如何審計企業固定資產

賈晨晨

摘要：一家企業的固定資產是企業在生產經營過程中不可缺少的資源，特別是在傳統的制造業中，其占總資產的比例更高。企業的競爭力和優勢往往也來自于此，因此，在傳統的制造業中財務對于固定資產的記錄顯得尤為重要，一旦固定資產記錄不當，反映不及時，就會對企業報表產生影響，使企業信息失真。所以這類資產的審計應得到審計人員的關注。本文基于2017年東方東信股份有限公司的固定資產項目結合審計準則，對審計這類資產的審計進行探析，為相關審計人員提供指引。

關鍵詞：固定資產；審計實務；案例分析

固定資產一般使用期限長，相比較企業的其他資產相應的更新速度也比較慢。如果一個企業的戰略保持不變，其下一年的固定資產也不會有大幅變動。從這一方面來說，審計人員在制定整個審計方案時，通常對于固定資產項目的審計會有所減少，相應的審計程序和職業懷疑也會有所減輕。但一般來講企業的固定資產的單價都會比較大，并且占企業整個總資產的份額都會很大，因此，固定資產的存在與完整性會對企業的生產經營活動產生較大影響。從這一方面來講，對固定資產的審計應該引起審計人員的關注，并且固定資產審計中往往伴隨著累計折舊的審計，如果企業計提折舊數額差異較大，則會對企業當年營業利潤造成一定影響。

一、案例介紹

東方通信股份有限公司（簡稱東方通信）從事的主要業務為公網及專網通信、信息安全、銀行自助服務終端、配套產品以及軟件與系統、金融機具設備及配件的維修、維護、租賃、清分、數據處理等，為銀行、通信運營商、政府、公安等行業提供硬軟件產品及系統建設與服務。在上海證券交易所上市，股票簡稱東方通信，股票代碼600776。東方通信股份有限公司還控制若干子公司，如杭州東信銀星金融設備有限公司（簡稱銀星）、杭州東方通信城有限公司（簡稱東信城）等。

銀星2017年固定資產項目沒有發生較大變化，其變化主要來源于常規的資產購置和處置。固定資產主要是車輛和電腦設備。

東信城2017年固定資產項目發生了較大變化，主要來源于本期自行建造的在建工程完工轉入固定資產，并且將這類房屋建筑物對外進行出租。在對外出租的同時東信城還將部分房屋建筑物在集團內部進行出租。東信城的固定資產有四類分別是房屋建筑物、運輸工具、機器設備和其他，在2017年度將部分固定資產進行了重新分類。

東方通信2017年固定資產也發生了一定變化，主要原因是2017年7月吸收合并一家子公司，因此子公司的固定資產全部納入本年東方通信的個別報表中。

二、固定資產審計相關的認定和審計目標

根據審計準則的規定與期末賬戶余額相關的認定共有四個；分別是存在認定、完整性認定、權利和義務認定、計價和分攤認定。在固定資產項目中具體是企業賬面記錄的固定資產是真實存在的，資產價值沒有多記；企業應該人賬面的固定資產均已人賬，資產價值沒有少記；企業記入賬上的固定資產是由企業所控制的，對于資產的所有權歸屬沒有爭議；企業與固定資產相關的價值以一個恰當的金額反映在財務報表中，資產的計價準則無誤。

綜上所述，結合相應的認定，在固定資產項目的審計中具體目標為：

1.固定資產賬上記錄的金額確實存在。

2.固定資產中已存在的金額均已記錄。

3.固定資產歸屬于企業。

4.固定資產以恰當的金額包括在財務報表中，相關的計價和分攤調整已恰當記錄。

三、審計實務

（一）銀星固定資產審計

為確保銀星固定資產的使用狀況和數量是否和賬面上反映一致，應進行固定資產盤點，實地盤點企業的固定資產。因此需要企業提供固定資產盤點表，與企業的財務人員和固定資產管理人員約定某一時間盤點企業固定資產，由于銀星固定資產數量較多，為確保其他工作正常進行，故選擇抽樣盤點企業的固定資產。

在現場盤點固定資產時，裝卸區域有部分老舊空調應引起審計人員的注意，應查看空調上的固定資產編號是否在固定資產盤點表中列示，并詢問固定資產管理人員這些空調是否還在使用。通過抽查發現有部分空調的固定資產編號沒有在固定資產盤點表中找到，說明企業提供的固定資產盤點表上的資產不全，需要進入企業系統查看完整的固定資產，確保企業固定資產的完整性。同時在盤點企業辦公區域的電腦，發現企業的部分電腦老舊甚至無法正常開機，這類固定資產應該是使用時間很長并且已足額計提折舊，需要審計人員返回固定資產臺賬查看該項固定資產的計提情況是否與盤點情況相符。

同時需要審計人員關注，銀星本年固定資產增加數和減少數。企業本年將部分固定資產從管理部門轉移到了銷售部門，在企業系統中要編制憑證轉移使用部門，因此會導致賬面發生額同增同減。在編制現金流量表時，需要用到的固定資產投資數應該是不包括這類資產在企業內部轉移的數額，所以在審計人員進行審計時，需要將銀星在本年內部轉移固定資產的數額剔除，以顯示最真實的固定資產投資數額。

為確保固定資產計價和分攤認定，還需要關注企業固定資產計提折舊數額是否正確。一般企業的固定資產都是由軟件自動計提折舊，只要金額、時間錄入無誤，折舊就不會出現差額。在測算企業固定資產折舊時，需要企業提供固定資產臺賬，關注有差異的項目，分析差異原因。同時本期固定資產計提折舊的合計數應與計入費用成本的折舊數額一致。銀星本年計提折舊合計45，268.52元，折舊數額分配進入管理費用、制造費用、管理費用（研發）合計數也為45，268.52元，兩者金額一致，說明企業折舊分配不存在問題。

最后，為了確定企業固定資產所有權的歸屬問題，需要企業提供相關的權屬證書，例如汽車應該提供機動車行駛證和車輛登記證，不動產應提供不動產權證等等。審計人員需要關注這些權屬證書的登記人是否是被審計單位。

（二）東信城固定資產審計

大部分審計與前面銀星固定資產審計相同。鑒于東信城的特殊業務對于其出租的房屋建筑物需要進行重點關注。2017年東信城將三期在建工程完工轉入固定資產，需要審計人員關注在建工程的驗收報告和相關的權屬證書。同時東信城還將自身房屋建筑進行出租，根據投資陛房地產的定義需要將企業的這部分已經出租的房屋建筑物劃分為投資性房地產。審計人員需要向企業管理層獲取本年新簽訂的房屋租賃合同，以及以前年度簽訂的在本年度依然有效的房屋租賃合同。檢查租賃合同的簽訂時間、租賃時間、租賃面積、金額、租賃雙方等相關條款，收集整理出東信城在2017年的房屋租賃情況，并將已出租的房屋面積與東信城自身擁有的房屋面積進行比較，得出東信城本年的房屋出租率。

通過房屋整體出租率可以將企業所有的房屋建筑物劃分為固定資產和投資性房地產兩類，這種劃分方式得出的結果與企業賬面固定資產和投資性房地產的金額不一致，因此需要進行審計調整。同時東信城將本期所有的房屋建筑物折舊計人營業成本中，對于劃分為固定資產的這部分房屋建筑物的折舊應將其計人管理費用中，所以這項差異也需要進行審計調整。

東信城在對外出租房屋建筑物的同時還將部分房屋建筑物對集團內部進行出租，站在東信城個別財務報表角度考慮，這類對內出租的房屋建筑物也應當劃分為投資性房地產。但站在庥團合并財務報表角度考慮，對集團內部其他企業出租的房屋建筑物也應視作企業的固定資產，因此在進行編制集團合并財務報表時需要收集整理內部出租率，對于這部分房屋建筑物應作為固定資產處理，同時內部出租的房屋建筑物本年計提的折舊在集團角度來講應計人管理費用。這類問題應引起審計人員的關注。

東信城本年也有將部分固定資產進行重新分類，導致固定資產、累計折舊的發生額借貸方同增同減，在編制現金流量表時需要剔除這部分重分類調整的金額。

（三）東方通信固定資產審計

其他審計同前所述。東方通信在2017年7月吸收合并一家子公司，7月將該子公司固定資產的原值、累計折舊轉入企業固定資產中，在編制現金流量表時需要剔除通過合并增加的固定資產。企業錄入子公司固定資產時其錄入時間是原子公司的購人資產時間，這就導致系統對這部分固定資產從本年1月至12月計提折舊，而東方通信是在本年7月吸收合并的子公司，其中已經包含了6個月的折舊，因此企業需要沖銷6個月的折舊，通過檢查憑證發現企業編制憑證（憑證號5000039112）沖銷合并前子公司多提1-6月折舊250131.63元。

在核對東方通信折舊計提數和折舊分配數時，發現兩者數額不一致，也就說東方通信本年累計折舊計提數額與計人成本費用的金額不一樣。通過檢查制造費用、銷售費用、管理費用、主營業務成本項下的折舊項目明細賬時發現2017年度中有金額的調整，詢問財務人員原因，發現企業在某幾個月中將部分折舊金額分配進了錯誤的項目中，其后編制調整分錄將折舊金額進行了重新分配。在找到6筆調整憑證后，將這些金額剔除后，折舊計提數和折舊分配數一致。

四、總結

在固定資產審計中要圍繞與之相關的四個認定，明確審計工作中的審計目標。同時在審計過程中保持應有的職業懷疑，才能合理保證企業的固定資產項目不存在重大錯報。在審計工作中有時會出現特殊的業務，特殊的調整分錄等情形。這種會計處理有時審計人員也無法理解，這時就要積極與被審計單位的管理層和財務人員進行溝通，充分了解其會計處理、特殊業務背后的原因，只有雙方進行有效溝通才能使得企業的固定資產項目在財務報表中真實、及時的反映出來。