基于《資產評估基本準則》修訂下的對比分析

■ 吳 蔚

一、《資產評估基本準則》制定背景

二十世紀九十年代中期以前，我國資產評估行業尚處于起步、推廣階段，由于評估理論和實踐的相對匱乏，當時不具備良好條件以系統地開展資產評估準則的制定工作。1996年底，中國資產評估協會開始著手于資產評估準則制定的準備工作；1997年召開兩次資產評估準則國際研討會；1998年初提出了中國資產評估準則制訂計劃，初步明確了準則的框架結構、制定程序和發布程序，同時還成立了中國資產評估準則國內外專家咨詢組，但1998年下半年因調整資產評估管理體制，準則制定工作未能按計劃進行。從2000年開始，財政部積極推進并加快評估準則的制定工作，最終于2004年2月25日，財政部發布了中國資產評估協會制定的《資產評估準則──基本準則》，這是我國第一部評估基本準則，它和《資產評估職業道德準則──基本準則》的發布，標志著我國資產評估準則體系的初步建立，對資產評估行業的規范化發展起到積極的促進作用。從此我國資產評估準則體系建立了橫向關系上的業務準則和職業道德準則兩部分；縱向關系上的四個層次，包括資產評估基本準則、資產評估具體準則、資產評估指南和資產評估指導意見，后來又增加了相關的指引。資產評估基本準則和職業道德基本準則的發布，為具體準則、評估指南、評估指導意見的制定提供了依據和方向。此后，中國資產評估協會分別在2004年、2005年、2007年、2008年、2009年、2011年、2013年、2015和2016年，印發了各項指導意見、指南和具體準則，完善了評估行業的準則體系。

2016年7月2日，資產評估法由中華人民共和國第十二屆全國人民代表大會常務委員會第二十一次會議通過，使資產評估行業進入有法可依新時代，資產評估法規定，評估機構及其評估專業人員開展業務應當遵守評估準則；國務院有關行政管理部門組織制定評估基本準則，行業協會依據評估基本準則制定評估執業準則和職業道德準則；評估機構和評估專業人員違反評估準則需要承擔相應的法律責任。同時資產評估法也對評估方法、評估程序等具體內容作出了規定。可見，資產評估準則務必應與資產評估法做好銜接工作。2016年8月16日，中評協召開《資產評估基本準則》修訂研討會，會議強調準則在銜接法律法規的前提下，應維護社會公共利益，注重理論研究，進一步與國際評估準則相協調，加快準則修訂進程。2017年8月23日，財政部制定發布了《資產評估基本準則》，自2017年10月1日施行。

二、我國新版《資產評估基本準則》與原基本準則對比

在資產評估法頒布的背景下，《資產評估基本準則》的實施有利于資產評估結果更加合理化，進一步規范整個資產評估市場的有序競爭，維護市場的公平和效率。2017年新頒布的《資產評估基本準則》在原《資產評估基本準則》的基礎上做了進一步的完善，新準則內容共分為六章：總則、基本遵循、資產評估程序、資產評估報告、資產評估檔案和附則。體現出如下特點：

（一）推陳出新——新準則展現行業發展新規定

新《資產評估基本準則》在原準則的基礎上順應時代新發展，體現了資產評估行業發展的又一進步。新舊準則結構上都分為六章，但是內容上大有不同。相比而言新準則第一、二、六章基本對應原準則的第一、二、六章，而對原準則的第三章操作準則、第四章報告準則、第五章執業責任根據資產評估法進行較大程度更新，整合成為新準則的第三、四章，同時撤銷未促進行業健康發展的規定，例如原準則第二十二條“注冊資產評估師執行資產評估業務，應當對評估結論的合理性承擔責任”，而資產評估法第十二條、十三條明確指出評估專業人員的權利與義務，現如今行業更關注的是其執業過程中的“合法性”，而不是評估結論的“合理性”。此外，資產評估法第二十九條規定評估檔案的保存期限不少于十五年，屬于法定評估業務的，保存期限不少于三十年，新準則第五章資產評估檔案是新增章節，使評估準則與《資產評估法》有效銜接，實現了基本準則的進一步完善（如表2-1所示）。

表2-1 資產評估基本準則2017版、2004版對比

（二）與時俱進——新準則較原準則更新之處

第一，新舊準則中總則第一條表明制定本準則的依據，體現準則制定有法可依，即：根據《中華人民共和國資產評估法》、《資產評估行業財政監督管理辦法》等制定本準則。第二，為提高行業發展活力、吸納優秀人才，并且根據資產評估法規定，資產評估專業人員包括資產評估師和其他具有評估專業知識及實踐經驗的評估從業人員，因此新準則將舊準則中“注冊資產評估師”稱謂更正為“資產評估專業人員”。同時依照資產評估法，將“委托方”、“相關當事方”和“業務約定書”稱謂分別更正為“委托人”、“相關當事人”和“業務委托合同”。第三，資產評估法第二十六條指出評估專業人員應選擇兩種以上的評估方法，因此在評估方法類別上，新準則在三種基本方法的基礎上增加其衍生方法，同時還強調應根據評估目的等“依法”選擇評估方法，而不是停留在“恰當”選擇評估方法的層面。第四，新準則在價值類型的選擇方面，強調在資產評估報告應當說明選擇價值類型的理由。第五，舊準則第二十六條指出：中國資產評估協會可以根據本準則發布資產評估具體準則、資產評估指南和資產評估指導意見，即發布資產評估執業準則，明確指出中國資產評估協會根據本準則制定資產評估執業準則和職業道德準則，即職業道德準則的制定也應依據資產評估基本準則（如圖2-2所示）。

圖2-2 資產評估基本準則2017版較2004版更新內容

（三）別開生面——新準則較原準則新增之處

新準則第二章到第五章，章節劃分更為清晰，集中體現了新形勢下基本準則的增補內容，對基本準則的內容有了更好的完善。

第一，新準則第二章“基本遵循”中增加了資產評估機構及其資產評估專業人員應具備的職業道德，具體包括誠實守信，勤勉盡責，謹慎從業和獨立進行分析和估算并形成專業意見等。第二，新準則第三章“資產評估程序”中對資產評估機構受理資產評估業務前，應當明確的資產評估業務基本事項作出詳細規定，并要求資產評估機構應當對專業能力、獨立性和業務風險進行綜合分析和評價。受理資產評估業務應當滿足專業能力、獨立性和業務風險控制要求，否則不得受理。同時新準則規定資產評估機構受理資產評估業務應當與委托人依法訂立資產評估委托合同，資產評估專業人員應當根據資產評估業務具體情況編制資產評估計劃。第三，資產評估法第二十五條規定評估專業人員應當根據評估業務具體情況，對評估對象進行現場調查，收集權屬證明、財務會計信息和其他資料并進行核查驗證、分析整理，作為評估的依據。因此在執行資產評估業務的相關規定中，新準則規定應當對評估對象進行現場調查，獲取資產評估業務需要的資料，深入了解評估對象現狀；資產評估專業人員應當根據資產評估業務具體情況收集資產評估業務需要的資料，委托人和其他相關當事人依法提供并保證資料的真實性、完整性、合法性；資產評估專業人員應當依法對資產評估活動中使用的資料進行核查和驗證；此外，新準則還規定資產評估專業人員編制初步資產評估報告后資產評估機構應當對其進行內部審核后再出具資產評估報告。以上都體現了評估機構及其評估專業人員從事的是以專業知識和技能為社會提供評估服務的行業，其應依法執業，遵守職業道德，并且需具備專業知識。第四，新準則第四章詳細規定了資產評估報告的內容，同時明確資產評估報告應當履行內部審核程序，強調法定評估業務資產評估報告內部審核程序，應由至少兩名承辦該項資產評估業務的資產評估師簽名并加蓋資產評估機構印章，正符合資產評估法第二十六條關于內部審核的規定和第二十八條關于法定業務的規定。第五，新準則第五章“資產評估檔案”全為新增內容，本章對資產評估檔案的范圍、保存期限、管理等都作出明確規定。

三、我國新資產評估基本準則同國外評估基本準則對比

（一）新基本準則與國際評估準則基本準則對比

20世紀70年代末，經濟全球化、一體化步伐開始加快，相關經濟主體對協調英國和美國兩個全球最為重要的經濟體資產評估準則的呼聲越來越強烈，鑒于各方面迫切需求，在英國和美國職業評估代表們之間的討論促成了國際評估準則委員會①國際評估準則理事會（IVSC）的前身。，并于1985年制定第一部《國際評估準則》。隨著國際評估準則委員會的發展，《國際評估準則》已從20世紀80年代建立以不動產評估為先導的準則，發展到20世紀90年代市場價值概念和框架下的評估準則，21世紀初已發展成為包含不動產、企業價值、無形資產和機器設備等評估業務在內的比較完善的綜合準則體系。截至2017年，《國際評估準則》已更新至第十一版，在結構和內容上較上一版都進行了調整。其目的在于通過制定并推廣有效高質的國際評估準則和國際行業標準，促進國際評估行業的發展，服務國際公共利益。

《國際評估準則2017》由國際評估準則理事會（IVSC）制定，準則注重國際通用性和普適性的要求，對基本概念進行詳細闡述，注重原則性導向，體現全面性、規范性和謹慎性的特點，譬如，IVS中的術語表部分定義了準則中使用的特定術語；IVS基本準則中將評估過程中各種可預見情況的處理都作出詳細的規定。

由于我國資產評估準則與國際評估準則（IVS）的體系不同，所以從基本準則來看兩者各有特點，IVS基本準則作為IVS的重要組成部分，主要內容包括：IVS101工作范圍、IVS102調查和核實、IVS103報告、IVS104價值類型、IVS105評估途徑和方法（圖3-1）。對比而言，我國資產評估基本準則更為條理清晰，而IVS基本準則內容更為詳細，譬如，第一，IVS102調查和核實中，明確指出必須通過檢查、詢問、計算、分析等手段收集充分的評估依據，確保評估結論有合理的支持，而我國基本準則中并未說明核查驗證的方法；第二，IVS103報告中指出遵循本準則并不要求報告格式或特定形式，而我國基本準則并未有所規定；第三，IVS104價值類型中指出IVS定義的價值類型有：市場價值、市場租金、公平價值、投資價值、協同價值和清算價值，我國基本準則并未詳細說明資產評估價值類型，但是在我國資產評估準則體系中專門的準則（資產評估價值類型指導意見）對其進行了詳解；第四，IVS105評估途徑和方法中介紹市場途徑、收益途徑和成本途徑以及各種途徑下的不同評估方法，我國基本準則只規定確定資產價值的評估方法包括市場法、收益法和成本法三種基本方法及其衍生方法。

從形式上看，新準則較原準則與IVS基本準則具有更多的一致性，新準則的第三章資產評估程序、第四章資產評估報告分別對應IVS的105評估途徑和方法、103報告（圖3-1）。但是，IVS的制定依據與我國資產評估基本準則完全不同，其制定過程沒有以任何明確的法律法規為依據，而我國資產評估基本準則明確指出根據《中華人民共和國資產評估法》、《資產評估行業財政監督管理辦法》等制定本準則，并且我國《資產評估法》中多次提到基本準則，予以其極高的地位。

（二）新基本準則與歐洲評估準則對比

圖3-1 我國資產評估基本準則與國際資產評估準則對比

第八版歐洲評估準則（EVS2016）是由歐洲評估師協會聯合會（TEGoVA）2016年制定的一部適用于歐洲地區的評估準則，也是目前國際評估界具有一定影響力的評估準則之一。TEGoVA是歐洲房地產評估行業領先的非營利性專業組織，致力于制定不動產評估準則、完善職業道德體系并提高執業質量，TEGoVA主要負責起草歐洲評估準則，推廣準則在整個歐洲的應用，為評估方法的選擇提供指南，為歐洲評估師專業組織設定最低教育要求體系，推進歐洲評估師認證工作，在歐盟制定政策和法規過程中代表評估行業發表行業觀點，提升評估師的專業素質并促進歐洲評估準則體系的統一。由于歷史因素的影響，EVS的大部分內容與固定資產有關，不過隨著國際化的發展，EVS的內容也有較大拓展，目前準則已更新至第八版（EVS2016）。相比第七版EVS2012，EVS2016有一定的更新調整。第一，EVS2016將原在EVS2012 PART3其他技術文件中有關道德行為準則的內容單獨列為其PART2歐洲法規；第二，EVS2016中PART1歐洲評估準則和指引中的內容有所增加，譬如：新增歐洲評估師協會聯合會商業貸款詳述。

EVS2016全文劃分為六部分：前言、簡介、歐洲評估準則和指引、歐洲法規、歐洲立法和資產評估、技術文件（如圖3-2所示）。我國資產評估基本準則的內容主要對應EVS中的歐洲評估準則和歐洲法規兩部分。

EVS2016對價值類型、評估途徑、評估報告、不同目的的評估等都進行詳細地說明。譬如，第一，價值類型這一章中將市場價值與市場租金進行對比分析，還對公允價值、投資價值和特殊價值等不同價值類型作出詳細規定；第二，評估途徑章節中也對評估師的能力、評估目的、價值基礎、評估基準日、評估范圍、評估假設和評估收費等都有一系列的規定；第三，評估報告這一章節不僅對評估報告的內容和形式予以詳細規范，而且還對評估證明也給出明確規定，這與我國資產評估基本準則有較大差別。歸根結底還是兩準則體系不同，在我國準則體系中基本準則是執業準則和職業道德的制定基礎。基本準則主要突出其全面性而并不體現詳盡性，詳細的規定在執業準則和職業道德進行介紹。此外，我國準則的制定有法律依據，這是其顯著特色。

值得注意的是，TEGoVA秉持可持續發展理念，順應歐洲居民不斷提高環保意識的趨勢，積極探索符合可持續發展理念的評估準則，EVS中有部分規定涉及健康和安全、能源、環境，這也是我國評估行業值得學習的一點。

（三）新基本準則與美國專業評估執業統一準則對比

美國資產評估主要是基于財產保險、稅務、會計處理、資產交易、企業合并、資產抵押貸款、家庭財產分割等方面的需要產生的。為維護評估師和評估服務使用者的利益，滿足評估師與評估服務使用者的需要，美國評估促進會（TAF）負責制定專業評估執業統一準則（USPAP)。美國評估促進會的宗旨是：通過頒布準則、評估資格認證以及提供有關評估方法和技術指導，促進資產評估行業的專業化并確保行業公信度。1987年美國第一部資產評估準則——《專業執業統一準則》發布，1992—2006年期間，美國每年修訂并出版一部最新版本的《專業評估執業統一準則》，從2006年開始，每兩年修訂并出版一部，目前已更新至《專業執業統一準則》（2016-2017），該準則是美國評估行業公認的評估準則，也是國際評估界最具影響力的評估準則之一。

圖3-2 我國資產評估基本準則與歐洲評估準則對比

《專業評估執業統一準則》（2016-2017）與我國資產評估基本準則在結構上有較大不同。《專業評估執業統一準則》（2016-2017）的內容可以劃分為定義、導言、職業規劃、準則及評估準則說明，進而以不同的評估對象展開準則的介紹，內容詳盡，且對評估師的執業要求更為細化（圖3-3）。我國資產評估準則體系層次清晰，由27項準則組成，包括基本準則、執業準則和職業道德準則三部分，其中基本準則章節之間劃分清晰，內容概括。

（四）新準則與RICS估價——專業標準對比

英國皇家特許測量師學會（RICS）作為專業性學會得到業界廣泛認可，其專業領域涵蓋了土地、物業、建造及環境等17個不同的行業。其在房地產領域的專業法規，被主要金融機構和各國政府視為“黃金準則”。RICS代表公共利益，致力于為會員和所管理的公司制定最嚴格的能力和誠信準則，并針對關鍵問題向企業、社會和政府提供公正權威的建議。RICS的主要職責是規范并提升評估行業，制定教育和行業準則，制定嚴格的道德規范，維護客戶和消費者利益，提供公正的建議、分析和指導。

圖3-3 我國資產評估基本準則與專業評估執業統一準則對比

RICS估價——專業標準（即《紅皮書》）由英國皇家特許測量師學會（RICS）發行。1975年，第一部《紅皮書》發布，其最初主要適用于以財務報告為目的的評估，自20世紀90年代中期以后，隨評估準則內容不斷豐富，其適用范圍已經擴展到幾乎所有評估業務領域，目前準則已經更新至2017版。2017版《紅皮書》呈現了評估專業、技術和操作標準相結合的重要性，為評估委托人、政府、監管機構及公眾提供高質量的評估標準，并且2017版國際評估準則被全文引用作為《紅皮書》的第六部分。

2017版《紅皮書》的內容包括：前言、簡介、詞匯表、專業標準、估價技術和行為準則、估價應用、2017版國際評估準則（如圖3-4所示）。其專業標準、估價技術和行為準則兩部分內容與我國資產評估基本準則的第二章基本遵循、第三章資產評估程序、第四章資產評估報告有所對應。此外，《紅皮書》中估價應用部分將各類資產的評估分別進行詳細說明，譬如，有對列入財務報表項目的評估、擔保貸款利息的評估、廠房和機器設備評估、無形資產評估和私人財產評估等，這在我國資產評估基本準則中未有涉及，但是其對應的規定在我國資產評估準則體系中其他準則都有所體現。

四、《資產評估基本準則》的作用

資產評估法第三十九條規定“國務院有關評估行政管理部門組織制定評估基本準則”，明確了資產評估基本準則的法律地位。財政部于2017年8月23日修訂發布《資產評估基本準則》，這是財政部貫徹落實資產評估法、開展資產評估法配套制度建設的重要成果。其作用體現在以下幾個方面：

（一）完善了我國資產評估準則體系

圖3-4 我國資產評估基本準則與RICS估價——專業標準對比

自2001年第一項資產評估準則發布后，我國資產評估準則一直未進行全面修訂和整合。鑒于部分準則發布時間較早，當時評估理論技術認識不足，有些準則條款不夠完善。譬如，部分準則條款文字表述不夠精確，存在專業術語不統一的情況。此外，資產評估準則逐年逐項發布也導致了準則間有些內容的交錯重疊，不利于準則間的協調。

伴隨資產評估法的實施，整個資產評估行業環境的變化，《資產評估基本準則》的發布將資產評估法的改革予以貫徹落實下來。如今我國準則體系由27項準則組成，包括基本準則、執業準則和職業道德準則三個部分。基本準則的發布為執業準則和職業道德準則的制定提供了導向，有利于我國評估準則體系的完善。

（二）促進行業規范發展，提高執業質量

新版基本準則將準則規范的主體修訂為“資產評估機構”和“資產評估專業人員”，并規定了其內涵，全面涵蓋了對機構和人員的要求；新版基本準則完善了評估程序要求，要求依法對在資產評估活動中使用的有關文件、證明及其他資料進行核查和驗證，這便需要評估行業進一步研究對每一種資料進行核查和驗證的具體范圍及程度要求；新版基本準則通過資產評估報告中“特別事項說明”、“使用限制”等內容提醒資產評估報告使用人正確理解評估結論，引導其正確使用資產評估報告，減少誤讀誤用現象；新版基本準則從資產評估檔案的構成、歸檔要求、存管責任及期限等方面做出明確規定，強調資產評估檔案保密制度，對允許對外提供評估檔案的情況進行了規范。

新版基本準則將提升評估專業人員的執業質量，幫助評估機構用科學合理的專業規則保護資產，為資產評估業務的實施提供保障，有利于資產評估行業的內涵式發展。

（三）為行業創新能力的提高提供保障

人才是資產評估行業發展的動力，新版基本準則對資產評估專業人員的執業行為和道德準則作出明確規定，同時明確各評估當事人的責任，有利于資產評估專業人員維護自身合法利益，促進行業可持續發展。新版基本準則也明確將資產評估方法的范圍擴大至三種基本方法及其衍生方法，有利于增強對衍生方法的重視程度，提高理論與實務的創新能力，實現評估行業的健康蓬勃發展。