新時代下降低我國制造業增值稅稅負的思考

張淑翠 ，許正中

[1.中國電子信息產業發展研究院，北京 100048；2.中共中央黨校（國家行政學院）經濟學教研部，北京 100846]

當前，我國正全面推進《中國制造2025》戰略，加快制造強國建設已成為推動我國經濟結構轉型升級的當務之急，但我國當前第一大稅種——增值稅改革滯后于制造強國建設步伐，造成制造業相對承擔較重增值稅稅負，在一定程度上導致制造業企業成本高、利潤薄、稅負重等問題。基于當前國內外最新經濟形勢，降低我國增值稅稅率，毋庸置疑將有助于優化增值稅稅制結構，釋放企業“利潤空間”，進一步深化我國稅制改革，有利于制造業企業增強核心競爭力，助力我國制造業搶灘國際市場，提升我國在全球經濟治理中的話語權，加速推動趕超跨越式大發展。然而，增值稅是我國主導稅種，增值稅改革“牽一發而動全身”，故降低制造業增值稅稅負不僅要考慮減負幅度，還需充分考慮經濟發展需要和國家財政負擔能力。因此，本文借助可計算的一般均衡CGE（Computable General Equilibrium）模型設置增值稅稅率由17%分別變為16%、13%、11%三檔稅率的情景模擬，綜合評判增值稅稅率變動對GDP、制造業總稅負及其主要行業稅負等各方面沖擊，旨在為構建適應制造強國建設的增值稅制度提供借鑒和參考。

一、文獻綜述

增值稅特有的稅種優勢，導致其從誕生后就迅速被全球所接納，現已經有170多個國家實施。發展中國家為了提高效率，紛紛擴大增值稅征收范圍，但增值稅的最優結構，學術界并沒有形成統一共識。增值稅征收范圍的改革與調整導致所有征收增值稅的國家均面臨風險。[1]

基于增值稅改革的福利效應視角，有專家以喀麥隆為例，研究實施增值稅后福利變化的長期、短期效應之間的差異，即如果假定短期內只有勞動力可以在生產部門間流動，而勞動力與資本在長期均可以流動，即使存在不足的增值稅制度也能在短期內改進福利，但長期卻有促進福利降低的傾向。反之，如果實行理論上純增值稅制度，轉型期內短期增加的福利會在長期增加得更多。同理，即使福利在轉型期內短期惡化，但長期看，這種福利惡化的情況將趨于消失或變為福利改進。因此，應逐步推行純增值稅制度，才能達到持續改進福利的目的。[2]還有專家研究表明，廢除免稅并實行統一稅率會導致社會福利增加約1%，其中1/3來自廢除免稅和統一稅率帶來的效率改進，主要是促進了資本積累，還有2/3來自稅收管理和遵從成本下降，但累退性有所增加。[3]另有專家研究提出，將增值稅擴圍到更多服務業后，其福利狀況要差于只對商品征稅的非統一的增值稅制度。但實施統一增值稅制度后，福利狀況要優于只對商品征稅和對商品及部分服務征稅的增值稅制度。[4]

基于我國增值稅稅制改革研究視角，有專家評估了我國1994年稅制改革的影響，并在稅收中性的假設下模擬了增值稅擴展到所有部門和增值稅轉為消費型增值稅兩政策方案，提出這兩項改革的稅收中性分別為10%和16%。[5]另有專家研究表明，增值稅轉型對于實際GDP的刺激非常有限，并且能造成大量失業，但如果將原生產型增值稅稅率向下普調2%，不僅會增加就業而且能夠刺激經濟發展并提高福利水平。[6]還有專家以上海營業稅改征增值稅試點為例，研究增值稅逐步擴圍后對GDP、勞動就業、居民收入分配等方面的影響。[7]（P62-74）

在上述專家學者研究基礎上，本文捕捉以往有關增值稅CGE模型研究不足之處，基于CGE模型設置不同場景模擬，分析了降低增值稅稅率的三種場景下，其對GDP、出口、進口、消費等各方面的影響，以及對金屬制品業、通用設備制造業、專用設備制造業、汽車制造業等各制造業產業的稅負影響程度，旨在構建與現代化經濟體系及制造強國建設相適應的增值稅制度，推動制造業發展質量變革、效率變革、動力變革，加快中國制造向中國創造轉變、中國速度向中國質量轉變、中國產品向中國品牌轉變。

二、降稅率已到關鍵時點

1994年分稅制改革形成了工業和批發零售業繳納增值稅，服務業、建筑業和交通運輸業繳納營業稅，高檔消費品繳納消費稅等多稅并存格局，但基于通貨膨脹考慮，實施不抵扣固定資產的生產型增值稅，且為不侵蝕地方稅基，減少改革阻力，增值稅增收范圍不包括服務業，因此增值稅自產生之日起，就一直處于增值稅轉型和擴大增值稅范圍的改革呼聲中。

2012年1月，我國率先在上海試點“營改增”政策，試點范圍包括交通運輸業和部分現代服務業等7個行業。自2012年9月起至年底，“營改增”試點范圍跨大至北京、江蘇、安徽、福建（含廈門）、廣東（含深圳）、天津、浙江（含寧波）及湖北等8個省市，并于2013年8月全國推行。2014年的1月與6月，我國分別在全國開展鐵路運輸和郵政業“營改增”試點、電信業“營改增”試點。2016年5月起，我國“營改增”試點范圍擴至建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，全覆蓋貨物和服務。

拉弗曲線表明，雖然提高稅率能夠增加政府稅收收入，但達到“稅率門檻”之后，較高稅率反而會減小稅基，導致政府稅收收入減少。就增值稅而言，我國目前17%的增值稅稅率明顯高于日本5%、韓國10%、越南10%、印尼10%等其他國家。據工信部中小企業發展促進中心發布的《2015年企業負擔調查評價報告》顯示，近年來，企業對各種負擔與經營困難的感受有所增強，呼吁國家出臺“稅收減免”政策的樣本企業比例高達80%。因此，作為我國第一大稅種——增值稅，已到降稅率的關鍵時點。

三、降稅率將帶來“多重利好”

降低增值稅稅率有利于縮小制造業進銷項稅比例，促進進項稅與銷項稅均衡，擴大企業“利潤空間”；有利于增加制造業企業資本積累，鼓勵制造業企業擴大生產規模，加大R&D經費投入等，增強企業核心競爭力；有利于提高國內消費水平，吸引海外購物消費轉移回流至國內市場，釋放內需潛能。

（一）有利于促進“雙稅”平衡

我國當前增值稅分為17%、11%、6%三檔適用稅率，其中17%檔次的征稅范圍主要包括銷售貨物、加工和修理修配勞務等，制造業領域基本涵蓋在此檔次范圍內，但制造業對應的進項稅率多為11%或6%。由此可見，制造業銷項稅率與進項稅率之間仍存在6個百分點或11個百分點的可優化空間。因此，降低增值稅17%稅率，將有利于縮小制造業銷項稅率與進項稅率差距，提高制造業企業銷項稅抵扣額度，減少制造業企業應繳納增值稅額，擴大制造業企業盈利空間。

（二）有利于增強企業實力

據世界銀行和普華永道公布的《世界納稅指數2018》顯示，我國企業的總稅負成本占企業利潤的67.3%，企業稅負總體偏重，分別比全球平均水平40.5%和美國43.8%高出了26.8個百分點、23.5個百分點；另據一項研究表明，我國企業實際稅費負擔水平在40%左右，除新興產業和金融等領域外，多數企業只有不到10%的實際利潤率。以部分企業實際稅負情況分析，2015年，格力電器繳納稅金相當于1.18倍凈利潤，占到14.7%營業收入總額；康力電梯各項稅費占到68.8%凈利潤，相當于營業收入總額的10.27%。基于此，適度調整降低增值稅稅率，有助于降低制造業企業稅負成本，通過減少流轉環節稅額方式提高制造業企業利潤率，增加制造業企業資本積累，鼓勵制造業企業擴大生產規模同時加大R&D經費投入等。此外，增值稅最終會在制造業企業產品銷售價格中體現，由于國內增值稅稅率較高于國外，必然導致同類商品的國內市場價格高于國外市場，因此，降低增值稅17%稅率還將增強我國制造業企業的國際競爭力。

（三）有利于釋放內需潛能

2017年上半年，我國最終消費支出對經濟增長貢獻率達63.4%，消費繼續發揮對經濟增長的基礎性作用。隨著信息消費、個性化消費等消費形式日趨多元，進一步擴大內需，釋放內需潛能，提高消費水平和層次，將在未來一段時間內尤為重要。增值稅作為間接稅，制造業企業可將稅負層層轉嫁，最終廣大消費者成為制造業企業產品增值稅實質承擔者。因此，降低增值稅17%稅率有助于降低制造業企業稅負成本，使得企業以更低的價格銷售產品成為可能，縮小同類產品的國內外市場差價，吸引部分海外購物消費轉移回流至國內市場，從而進一步刺激和擴大內需消費。

四、降低制造業增值稅稅負CGE模型分析

CGE模型是把瓦爾拉斯的一般均衡（GE）理論由抽象形式變為關于現實經濟的實際應用模型，由多個非線性方程構成，分為描述生產者行為（供給）、消費者行為（需求）及市場供需達到均衡的條件（最優），成為數值可計算的GE模型。一般均衡狀態下，商品市場、勞動力市場、資本市場、政府財政收支和居民收支等都達到均衡；整個國民經濟被劃分為農業、工業和服務業等多部門，且各個部門可再細化，如工業可細化為儀器儀表業、醫藥制造業、紡織業等制造業主要行業，這主要取決于研究需要。

（一）CGE模型模擬稅制改革可行性分析

CGE模型依據社會核算矩陣 （SAM表），將各種投入產出關系與許多宏觀經濟變量有機組合，視整個經濟系統為一體，能夠較清楚地刻畫涉及增值稅改革不同部門（如企業、居民、政府等）之間、經濟主體之間（如產品市場、勞動力市場等）相互依賴和相互作用的數量聯系，通過外部沖擊引起模型變量的數值變化來體現各部門經濟效率和行為主體分配格局的變化趨勢。

（二）構建降低制造業增值稅稅負CGE模型

在劉易斯宏觀閉合框架下，沿用張欣（2010）模型的基本結構，構建生產模塊和增值稅、居民、企業、政府的收入與支出等聯立方程組，運用基于國家統計局2012年投入產出表測算出的居民消費、固定投資、進口、GDP（生產法）、間接稅及制造業各主要行業稅負等BASE數據，分別設置三種增值稅稅率變動情景模擬：第一種是增值稅稅率為16%，第二種是增值稅稅率為13%，第三種是增值稅稅率為11%，分別對應表1和表2中的SIM1、SIM2、SIM3。

（三）CGE模型情景模擬結果

本文分別對增值稅稅率變動對整體宏觀經濟沖擊、增值稅稅率變動對制造業各行業減負沖擊等進行了情景模擬，并對CGE模型情景模擬結果進行綜合研判，旨在說明CGE模型情景模擬結果的科學性、可行性及實用性。

1.增值稅稅率變動對整體宏觀經濟沖擊

CGE模型情景模擬1：假設將增值稅稅率降低1個百分點，由17%變為16%。據模擬結果可知，基于BASE，增值稅稅率變動導致居民消費增長3.28%，固定投資減少2.88%，出口增長1.76%，進口增長2.27%，GDP增長0.05%，間接稅減少17.46%（見表1）。

CGE模型情景模擬2：假設將增值稅稅率降低4個百分點，由17%變為13%。據模擬結果可知，基于BASE，增值稅稅率變動導致居民消費增長3.67%，固定投資減少3.44%，出口增長1.35%，進口增長1.74%，GDP減少0.03%，間接稅減少19.36%（見表1）。

CGE模型情景模擬3：假設將增值稅稅率降低6個百分點，由17%變為11%。據模擬結果可知，基于BASE，增值稅稅率變動導致居民消費增長4.63%，固定投資增長2.74%，出口增長4.59%，進口增長5.93%，GDP增長2.75%，間接稅減少17.5%（見表1）。

表1 CGE模型情景模擬結果

CGE模型情景模擬結果綜合研判：據CGE模型情景模擬結果發現，增值稅稅率由17%降至13%，間接稅稅負降幅達到19.36%，是三種情景模擬結果中間接稅降稅負最大的一種，但也導致增值稅非中性，扭曲資本、勞動、土地等生產要素配置，造成GDP基于BASE結果下降0.03%；若繼續降增值稅稅率至11%，則有利于拉動居民消費、固定投資、出口、進口、GDP（生產法），降低間接稅稅負。就財政壓力視角而言，小打小鬧將增值稅稅率降低1%，與降低6%的差異不大，即兩種不同稅率情景模擬下間接稅減稅幅度差距不大（見表1）。

2.增值稅稅率變動對制造業各行業減負沖擊

CGE模型情景模擬1：在增值稅稅率降至16%假設下，農副食品加工業、紡織服裝服飾業、家具制造業、造紙及紙制品業、印刷和記錄媒介復制業、文教工美體育和娛樂用品制造業、化學原料和化學制品制造業、醫藥制造業等22個行業均有不同程度減負。但食品制造業、酒飲料和精制茶制造業、煙草制品業、紡織業、皮革皮毛羽毛及其制品和制鞋業、石油加工煉焦和核燃料加工業等6個行業均不同程度增加稅負（見表2）。

表2 CGE模型情景模擬結果

CGE模型情景模擬2：在增值稅稅率降至13%假設下，除農副食品加工業外，其余食品制造業、酒飲料和精制茶制造業、煙草制品業、紡織業等27個行業均有不同程度減負（見表2）。

CGE模型情景模擬3：在增值稅稅率降至11%假設下，農副食品加工業、食品制造業、酒飲料和精制茶制造業、煙草制品業、紡織業等28個行業均有不同程度減負（見表2）。

CGE模型情景模擬結果綜合研判：CGE模型探討的生產過程中稅費口徑包括如下兩部分：間接稅、間接稅中扣除增值稅（營改增后，營業稅統一為增值稅）后余下的其他稅費。模型中間接稅依據是投入產出表中生產稅凈額數據，該口徑為生產稅扣除生產補貼后的凈額，補貼作為負稅處理。減稅政策除了直接減少企業稅負外，其對企業出口的刺激作用將導致出口退稅等涉企補貼增加，進一步減輕企業稅費負擔，導致SIM1、SIM2、SIM3各種情景模擬下行業的減稅效應有所增大，但并不影響各行業之間的減負趨勢判斷及減負效果比較。據CGE模型情景模擬結果發現，增值稅稅率由17%降至11%，制造業各行業減負效果較好，但其減負幅度存在一定差異（見表2）。

五、多維并舉助減稅

“減稅”是新常態下深化供給側結構性改革的重要舉措之一，也是加快推進現代化經濟體系與制造強國建設的有力抓手，應加快增值稅立法，構建更加公正、簡明、高效的增值稅制度，適時調整降低制造業企業增值稅率，切實降低制造業稅負，激發市場主體活力，促進實體經濟升級。

（一）單刀直入式：降低適用稅率

目前營改增后制造業適用17%、11%兩檔稅率，服務業適用11%、6%兩檔稅率，制造業與服務業適用稅率存在一定差異，有悖于增值稅的稅收中性制度優勢，不利于實體經濟發展?；贑GE模式對降低增值稅稅率的政策效果模擬測算結果，可將制造業增值稅適用稅率由17%降為11%，架構11%、6%兩檔稅率結構。鑒于增值稅是我國第一大稅種，既要考慮降低企業稅負，還應統籌考慮財政承受能力，確保財政收入穩定性，為防止一次性大規模減稅對財政承受能力造成過大沖擊，建議分步實施。第一步，先降1個百分點，期間可考慮財力可持續問題，先以中國制造2025十大重點領域如新一代信息技術、高檔數控機床和機器人、航空航天裝備、節能與新能源汽車、電力裝備、新材料、生物醫藥等為先行試點，將適用稅率由17%降至11%。第二步，將所有適用17%稅率行業的增值稅稅率全部降至11%，提高娛樂業、高端餐飲業等部分服務業適用稅率，將增值稅適用稅率穩定在11%、6%兩檔稅率，推動制造業質量變革、效率變革、動力變革，構建我國制造業競爭新優勢。

（二）關聯調節式：下調關聯稅率

制造業企業生產經營是一個整體有機的復雜系統，包括研發、投入、產出、銷售、分配及再生產/擴大再生產等諸多環節，因此制造業所涉及稅種并非增值稅單一稅?；诖耍档椭圃鞓I增值稅稅率同時還應該慎重考慮下調制造業下游批發零售業相關稅率，形成制造業企業稅率關聯調節機制，以此確保真正減輕制造業企業整體稅負水平。比如，制造業多涉及陸路、水路、航空、管道等交通運輸問題，針對交通運輸成本較高問題，建議調整降低交通運輸業一般納稅人11%稅率或是增加除運輸工具購置費、油料費和維修費等之外的可抵扣進項稅項目，降低物流成本，提高社會物流效率。

（三）輔助調節式：減稅清費

除負擔較高增值稅之外，我國制造業企業還承擔著城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加等多種附加稅費。比如我國城市維護建設稅稅率按納稅人所在地分別設置7%（在市區）、5%（在縣城、建制鎮）、1%（不在市區、縣城或鎮）三檔稅率；教育費附加統一為稅基的3%；地方教育費附加存在區域差異，一般為稅基的1%-2%之間。雖然附加稅費所占財政收入比例均不高，但對制造業企業盈利水平還是具有較大影響。因此，降低制造業增值稅稅率同時還應慎重考慮下調城市維護建設稅、教育費附加等附加稅費，進一步降低制造業企業負擔，促進實體經濟可持續健康發展。

（四）公平調節式：加大財稅優惠

根據CGE模型情景模擬結果，增值稅稅率變動對制造業各主要行業的減負沖擊效應存在差異，造成制造業企業間市場競爭不公平，建議對國家重點扶持的制造業行業加大政府補貼等財稅優惠政策扶持，兼顧提高各行業間現有財稅優惠政策調整力度，加快我國制造強國建設步伐。

（五）收入調節式：完善地方稅體系

降低制造業稅負，勢必可能沖擊財政收入，建議進一步科學確定中央和地方共享稅分享方式及比例，健全完善地方稅種體系，如有效落實推動“環保核定、地稅征收”的環保稅征收模式，基于國家稅率準繩，促使地方政府因地制宜用好10倍稅率選擇空間的地方稅權，即能確保稅源又助推制造業高質量發展；逐步擴圍水資源稅改革試點，促進制造業加速提質轉型，提高水資源綜合利用水平，重在構建事權與支出責任相匹配的地方稅體系。

結束語

我國當前稅制結構仍是以增值稅為主體稅種的間接稅稅制模式，而增值稅是現如今制造業企業稅收負擔的主要來源。因此，增值稅改革在很大程度上決定著制造業企業利潤分配空間及可實現的“稅制改革紅利”效果。隨著供給側結構性改革日益深化，增值稅改革成為構建新時代現代化經濟體系與制造強國建設的重點，亟須加快增值稅改革步伐，依據國家財力可承受能力，適度調整增值稅稅率，強化“放水養魚”促進減稅降費，加大稅收優惠力度與深度，健全完善地方稅種體系，與產業政策、區域政策、創新創業政策等實現政策協同，切實降低制造業稅負，激發市場主體活力，有效發揮供給效應，最終優化潛在總供給，為經濟發展注入穩健動力。

注釋：

①CGE模型原始數據來源于社會核算矩陣(SAM表)，SAM表編制數據來源于國家統計局2012年全國投入產出表、中國統計年鑒、中國財政年鑒、中國稅務年鑒等。

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