營改增背景下稅收籌劃思路研究

錢恩波

一、選擇納稅人身份的籌劃

在新的營改增政策中，增值稅納稅人仍分為小規模納稅人和一般納稅人，且這兩種納稅人的計稅方法各不相同 。小規模納稅人使用簡易計稅方法，即應納稅額等于不含稅銷售額乘以稅率。針對一般納稅人，除稅法規定的應稅行為可選擇用簡易計稅法外，其他則全部使用一般計稅方法，即應納稅額等于銷項稅額減去進項稅額。

二、選擇供應商的籌劃

一般納稅人在繳納稅負時通常適用一般的計稅方法，即其應納稅額等于銷項稅額減去進項稅額。因此，如果在銷項稅額不發生較大變化的基礎上，企業稅負的高低就完全取決于其可抵扣進項稅額的多少。因此，企業在供應商的選擇上一般應優先選擇一般納稅人，因為，現行稅法規定， 一般納稅人可以自行開具應稅行為適用稅率的增值稅專用發票， 而小規模納稅人無法自行開具增值稅專用發票， 只能向稅務機關申請代開適用征收率的增值稅專用發票。

三、選擇簡易計稅與一般計稅的籌劃

上文提到，一般納稅人在繳納稅負時有一般計稅方法和簡易計稅方法兩種選擇，但具體該選擇哪種計稅方法，相關文件，如36號文件等就做出了一些規定，試點納稅人可以結合自身企業的實際情況，并根據相關文件的規定，來選擇適用自身最優的計稅方法，從而更好的減少企業自身的稅負。

四、兼營行為的籌劃

在營改增36號文件中， 兼營行為包括三種類型：

第一種類型為兼營不同稅率或征收率的應稅行為。

在這種情況下，營改增企業在納稅時，應分別精確計算和計稅適用不同稅率的銷售額， 不然要依據稅法規定的從高適用稅率來繳納增值稅。

第二種類型為兼營簡易計稅方法、計稅項目和免征增值稅項目。

在這種情況下，納稅人一旦適用簡易計稅方法的，且兼營簡易計稅方法、計稅項目、免征增值稅項目，從而沒有辦法區分可抵扣的進項稅額， 按照以下公式計算轉出不許抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額× （當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額） ÷當期全部銷售額。如果不得抵扣的進項稅額大于實際簡易計稅方法計稅項目和免征增值稅項目不得抵扣的進項稅額，那么試點納稅人精確區分進項稅額并轉出不得抵扣的更有益；如果不能抵扣的進項稅額小于實際簡易計稅方法計稅項目和免征增值稅項目不能抵扣的進項稅額，試點納稅人則直接按公式計算結果，從而確定不得抵扣的進項稅額，到達減少稅負的目的。

第三種類型為兼營免稅和減稅項目。

在這種情況下，準確核算出兼營免稅和減稅項目便顯得尤為重要。因此，為了更好的減輕稅負，試點納稅人應分別計算出免稅和減稅項目的銷售額。

五、混合銷售的籌劃

36號文指出“混合銷售”是指一項銷售行為如果既包括服務又包括貨物的就是混合銷售。試點納稅人符合混合銷售行為條件的，便按照銷售貨物來繳納增值稅，而其他符合混合服務條件的，則按照銷售服務來繳納增值稅。如果納稅人銷售的服務和貨物適用的稅率不同時， 則可能出現從高適用稅率的情況。因此，出于降低稅負的角度出發，營改增試點企業可以通過獨立核算、合同分簽、業務拆分等方法來達到降低稅負的目的。

六、進項稅抵扣的籌劃

36號文規定：可抵扣的進項稅額主要包括不動產以及包括土地等自然資源的使用權在里面的無形資產里的增值稅，與此同時，36號文中還規定了簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費的固定資產、無形資產 （不包括其他權益性無形資產） 、不動產的進項稅不能從銷項稅額中抵扣。因此，試點納稅人在計稅環節不應將買入的無形資產、固定資產及不動產用于抵扣進項稅目，這樣，才能全額抵扣進項稅。

七、不動產分期抵扣的籌劃

上文提到不動產為增值稅的可抵扣項目，但是有具體的實施要求，即要分期抵扣相應的進項稅額，即從取得不動產那天起，銷項稅要分兩年來抵扣， 取得扣款憑證的當期，要扣除60%的進項稅額，等待抵扣的進項稅額就是余下的40%的部分， 其從銷項稅額中抵扣出去是自取得扣款憑證當期到第13個月。

八、調整業務模式的籌劃

根據營改增的最新規定，貸款服務同金融服務一樣，繳納稅負時適用6%的稅率。其中，需要注意的是，試點納稅人進行貸款服務和支付給貸款方的有關咨詢費用、手續費用等的進項稅額不能從銷項稅中抵扣。因此，試點納稅人解決此類問題的最好方法就是盡量選擇商業信用、注資等手段來協調原來的資金拆占用等模式。

在全面推廣營改增試點的背景下，試點納稅人做好稅收籌劃工作的基礎還是在于對有關營改增公告文件的研讀，從而更好的進行企業的稅收籌劃。（作者單位為浙江少年兒童出版社有限公司）