會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的探討

涂建明 李宛

一、綠色低碳發(fā)展背景下碳排放鑒證和碳管理咨詢的服務(wù)需求

自十八大以來，黨中央高度重視生態(tài)文明建設(shè)，堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國策，堅(jiān)持綠色發(fā)展并“把生態(tài)文明建設(shè)融入經(jīng)濟(jì)建設(shè)、政治建設(shè)、文化建設(shè)、社會(huì)建設(shè)各方面和全過程”。習(xí)近平總書記指出，“綠色循環(huán)低碳發(fā)展，是當(dāng)今時(shí)代科技革命和產(chǎn)業(yè)變革的方向，是最有前途的發(fā)展領(lǐng)域，我國在這方面的潛力相當(dāng)大，可以形成很多新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)。”2017年10月，黨的十九大提出必須堅(jiān)定不移貫徹綠色、創(chuàng)新等發(fā)展理念，樹立和踐行“綠水青山就是金山銀山”的理念，實(shí)行最嚴(yán)格的生態(tài)環(huán)境保護(hù)制度，要形成綠色發(fā)展方式和生活方式，并堅(jiān)定走生態(tài)良好的文明發(fā)展道路，建設(shè)美麗中國，其目標(biāo)是：為人民創(chuàng)造良好的生產(chǎn)生活環(huán)境，以及為全球生態(tài)安全做出貢獻(xiàn)。

以上是黨中央所闡述的關(guān)于我國生態(tài)文明建設(shè)和綠色低碳發(fā)展的理論論斷、發(fā)展方略和具體任務(wù)。這清楚地表明，我國已經(jīng)進(jìn)入中國特色社會(huì)主義生態(tài)文明建設(shè)的新征程，社會(huì)經(jīng)濟(jì)正處于綠色低碳發(fā)展的轉(zhuǎn)型期。我國產(chǎn)業(yè)綠色低碳化升級(jí)和企業(yè)向綠色低碳經(jīng)營模式轉(zhuǎn)型已經(jīng)啟動(dòng)，其對(duì)企業(yè)的經(jīng)營管理需求和注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的未來發(fā)展必將帶來深刻的影響。具體體現(xiàn)在：

碳排放權(quán)交易機(jī)制驅(qū)動(dòng)了對(duì)第三方的碳排放核查需求

自2013年以來，我國有超過7個(gè)地市已經(jīng)開始嘗試碳市場的建設(shè)和運(yùn)作。2017年12月19日，國家發(fā)改委印發(fā)了《全國碳排放權(quán)交易市場建設(shè)方案（發(fā)電行業(yè)）》，正式啟動(dòng)以發(fā)電行業(yè)為突破口的全國碳排放權(quán)交易體系。《全國碳排放權(quán)交易市場建設(shè)方案（發(fā)電行業(yè)）》提出，經(jīng)過三年的建設(shè)期，逐步將交易對(duì)象推廣到其他高排放行業(yè)和企業(yè)。在國家碳排放權(quán)配額管理和全國碳排放權(quán)交易制度的框架下，碳排放的監(jiān)管方和實(shí)施企業(yè)之間存在針對(duì)碳排放的核算和報(bào)告實(shí)施核查或鑒證的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。這一關(guān)鍵環(huán)節(jié)可保障企業(yè)碳排放核算和報(bào)告的可信性，并為碳排放配額管理制度中配額清繳工作的有效落實(shí)，以及依托碳排放權(quán)配額授予和清繳的碳交易工作的順利開展，提供可靠的支撐。鑒于這一環(huán)節(jié)的關(guān)鍵性以及所要求核查方法的專業(yè)性和系統(tǒng)性，筆者認(rèn)為，應(yīng)該將針對(duì)碳排放核算和報(bào)告的“核查”稱為“鑒證”更準(zhǔn)確，也更吻合注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的業(yè)務(wù)口徑，而“碳鑒證”可視為一種“對(duì)歷史性財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)”，是審計(jì)領(lǐng)域業(yè)務(wù)的自然延伸（王愛國和王一川，2014）。

國家發(fā)改委于2017年3月28日發(fā)布的《全國碳排放權(quán)交易管理?xiàng)l例》（送審稿）規(guī)定，對(duì)符合條件的機(jī)構(gòu)授予其碳排放核查機(jī)構(gòu)資質(zhì)，并由其開展碳排放核查工作，出具核查報(bào)告。由此可見，我國綠色低碳發(fā)展的相關(guān)政策，催生了企業(yè)、碳市場和監(jiān)管者對(duì)第三方碳排放核查的需求。而圍繞第三方碳排放核查的機(jī)構(gòu)認(rèn)證、執(zhí)業(yè)和管理等工作，將貫穿我國整個(gè)綠色低碳發(fā)展階段，成為我國碳市場運(yùn)行機(jī)制和碳排放管理機(jī)制不可或缺的一部分。

企業(yè)的碳管理優(yōu)化和新型競爭力塑造亟需高效的碳管理咨詢服務(wù)

在發(fā)揮環(huán)境管制作用的碳排放配額制度下，企業(yè)需要積極尋求清潔生產(chǎn)技術(shù)創(chuàng)新、能源結(jié)構(gòu)調(diào)整和碳管理手段的優(yōu)化，來實(shí)現(xiàn)高效的碳排放和碳減排管理。企業(yè)實(shí)現(xiàn)綠色低碳轉(zhuǎn)型，不僅是順應(yīng)國家的環(huán)境管制政策和綠色低碳發(fā)展路徑的選擇，更是通過綠色低碳轉(zhuǎn)型下的技術(shù)減排、結(jié)構(gòu)減排和管理減排，謀求自身在新環(huán)境下的發(fā)展契機(jī)和競爭優(yōu)勢。這體現(xiàn)在企業(yè)需要實(shí)現(xiàn)更低的碳排放、生產(chǎn)更為環(huán)保的產(chǎn)品，以獲得對(duì)所在地區(qū)環(huán)境和生態(tài)具有積極貢獻(xiàn)的正面評(píng)價(jià)。若企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營吻合消費(fèi)者的綠色消費(fèi)理念，贏得政府綠色低碳引導(dǎo)政策的支持，則可獲得綠色債券、IPO或再融資等資本市場的融資機(jī)會(huì)支持，甚至是獲得更低的融資成本，從而形成綠色低碳發(fā)展路徑下的新型競爭優(yōu)勢。而如何優(yōu)化企業(yè)的綠色低碳管理，如何設(shè)計(jì)理想方案以尋求企業(yè)的碳排放、碳減排和碳排放權(quán)交易管理等方面的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，構(gòu)成碳管理咨詢的核心內(nèi)容（涂建明等，2016；鄧玲等，2016）。因此，碳管理的優(yōu)化設(shè)計(jì)不僅為高排放行業(yè)和企業(yè)所需求，更是管理咨詢機(jī)構(gòu)的新業(yè)務(wù)和新市場。專業(yè)機(jī)構(gòu)由此現(xiàn)實(shí)或潛在的管理需求介入，不僅時(shí)機(jī)恰當(dāng)，而且服務(wù)的空間巨大。在企業(yè)初步開展這些新型管理活動(dòng)時(shí)，最為有效的發(fā)展方式應(yīng)是將這些碳管理服務(wù)“外”包，借助于專業(yè)機(jī)構(gòu)的“外腦”（涂建明和姚苑，2016），高排放企業(yè)可以在較短的時(shí)間內(nèi)建立健全碳管理機(jī)制，提高碳管理績效。

由以上初步的分析可以窺見，碳排放核算和報(bào)告的核查或鑒證業(yè)務(wù)、碳管理咨詢服務(wù)，契合企業(yè)在綠色低碳發(fā)展轉(zhuǎn)型背景下現(xiàn)實(shí)且剛性的管理需求，亟需事務(wù)所提出系統(tǒng)的業(yè)務(wù)發(fā)展方案。尤其是，由碳鑒證和碳管理咨詢需求拉動(dòng)的專業(yè)服務(wù)市場的成長潛力和體量，預(yù)期十分巨大，急需注冊(cè)會(huì)計(jì)師等相關(guān)行業(yè)智力資源和專業(yè)服務(wù)的及時(shí)介入，以實(shí)現(xiàn)與這一服務(wù)需求充分、高效地對(duì)接。由此可見，碳鑒證和碳管理咨詢類專業(yè)服務(wù)的發(fā)展是我國綠色低碳發(fā)展和企業(yè)綠色低碳轉(zhuǎn)型背景下的大勢所趨。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)拓展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的歷史機(jī)遇

從業(yè)務(wù)屬性上來看，碳核查本質(zhì)上就是一項(xiàng)專門的鑒證業(yè)務(wù)，是審計(jì)業(yè)務(wù)領(lǐng)域的自然延伸（王愛國和王一川，2014）。從業(yè)務(wù)發(fā)展來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)入碳業(yè)務(wù)領(lǐng)域是大勢所趨，可以運(yùn)用其專業(yè)知識(shí)，審查企業(yè)的溫室氣體聲明以及節(jié)能減排報(bào)告，并出具相應(yīng)的鑒證報(bào)告（劉浪，2016）。無論從必要性還是可行性角度考慮，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)均應(yīng)把握住發(fā)展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的歷史機(jī)遇。這體現(xiàn)在：

（一）呼應(yīng)政策和市場的必然選擇

首先，從相關(guān)政策背景來看，拓展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)都可以看作是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)國家綠色低碳發(fā)展政策的呼應(yīng)。國家發(fā)改委發(fā)布的《全國碳排放權(quán)交易管理?xiàng)l例》（送審稿）、《全國碳排放權(quán)交易第三方核查參考指南》等一系列文件，積極為企業(yè)開展碳排放核算和報(bào)告、碳核查以及碳市場建設(shè)謀篇布局。第三方機(jī)構(gòu)需經(jīng)國務(wù)院碳交易主管部門會(huì)同相關(guān)部門進(jìn)行評(píng)估并授予碳核查資質(zhì)后，才可開展碳交易核查業(yè)務(wù)。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，則可以比照發(fā)改委的要求，積極創(chuàng)造條件，構(gòu)建專業(yè)服務(wù)團(tuán)隊(duì)，將自身打造成為具有專業(yè)資質(zhì)的碳排放核查機(jī)構(gòu)，并努力與碳市場機(jī)制對(duì)接，服務(wù)于我國建設(shè)、完善高效的國家減排機(jī)制。

其次，從市場發(fā)展來看，碳鑒證和碳管理咨詢的預(yù)期市場需求強(qiáng)勁，在全國碳市場建設(shè)的幾年內(nèi)急需大量的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)填補(bǔ)服務(wù)市場供給缺口。根據(jù)中國碳交易網(wǎng)的數(shù)據(jù)，2013年6月17日至2018年4月17日，我國8個(gè)省市的碳交易總量已達(dá)到14011.1萬噸，碳交易總額已達(dá)到285071.6萬元。在發(fā)電行業(yè)之后，全國碳市場建設(shè)將逐步擴(kuò)展到石化、建材、鋼鐵、航空等十幾個(gè)重點(diǎn)排放行業(yè)，預(yù)計(jì)是一個(gè)千億級(jí)的市場。投資者也會(huì)更加關(guān)注企業(yè)的節(jié)能減排情況和碳排放報(bào)告，這對(duì)于核查機(jī)構(gòu)開展碳鑒證業(yè)務(wù)來說，將是一個(gè)巨大的市場。另外，根據(jù)中國清潔發(fā)展機(jī)制網(wǎng)的數(shù)據(jù)，截止2017年8月31日，已獲得CERs（核證減排量）簽發(fā)的中國CDM項(xiàng)目已有1557個(gè)，而截至2018年3月24日，經(jīng)中國發(fā)改委批準(zhǔn)的CDM項(xiàng)目已達(dá)5074個(gè)。但是，截止2017年3月16日，節(jié)能減排類專業(yè)技術(shù)咨詢機(jī)構(gòu)只有86家。另外，根據(jù)中國自愿減排交易信息平臺(tái)中的數(shù)據(jù)顯示，碳減排的審定與核證類機(jī)構(gòu)也只有16家。可見，相對(duì)于千億級(jí)的廣闊市場，其背后巨大的碳鑒證與碳管理咨詢市場的專業(yè)服務(wù)需求方則虛位以待，急需專業(yè)的核查機(jī)構(gòu)和碳管理咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)入執(zhí)業(yè)市場。此外，開展碳鑒證業(yè)務(wù)，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的題中之意。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)可以積極地、高質(zhì)量地推廣新業(yè)務(wù)，使審計(jì)市場和碳市場相對(duì)接，完善審計(jì)產(chǎn)業(yè)鏈，活躍審計(jì)市場。

（二）拓展新業(yè)務(wù)的行業(yè)驅(qū)動(dòng)

截止2017年10月，我國已有8500多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，激烈的行業(yè)競爭壓力促使事務(wù)所不得不尋求新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。當(dāng)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)主要集中在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、稅務(wù)服務(wù)等方面，各事務(wù)所已經(jīng)在行業(yè)內(nèi)占據(jù)了相對(duì)穩(wěn)定的市場份額，要取得進(jìn)一步發(fā)展，則需進(jìn)入行業(yè)發(fā)展的“藍(lán)?！保窗l(fā)掘新業(yè)務(wù)領(lǐng)域。近年來，碳排放核算和報(bào)告、碳會(huì)計(jì)得到較為深入的理論探討不斷發(fā)展，將碳排放交易、碳排放成本和收益等數(shù)據(jù)納入日常會(huì)計(jì)核算工作，將碳信息揉入現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系，逐漸成為企業(yè)的實(shí)踐（崔也光和周暢，2017）。因此，全國碳市場啟動(dòng)后，碳排放核算與鑒證業(yè)務(wù)以及碳管理咨詢業(yè)務(wù)將成為事務(wù)所拓展業(yè)務(wù)的新領(lǐng)域，事務(wù)所現(xiàn)在開展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的籌劃正當(dāng)其時(shí)。事務(wù)所參與碳市場的建設(shè)，不僅會(huì)為后期行業(yè)內(nèi)碳核算及鑒證業(yè)務(wù)積累專業(yè)技能與經(jīng)驗(yàn)，而且，事務(wù)所若能積極參與碳市場機(jī)制中碳核查規(guī)則的建設(shè)，對(duì)于擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的社會(huì)影響，亦大有裨益。所以，拓展新業(yè)務(wù)和擴(kuò)大行業(yè)服務(wù)領(lǐng)域的驅(qū)動(dòng)力，將驅(qū)動(dòng)事務(wù)所積極對(duì)接全國碳市場給企業(yè)帶來的碳鑒證和碳管理咨詢等服務(wù)需求。

（三）開展相關(guān)業(yè)務(wù)的能力支撐

1.事務(wù)所完全有潛力發(fā)展碳排放報(bào)告核查業(yè)務(wù)

筆者認(rèn)為，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來開展第三方核查業(yè)務(wù)，是具有相對(duì)優(yōu)勢的。這體現(xiàn)在：

優(yōu)勢之一：事務(wù)所身份獨(dú)立，執(zhí)業(yè)單位數(shù)量眾多。隨著碳鑒證業(yè)務(wù)規(guī)模越來越大，如果政府有關(guān)部門或事業(yè)單位包攬核查業(yè)務(wù)，牽涉到增設(shè)部門和增加大量專業(yè)人員的問題，且由于與政府掛鉤，執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性難有保證，會(huì)影響到第三方核查的效果和公信力。因此，交由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來做是一個(gè)較好的解決方案。對(duì)于碳核查這樣的新業(yè)務(wù)，目前能勝任的環(huán)境監(jiān)測服務(wù)機(jī)構(gòu)，其數(shù)量仍然非常有限，無法滿足高數(shù)量級(jí)的服務(wù)需求。這也給負(fù)責(zé)碳市場建設(shè)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)帶來難題，而引入大批量會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)入這一專業(yè)服務(wù)市場，是一個(gè)現(xiàn)實(shí)的應(yīng)對(duì)方案。事務(wù)所作為以鑒證為主業(yè)的專業(yè)化服務(wù)機(jī)構(gòu)，職業(yè)操守、專業(yè)能力和承擔(dān)法律責(zé)任是其生存的基礎(chǔ)，其可以較好地保障核查的獨(dú)立性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)內(nèi)還有督促其執(zhí)業(yè)質(zhì)量的市場機(jī)制和行業(yè)監(jiān)督機(jī)制。因而，這為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)開展碳鑒證服務(wù)提供了良好的契機(jī)，也為事務(wù)所鑒證業(yè)務(wù)的專業(yè)發(fā)展提出了緊迫和高標(biāo)準(zhǔn)要求。當(dāng)然，要保證業(yè)務(wù)的獨(dú)立性，就需要遵循同一客戶的碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)相分離的原則，否則會(huì)有損碳鑒證業(yè)務(wù)的客觀公正。從服務(wù)規(guī)模來看，當(dāng)前我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所總數(shù)達(dá)八千余家，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師達(dá)10萬余人，這都是可發(fā)展碳鑒證業(yè)務(wù)的后備軍。

優(yōu)勢之二：事務(wù)所開展碳鑒證業(yè)務(wù)潛力很大。從人力資源來看，事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常人員素質(zhì)較高、專業(yè)知識(shí)扎實(shí)，學(xué)習(xí)能力強(qiáng)，并且還需要通過后續(xù)教育，不斷地豐富與執(zhí)業(yè)相匹配的專業(yè)知識(shí)，積累職業(yè)技能素養(yǎng)，以達(dá)到較高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。從技術(shù)經(jīng)驗(yàn)來看，鑒證業(yè)務(wù)是事務(wù)所的主業(yè)，事務(wù)所在鑒證業(yè)務(wù)上積累了豐富的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)，這足以支撐新型鑒證業(yè)務(wù)的開拓。譬如在鑒證程序與方法方面，雖然碳鑒證與傳統(tǒng)鑒證業(yè)務(wù)的對(duì)象有所差別，數(shù)據(jù)類型、數(shù)據(jù)收集方法、數(shù)據(jù)分析重點(diǎn)也不盡相同，但兩者所采用的鑒證基本方法是類似的，都需要在鑒證工作的準(zhǔn)備階段先行了解基本情況、進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，在執(zhí)業(yè)過程中都需要現(xiàn)場核查，在數(shù)據(jù)收集時(shí)有全樣本核查，也分情況進(jìn)行抽樣檢測，最后都要根據(jù)取證綜合形成鑒證意見并編制鑒證報(bào)告。即便事務(wù)所當(dāng)前關(guān)于碳排放核算與鑒證的專業(yè)知識(shí)還不全面，但是可以通過外部專家對(duì)執(zhí)業(yè)團(tuán)隊(duì)開展專業(yè)培訓(xùn)和指導(dǎo)，或者直接聘請(qǐng)專家加入業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)，共同探索如何高質(zhì)量地完成碳鑒證業(yè)務(wù)。因此，從人員的專業(yè)技術(shù)素養(yǎng)和能力的發(fā)展來看，事務(wù)所具備較大的開展碳鑒證業(yè)務(wù)的潛力。

優(yōu)勢之三：事務(wù)所行業(yè)自律和法律責(zé)任約束強(qiáng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的職業(yè)道德操守和行業(yè)自律的高要求，特殊普通合伙制的執(zhí)業(yè)法律風(fēng)險(xiǎn)以及民事賠償法律責(zé)任的外在約束，使得事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要保持謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)行為，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，以維護(hù)社會(huì)公眾的利益。因此，無論是從傳統(tǒng)的行業(yè)自律還是民事賠償法律責(zé)任的承擔(dān)上看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有責(zé)任在碳鑒證業(yè)務(wù)中保持獨(dú)立性和專業(yè)勝任性，以維護(hù)個(gè)人的職業(yè)聲譽(yù)和事務(wù)所的聲譽(yù)。此外，從社會(huì)責(zé)任的角度來看，新的時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有責(zé)任在國家區(qū)域落實(shí)綠色低碳的發(fā)展理念與實(shí)踐中發(fā)揮積極作用，提供具有社會(huì)和生態(tài)價(jià)值的專業(yè)服務(wù)，這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與事務(wù)所在我國綠色低碳發(fā)展轉(zhuǎn)型中承擔(dān)新型的社會(huì)責(zé)任。因?yàn)樘寂欧藕怂闩c鑒證業(yè)務(wù)執(zhí)行的質(zhì)量，關(guān)系到企業(yè)的綠色低碳發(fā)展程度以及地區(qū)的環(huán)境保護(hù)績效，尤其是在我國的碳市場建設(shè)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)的綠色低碳轉(zhuǎn)型階段，因此，事務(wù)所從事碳鑒證業(yè)務(wù)，也可以理解為借此綠色低碳發(fā)展契機(jī)，大力提高自身的社會(huì)聲譽(yù)，提升其職業(yè)價(jià)值。

因此，基于以上業(yè)務(wù)發(fā)展的優(yōu)勢，事務(wù)所發(fā)展為碳排放鑒證服務(wù)的專業(yè)機(jī)構(gòu)，更容易為社會(huì)公眾所接受，并為監(jiān)管層所信任，

2.事務(wù)所有潛力提供碳管理咨詢服務(wù)

基于碳減排的政策需求和企業(yè)綠色低碳發(fā)展需求，每個(gè)高排放、高耗能企業(yè)都需要重視碳排放的預(yù)算、核算、鑒證及其績效評(píng)價(jià)等管理環(huán)節(jié)。企業(yè)須建立起自身的碳排放管理控制系統(tǒng)，這是個(gè)全新的概念和領(lǐng)域，急需外部專業(yè)機(jī)構(gòu)介入指導(dǎo)或設(shè)計(jì)，以建立起規(guī)范的碳排放核算基礎(chǔ)、核算流程、預(yù)算編制以及整體的監(jiān)督管理、風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制。目前，事務(wù)所的管理咨詢業(yè)務(wù)并沒有涉及碳管理咨詢這一領(lǐng)域。但是，隨著事務(wù)所碳排放核算及鑒證業(yè)務(wù)的逐步開展，會(huì)不斷積累“碳管理”相關(guān)業(yè)務(wù)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，逐步形成碳管理咨詢專長，培養(yǎng)出自己的碳管理咨詢專家，事務(wù)所將成為通曉“碳知識(shí)”、諳熟“碳管理”的專業(yè)機(jī)構(gòu)。

由此，事務(wù)所將有能力以知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和前瞻性視角為企業(yè)提供碳管理咨詢服務(wù)，指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行碳減排方案的可行性分析、碳預(yù)算的編制、碳排放的核算和報(bào)告、碳活動(dòng)績效的評(píng)價(jià)等內(nèi)容。具體來講，首先，幫助企業(yè)基于綠色低碳戰(zhàn)略目標(biāo)，尋求最優(yōu)的碳減排方案，將其體現(xiàn)到碳預(yù)算編制中；其次，為企業(yè)設(shè)計(jì)全面預(yù)算的碳預(yù)算子體系，具體包括碳排放預(yù)算、碳減排預(yù)算以及碳排放權(quán)交易預(yù)算，以統(tǒng)籌規(guī)劃企業(yè)的碳排放及其交易活動(dòng)，形成企業(yè)各部門的年度任務(wù)；再次，幫助企業(yè)建立規(guī)范的碳排放及碳排放權(quán)交易活動(dòng)的核算和報(bào)告體系，建立一套完善的內(nèi)部核算流程；最后，幫助企業(yè)設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)企業(yè)綠色低碳發(fā)展程度和績效的指標(biāo)體系，以對(duì)企業(yè)的碳排放、碳減排及碳排放權(quán)交易活動(dòng)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等方面的考評(píng)，優(yōu)化企業(yè)的碳管理控制系統(tǒng)，以支撐企業(yè)的碳減排目標(biāo)和綠色低碳經(jīng)營戰(zhàn)略。

四、會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的對(duì)策

鑒于我國綠色低碳發(fā)展的政策背景，以及企業(yè)進(jìn)行綠色低碳轉(zhuǎn)型的管理需求，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為以鑒證和管理咨詢?yōu)橹鳂I(yè)的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)排頭兵，應(yīng)該敏銳地感受到發(fā)展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的良好契機(jī)，以及新時(shí)代發(fā)展和行業(yè)屬性賦予自身的專業(yè)新使命，積極應(yīng)對(duì)新業(yè)務(wù)的挑戰(zhàn)，做好執(zhí)業(yè)準(zhǔn)備。

（一）戰(zhàn)略性地調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，包容碳業(yè)務(wù)的發(fā)展

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)來看，絕大多數(shù)事務(wù)所并沒有考慮將碳鑒證和碳管理咨詢納入執(zhí)業(yè)范圍，未就此設(shè)立專門的部門。這與現(xiàn)有的綠色低碳政策發(fā)展和初見雛形的碳市場建設(shè)，及其帶來的服務(wù)機(jī)遇很不相稱。它一方面反映事務(wù)所的高層還沒有意識(shí)到碳市場建設(shè)和碳核查需求為事務(wù)所業(yè)務(wù)拓展帶來的機(jī)遇；另一方面也可能反映出事務(wù)所的經(jīng)營者對(duì)碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)是否屬于事務(wù)所的業(yè)務(wù)范疇心存疑慮，這是對(duì)碳核查的鑒證業(yè)務(wù)本質(zhì)，以及碳管理咨詢業(yè)務(wù)的管理咨詢本質(zhì)缺乏清楚的認(rèn)識(shí)，造成事務(wù)所在新業(yè)務(wù)拓展上貽誤戰(zhàn)機(jī)。筆者認(rèn)為，若沒有大批量事務(wù)所專業(yè)性地介入企業(yè)的碳排放核查，我國碳市場的建設(shè)進(jìn)程亦難以快速、高效地建成。而事務(wù)所應(yīng)在認(rèn)識(shí)到發(fā)展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)對(duì)于事務(wù)所以及對(duì)于我國綠色低碳發(fā)展的重要性的基礎(chǔ)上，戰(zhàn)略性地調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，專設(shè)新部門，包容碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的發(fā)展。具體為，首先，在組織架構(gòu)上，增設(shè)碳鑒證部門和碳管理咨詢部門，確定負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)拓展的合伙人；其次，積極籌建這兩個(gè)碳業(yè)務(wù)部門，歸集部分現(xiàn)有的業(yè)務(wù)人員，尤其是具有碳業(yè)務(wù)相關(guān)經(jīng)驗(yàn)的人員，并組成幾個(gè)業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)，分別負(fù)責(zé)“碳”相關(guān)的核算、鑒證、管理咨詢等業(yè)務(wù)；最后，開展系統(tǒng)的業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)劃工作，包括業(yè)務(wù)資格申報(bào)籌備、業(yè)務(wù)發(fā)展制度建設(shè)設(shè)計(jì)和人員培訓(xùn)規(guī)劃等。

（二）積極儲(chǔ)備碳業(yè)務(wù)的專業(yè)知識(shí)，培養(yǎng)和匯聚碳業(yè)務(wù)的專業(yè)人才

對(duì)事務(wù)所而言，碳鑒證業(yè)務(wù)和碳管理咨詢業(yè)務(wù)是一個(gè)全新的服務(wù)領(lǐng)域。但是，就鑒證業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)而言，事務(wù)所不僅具有專業(yè)團(tuán)隊(duì)，更是一個(gè)智力、專業(yè)知識(shí)和從業(yè)技能儲(chǔ)備豐富的組織機(jī)構(gòu)。因此，針對(duì)碳鑒證和碳管理咨詢等新業(yè)務(wù)發(fā)展，事務(wù)所的專業(yè)人員僅需要將鑒證業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和技能，基于其共通性，向新業(yè)務(wù)領(lǐng)域遷移。針對(duì)新業(yè)務(wù)，首先，需要學(xué)習(xí)相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)，包括環(huán)境規(guī)制政策、溫室氣體排放的核算和報(bào)告、高排放行業(yè)的生產(chǎn)流程，以及清潔發(fā)展機(jī)制(CDM)、聯(lián)合履行機(jī)制(JI)等國際減排制度等；其次，事務(wù)所通過設(shè)計(jì)專門的內(nèi)部碳業(yè)務(wù)培訓(xùn)課程，以及參與各地發(fā)改委和社會(huì)環(huán)境檢測機(jī)構(gòu)的相關(guān)專業(yè)培訓(xùn)，如碳核算、核查技術(shù)的專業(yè)培訓(xùn)，使從業(yè)人員具備進(jìn)行碳鑒證業(yè)務(wù)的專業(yè)勝任能力，培養(yǎng)出開展碳鑒證和碳管理咨詢業(yè)務(wù)的專業(yè)后備人才；再者，為了事務(wù)所的長遠(yuǎn)發(fā)展，可以吸收和引進(jìn)一部分交叉學(xué)科的人才，如環(huán)境、能源類專業(yè)的畢業(yè)生或?qū)I(yè)人士，進(jìn)入事務(wù)所的新業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)；最后，可以由事務(wù)所主導(dǎo)，邀請(qǐng)或聘請(qǐng)?zhí)紩?huì)計(jì)、碳審計(jì)方面的專家學(xué)者為員工進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)，或協(xié)助事務(wù)所拓展新業(yè)務(wù)。事務(wù)所也可以考慮與高校聯(lián)合培養(yǎng)碳審計(jì)人才，如設(shè)置環(huán)境會(huì)計(jì)和審計(jì)方向的專業(yè)碩士，為碳鑒證和碳管理咨詢培養(yǎng)專業(yè)人士，打造碳服務(wù)的后備軍。此外，事務(wù)所須注重在業(yè)務(wù)的歷練中培養(yǎng)碳專家和專業(yè)團(tuán)隊(duì)，這才是發(fā)展事務(wù)所新業(yè)務(wù)的根本之策。

（三）建設(shè)碳業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，著眼打造一流的專業(yè)服務(wù)

相對(duì)于現(xiàn)有的審計(jì)、鑒證類業(yè)務(wù)，碳鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象、服務(wù)范圍和其他業(yè)務(wù)大有不同。其需要分析處理的數(shù)據(jù)也不是傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而是涉及一系列排放數(shù)據(jù)，如業(yè)務(wù)活動(dòng)數(shù)據(jù)、排放因子、碳排放權(quán)配額等，因此事務(wù)所需要一套新的核查或鑒證流程?！度珖寂欧艡?quán)交易第三方核查參考指南》中明確指出了核查的范圍，包括重點(diǎn)排放單位核算邊界的核查、核算方法的核查、核算數(shù)據(jù)（活動(dòng)數(shù)據(jù)及其來源、排放因子、溫室氣體排放量、配額分配相關(guān)數(shù)據(jù)）核查等。具體的核查要求也有部分規(guī)定。以第三方核查機(jī)構(gòu)對(duì)檢測計(jì)劃的審核報(bào)告為例，核查機(jī)構(gòu)需要以《企業(yè)溫室氣體排放核算方法與報(bào)告指南》、《企業(yè)溫室氣體排放補(bǔ)充數(shù)據(jù)表》為審核依據(jù)，通過系統(tǒng)的核查工作，就“監(jiān)測計(jì)劃與核算方法與報(bào)告指南（含補(bǔ)充數(shù)據(jù)表）的符合性”、“檢測計(jì)劃的可行性”、“審核過程中未覆蓋的問題描述”等內(nèi)容發(fā)表審核意見。再以《全國碳排放權(quán)交易第三方核查參考指南》為例，核查機(jī)構(gòu)需要對(duì)納入全國碳排放權(quán)交易的重點(diǎn)排放單位提交的2013至2015年度溫室氣體排放報(bào)告及補(bǔ)充數(shù)據(jù)實(shí)施核查工作。

因此，在當(dāng)前碳排放核算、碳排放核查等業(yè)務(wù)和規(guī)則尚處于探討與建設(shè)的階段，事務(wù)所應(yīng)該在政策指引下積極參與碳核查規(guī)則的制定，與政府有關(guān)部門、專家學(xué)者保持溝通，深入探索并就碳核查或鑒證業(yè)務(wù)的工作重點(diǎn)與規(guī)范流程，如碳鑒證環(huán)節(jié)的設(shè)置、數(shù)據(jù)的收集方法、數(shù)據(jù)分析的關(guān)注點(diǎn)等發(fā)表意見。同時(shí)，進(jìn)行行業(yè)間交流，聯(lián)合事務(wù)所參與制定關(guān)于碳核算或鑒證業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，盡快探索形成一套較為規(guī)范的針對(duì)碳核算或鑒證業(yè)務(wù)的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、方法和流程。在這一領(lǐng)域建章立制的階段，參與規(guī)則制定可以使得事務(wù)所發(fā)揮更大的影響力。因此，事務(wù)所在參與碳鑒證業(yè)務(wù)和碳管理咨詢業(yè)務(wù)中，積極、專業(yè)地發(fā)揮其對(duì)我國碳市場規(guī)則和碳鑒證制度的影響，可體現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)更廣的社會(huì)責(zé)任，也更能保證我國碳鑒證服務(wù)的質(zhì)量以及碳市場的有效運(yùn)行。

（四）積累新業(yè)務(wù)的成功案例，塑造新業(yè)務(wù)的專業(yè)品牌

全國碳市場正式啟動(dòng)后，需要開展碳鑒證業(yè)務(wù)的行業(yè)和企業(yè)會(huì)越來越多，業(yè)務(wù)多樣性必然需要事務(wù)所能夠以強(qiáng)有力的專業(yè)服務(wù)積極應(yīng)對(duì)。而成功案例的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)會(huì)提升事務(wù)所團(tuán)隊(duì)的專業(yè)能力，并提升其服務(wù)質(zhì)量，贏得客戶信賴，推動(dòng)事務(wù)所碳業(yè)務(wù)的品牌建設(shè)，有利于事務(wù)所做大做強(qiáng)。因此，事務(wù)所要不斷針對(duì)已完成的碳核算、碳鑒證業(yè)務(wù)以及管理咨詢業(yè)務(wù)進(jìn)行案例分析與總結(jié)。一方面，注重發(fā)現(xiàn)自身在業(yè)務(wù)執(zhí)行中存在的缺陷和不足，及時(shí)完善業(yè)務(wù)執(zhí)行流程，不斷提升業(yè)務(wù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，逐步形成一套成熟的碳核算與鑒證流程以及質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，可以豐富自身的“碳知識(shí)庫”，增加管理咨詢業(yè)務(wù)方案的經(jīng)驗(yàn)儲(chǔ)備，從而能夠從容應(yīng)對(duì)各行業(yè)企業(yè)對(duì)碳核算與鑒證業(yè)務(wù)的服務(wù)需求；另一方面，通過對(duì)已服務(wù)客戶的基本情況的觀察和數(shù)據(jù)分析，總結(jié)出各個(gè)企業(yè)在碳排放、碳減排、碳排放權(quán)交易等活動(dòng)開展過程中存在的問題，如碳核算、碳預(yù)算、碳績效評(píng)價(jià)等方面，發(fā)掘其中的共性與個(gè)性問題，將其總結(jié)成為典型案例，供事務(wù)所內(nèi)部學(xué)習(xí)與交流。針對(duì)共性問題，要結(jié)合碳核算與鑒證業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，以執(zhí)業(yè)過程中的優(yōu)秀企業(yè)為典范，總結(jié)出統(tǒng)一適用的解決方案。針對(duì)個(gè)性問題，要基于典型企業(yè)的實(shí)際情況和個(gè)體特征，有針對(duì)性地提供優(yōu)化碳管理的咨詢意見與建議，由此提高事務(wù)所的碳管理咨詢業(yè)務(wù)質(zhì)量。