認租賃負債。

2.短期租賃或小額租賃的賬務處理

準則規定可不對租賃期小于12個月或者小于5000美元的租賃在資產負債表上確認，其賬務處理和現行會計處理無二致。

3.加強財務報表的列報與披露

IFRS16中加強了對租賃的列報和披露，共新增了十個方面的信息披露。同時要求承租人在進行信息披露時需要按照IFRS7對租賃負債到期期限進行披露。租賃資產與租賃負債可以在表內單獨列報或是和同類資產或同類負債一起列報，但一起列報時還需單獨列示租賃資產和租賃負債的金額。承租人在利潤表和現金流量表中的披露與列式參照現行準則。

四、IFRS16預計產生的影響

（一）對承租人企業財務報表和重要財務指標產生的影響

就資產負債表而言，企業將確認一項資產和負債。就利潤表而言，非小額、非短期租賃的租賃通過每月折舊和利息取代經營租賃將租金分期計入費用的做法，利潤表的費用由于利息采用實際利率法的方式攤銷而隨著時間推移呈現由多變少的態勢。就現金流量表而言，承租人將把租賃資產本金有關的現金流量列入融資活動所產生的現金流出，將短期租賃、小額租賃以及可變租賃付款額有關的現金流出列入經營活動現金流出。同時，因為上述有關項目的變化，將導致與發生變化的項目有關的財務指標隨之發生變化，如凈利潤、資產負債率等。

（二）對相關行業企業的影響

IFRS16對企業財務報表披露方面的要求明顯提高，對租賃業務較多的企業造成或多或少的影響，尤其是以經營租賃為主的承租方企業。如交通運輸企業、零售行業等，這些企業大多以經營租賃方式獲取辦公場所和設備。

五、應對新準則的建議

我國有關租賃會計準則的征求意見稿已于今年公布，可以預想在不久的將來，我國的租賃會計準則必實現將與國際的接軌。在我國企業會計準則對租賃部分的修訂前要做好適用我國企業會計準則的企業有關租賃業務的調研工作，使他們意識到準則修訂后可能帶來的影響。企業的相關人員應該盡快學習IFRS16，了解準則的變動及其對企業各方面的影響，預先做好新準則實行后企業經營活動要做出的調整，以便成功應對財務指標、賬務處理、經營活動等可能會發生的變化。

參考文獻：

[1]鄂晶晶，岳春玲.淺談租賃會計存在的問題[J/OL].現代營銷（下旬刊），2018（05）：216

[2]路玲.國際財務報告租賃準則的變化及其影響[J].會計之友，2017（06）：38-40