我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究

2018-06-26 02:39:32胡念柔武海楠

現(xiàn)代營銷·學(xué)苑版 2018年4期

胡念柔武海楠

摘要：隨著企業(yè)操縱利潤數(shù)據(jù)之風(fēng)蔓延，作為利潤操縱工具之一的資產(chǎn)減值漸漸成為焦點(diǎn)。本文概括性描述了資產(chǎn)減值在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的發(fā)展過程，并且比較了資產(chǎn)減值在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)規(guī)定的差異。在此基礎(chǔ)上，筆者給出了對(duì)于我國現(xiàn)行的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)合理性的思考。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)；國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；國際比較

一、我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展過程

資產(chǎn)減值是資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其可收回金額的差額。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)是謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用，即不高估資產(chǎn)、不低估負(fù)債。隨著中國與國際接軌，謹(jǐn)慎性原則作為國際會(huì)計(jì)慣例在快速傳播，在理論和實(shí)務(wù)界引起強(qiáng)烈反響。時(shí)至今日，謹(jǐn)慎性原則的浪潮甚囂塵上，在我國會(huì)計(jì)理論體系中占有重要地位。在謹(jǐn)慎性原則的“撐腰”下，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)大行其道，一步步滲透了我國會(huì)計(jì)理論體系。

1988年，商品削價(jià)準(zhǔn)備金制度橫空出世，這是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國會(huì)計(jì)法規(guī)中的首次亮相。自此，計(jì)提資產(chǎn)減值的風(fēng)潮開始蔓延，擴(kuò)大到眾多資產(chǎn)項(xiàng)目。

1998年，《股份有限公司會(huì)計(jì)制度——會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》《股份有限公司會(huì)計(jì)制度有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題補(bǔ)充規(guī)定》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題補(bǔ)充規(guī)定問題解答》三份文件相繼出臺(tái)，對(duì)股份有限公司的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了系統(tǒng)而詳細(xì)的規(guī)定。文件要求所有股份公司均應(yīng)按規(guī)定計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備（包括應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備和其他應(yīng)收款的壞賬準(zhǔn)備），稱為“四項(xiàng)計(jì)提”。

2000年12月29日發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》首次明確提出了“資產(chǎn)減值”的概念，在“四項(xiàng)計(jì)提”的基礎(chǔ)上又規(guī)定對(duì)委托貸款、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)計(jì)提減值，由此發(fā)展成了“八項(xiàng)計(jì)提”。

二、資產(chǎn)減值的國際比較

我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本趨同。從準(zhǔn)則的適用范圍來看，IAS 36、CAS 8適用于長期資產(chǎn)的核算，而應(yīng)收賬款、建造合同、遞延稅款資產(chǎn)等由其他相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定。在確認(rèn)時(shí)間上，IAS36和CASS中均規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，判斷資產(chǎn)是否存在可能減值的跡象。在資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)上，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定也基本一致。

國際會(huì)計(jì)中，“現(xiàn)金產(chǎn)出單位”是一個(gè)重要的概念。但是我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中尚未引入這一概念，這就給比較資產(chǎn)的銷售凈價(jià)與使用價(jià)值造成很大的困難。因此，雖然我國在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致，但在實(shí)際工作中，往往會(huì)產(chǎn)生偏離。

對(duì)于會(huì)計(jì)基本等式，我國的規(guī)定與國際同樣存在差異。我國的規(guī)定“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”“收入-費(fèi)用=利潤”，而國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定雖然也是“資產(chǎn)=權(quán)益”，卻引入了“利得”和“損失”等概念，報(bào)表編制基礎(chǔ)也與我國并不完全相同。

對(duì)于資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回，我國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定也存在就較大差異。

三、對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)合理性的思考

在《法律制度與會(huì)計(jì)規(guī)則——關(guān)于會(huì)計(jì)理論的反思》一書中，周華教授指出，資產(chǎn)減值的觸發(fā)條件缺乏法律事實(shí)的支持，已經(jīng)成為企業(yè)管理層進(jìn)行利潤操縱的利器。基于此，他提出了改“資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)”為“歷史成本會(huì)計(jì)+公允價(jià)值披露”的對(duì)策建議。

筆者認(rèn)為，資產(chǎn)減值規(guī)則確實(shí)有其失當(dāng)之處。從法律遵循的角度看，資產(chǎn)減值與我國《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定相沖突。“法律規(guī)定的會(huì)計(jì)核算是一種事后核算，是對(duì)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)所進(jìn)行的時(shí)候記錄、計(jì)量和反映，不包括對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事前的預(yù)測(cè)、決策和管理控等內(nèi)容。”而資產(chǎn)減值的計(jì)量往往是基于會(huì)計(jì)人員的主觀判斷和對(duì)未來的預(yù)測(cè)，受未來事項(xiàng)不確定性的影響。資產(chǎn)減值的相應(yīng)記賬行為缺乏法律證據(jù)也就是原始憑證的支持。而其與法律的偏離就導(dǎo)致了會(huì)計(jì)記錄違背其客觀性而在主觀道路上越走越遠(yuǎn)。可以說，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)加劇了會(huì)計(jì)信息使用者之間的信息不對(duì)稱，使會(huì)計(jì)信息失真，為企業(yè)許多并不科學(xué)的利潤操縱行為披上了一層合規(guī)合法的外衣。

應(yīng)當(dāng)注意到，以“歷史成本會(huì)計(jì)+公允價(jià)值披露”取代“資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)”也并不是一勞永逸的方案，它同樣存在致命的缺點(diǎn)。歷史成本會(huì)計(jì)雖然剔除了會(huì)計(jì)中主觀性的影響，但是也忽略了市場(chǎng)環(huán)境的變化。市場(chǎng)是瞬息萬變的，脫離環(huán)境變化的一成不變的歷史成本會(huì)計(jì)毫無疑問不能為企業(yè)經(jīng)營管理提供準(zhǔn)確的信息，違背了其為企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)的本意。即使對(duì)公允價(jià)值另行披露也不能彌補(bǔ)這一缺陷。

公允價(jià)值和歷史成本就像天平的兩端，只有把握好二者的度，讓它們各自都恰到好處，才能讓市場(chǎng)和經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)的向前發(fā)展。天平向公允價(jià)值傾斜，則太過依靠主觀的思考而稀釋了客觀的事實(shí)。天平向歷史成本傾斜，又漸漸使人的主觀能動(dòng)性失去作用。因此，未來，我們的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要更多地在二者之間尋找平衡。

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