稅務稽查視角虛開增值稅專用發票罪

舒博佳

【摘 要】自從我國稅法實施改革之后，我國就開始出現了一種新的罪名，即虛開增值稅專用發票，本文將基于稅務稽查視角，著手于虛開增值稅專用發票罪的概念的分析，并針對本罪在現實中的現象進行了分類，然后相應分析和闡述了法律實踐有關的問題，而這對于定罪和量刑虛開增值稅專用發票，都有著非常大的價值和意義。

【關鍵詞】稅務稽查視角；虛開增值稅專用發票罪；偷稅罪；變造增值稅發票罪

一、虛開增值稅專用發票罪概念

對于虛開增值稅專用發票，在學界基于不同的層面，也有著各種不同的界定，而根據對本文的分析認為：此種犯罪主要是指針對增值稅專用發票，單位或者個人實施的虛開行為，或者是用于對出口退稅進行騙取，以及對稅款進行抵扣的其他發票，為他人或者是為自己等進行任意虛開的一種行為，和我國刑事法律規范不相符合，導致我國公共利益受到損害，而實施刑事處罰的一種行為。

二、虛開增值稅專用發票的主要犯罪形式

基于稅務稽查視角來看，我國虛開增值稅專用發票在最近幾年來，呈現出不斷增加的頻率，而且也開始有了不同的形式。而如下分析則為較為頻繁發生的形式：

（一）增值稅發票采取“大頭小尾”的開具形式

此種手段主要是指，在開票方上，將較小的數額分別填寫在存根聯和記賬聯上，而在收票方上，將比較大的數額分別填寫在發票聯和和抵扣聯上，通過對兩者之間所存在的差額，從而達到對銷項稅額少記入的目的。在納稅的過程中，由開票方對記賬聯進行出示，因為數額并不是非常大，由此應納稅額自然而然也就非常少；而在對稅款實施抵扣時，由收票方進行抵扣聯的出示，有著較大的數額，由此可抵扣的稅額也相應的多了起來。這樣一來不管是開票方還是收票方，都會對我國的稅款造成侵蝕。

（二）“拆本使用，單聯填開”發票

開票方在使用的過程中，將整本發票通過拆開的方法進行使用，而且根據具體商品交易額，對存根聯和記賬聯進行填寫，將較大的數額，填寫早開予對方的發票聯和抵扣聯，進而讓收票方可以實現對稅款多抵扣，或者是少繳甚至是不繳的目的，這樣可以和收票方的犯罪需要相滿足，有利于自身的銷售。

（三）“撕聯填開”發票

此種發票即為“鴛鴦票”。就是對出口貨物的進項金額和進項稅額進行故意抬高。

（四）開票方與受票方“對開”

此種發票即為開票方和受票方，互相對對方進行增值稅專用發票的虛開，由此稱之為兩者分別為開票方和受票方。

三、稅務稽查視角虛開增值稅專用發票罪法律實踐中有關疑難的分析

（一）稅務稽查視角下虛開增值稅專用發票罪的計算疑難

針對虛開用于抵扣稅款等其他發票的行為，我國刑法在第205條中就給出了明確的規定：按照本條款在適用于法律期間，應如何計算此種行為，給我國稅收流失所造成的損失，是界定虛開增值稅專用發票罪一個不可或缺的手段，基本來講，以虛開所造成的損失相對而言較容易計算。但當行為人除了自己虛開之外，還為別人進行虛開的時候，應該如何計算出給國家造成的損失，這個時候在計算上就產生了相應的爭議。按照《增值稅暫行條例》中的規定：“凡在我國境內銷售貨物，或者提供加工以及進口貨物的單位和個人，均認為增值稅納稅人，應該根據本條例對增值稅進行繳納?！被诖?，在對損失的界定上，我們可以以虛開行為人是否進行生產經營的活動，作為主要界定損失的分界線，當虛開行為人在進行虛開增值稅發票時，是為了自己的生產經營活動，并讓自身在實際經營期間所產生的稅款得到抵扣時，則在給我過所造成的損失額當中，應該記入進項稅，而剩下的情況則在為他人虛開的銷項稅額中記入，這樣對于違法犯罪金額的操作上，就擁有了較強的操作性。

（二）稅務稽查視角下界定虛開增值稅專用發票罪與偷稅罪

長時間以來，對于虛開增值稅專用發票罪都被按照偷稅罪實施處理，這主要是因為這兩者在手段和目的上存在著一定的牽連性，但事實上兩者有著根本上的不同。

虛開增值稅專用發票罪，即為行為人對此種手段和方法進行實施，而偷稅罪以此種結果真正發生后，才被認定為犯罪的行為，根據此可知，在行為犯和結果犯上，兩者的行為人存在著非常明顯的不同。我國刑法針對虛開增值稅發票，在第205條中規定：實施此種行為并通過其騙取我國較大額稅款的，視情節而定，如存在非常嚴重的情節，并且給我國帶來非常大的損失，全部按照虛開增值稅專用發票罪進行處理，而不是根據偷稅罪實施處理。所以在對這兩種罪刑進行區分期間，就實施了吸收的原則，這樣可以在實踐的過程中，對這兩種罪刑進行非常好的區分。

（三）稅務稽查視角下界定虛開增值稅專用發票罪與偽造、變造增值稅專用發票罪

因為在實踐的過程中，所偽造和變造的發票是增值稅專用發票，由此，在審判過程中，極易和虛開增值稅專用發票。對于增值稅專用發票的偽造還有變造的行為，不能僅僅因為增值稅專用發票犯罪的相關規定，就將所有犯罪的行為全部歸結于虛開增值稅專用發票罪，而是要根據實際的情況實施區分處理的原則。對于偽造和變造的行為，假如行為人進行了實施，但并未利用其實施偷稅的行為，由此根據罪刑法定的原則，不應以犯罪進行論處。但，如果有有充分的證據可以表明行為人有上述的主觀意圖，則按照實際情況可根據上述行為的未遂罪來進行相應的處理，一旦行為人進行了上述行為之后，并通過此種行為最終達到了自身對發票虛開的目的，同時對我國的利益造成損害時，在這個期間行為人分別采取了偽造和變造的兩個行為，構成了對增值稅專用發票虛開，還有偽造和變造的罪刑，對上述犯罪的行為采取數罪并罰的原則。當行為人對增值稅發票僅僅只是出售偽造，或者是出售變造時，則這個時候就應該分開實施相應的處理，即對增值稅專用發票是出售偽造，亦或者是出售變造的行為進行認定。而對增值稅發票進行購買偽造及變造，并且通過對其的利用實施虛開的行為，這個時候可以認定行為人為虛開增值稅專用發票罪。如果從理論層面上來講，對增值稅專用發票的虛開可以稱為行為犯，一旦此種虛開行為實施了，這個時候犯罪既遂罪就已經構成。但也需要從不同的層面，去認識和界定此種犯罪行為，對于行為犯，按照刑法所規定的原則，即犯罪中止是完全不存在的，但對于虛開增值稅專用發票罪，但并沒有造成損失的行為就不應該實施處罰。事實上，虛開增值稅專用發票罪的最終目的，就是為了避免我國稅款出現流失的現象，在我國稅款未受到損失時，應按照從輕或不實施處罰的原則，這樣才可以將我國法律所具有的科學性和公平性原則，得到更充分的體現，而并不是一味地照搬我國法律的規定。

四、結束語

由于實踐存在相應的復雜性，由此本文基于稅務稽查視角，只僅僅分析了虛開增值稅專用發票罪，旨在提供給實踐一定的參考價值。通過對本文的探索，發現已經有了逐漸完善和成熟的增值稅發票管理制度和增值稅發票防偽技術，然而行為人借助增值稅發票虛開的方式，從而達到自身稅款偷逃和騙取的目的，必然會呈現出逐漸下降的趨勢，因為不斷創新的技術，所以勢必會打擊此種犯罪行為，但此種罪也會因為趨利心理的作怪，而會以其他不同的形態呈現出來?；诖耍头浅Ｓ斜匾獙χ贫润w系加強研究，并將其切實的構建起來，降低此種不法行為的發生。

【參考文獻】

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