養豬行業成本管理與核算

莫偉謀

養豬行業與其他產業不同，其養殖效益會受到自然環境、投資大、回報慢、自身及外來疾病、市場環境等多種因素的影響，這些因素導致企業把握經營風險存在困難，給企業的正常發展帶來了許多的困擾，一旦企業出現上述因素，為此給企業帶來了財務風險，嚴重會導致企業直接破產。因此，企業要在選好生產環境、增強防疫條件等手段確保產品質量的同時，還要注重財務管理：加強成本核算、分析、資金監控等手段來提高企業對財務風險的掌控能力。而本文主要對成本核算管理方法進行探討，為企業分析提供合理可靠的依據。

一、養豬業在成本核算上的特殊性及處理

（一）產品特殊性。養豬業生產資料和主要產品都是有生命周期的豬只，而且在一定的狀態下商品豬可以轉為種豬，工業企業原材料與機器設備固有經濟和物理用途決定其不能互轉。同為豬只因狀態不同屬不同經濟物資，故為了區分各豬只所屬經濟責任，通過分群核算并設置“生產性生物資產”、“消耗性生物資產”科目核算各類型豬只的變化，而飼養（生產）過程的歸集也是設置“制造費用”、“生產成本”科目核算。

（二）成本不具可比性因素多。養豬行業因受到自然環境、設備先進性、疾病、養殖規模、養殖方式等因素決定了成本因處理不同批次、養殖場、不同季節、不同地方等存在不可比性；同時由于豬只在生命周期內存在生產的自給和商品銷售結合決定了養豬行業經營是綜合性的，基于這一切說明了養豬行業的管理體制復雜，同時決定了養豬行業在會計核算上具有特殊性，但無論如何復雜主要把豬只養殖成本構成要素（飼料、藥品、直接人工、制造費用）核算清楚就可以增強其可比性。即把養殖成本構成要素設為“成本項目”進行核算。

（三）生產周期長，資金周轉慢。養豬行業要經歷豬舍建設、種豬培育與引進、仔豬出生到商品豬出欄要經歷幾年時間，同時所有豬只的生長周期由其生理因素決定無法改變投資占用。所以決定了企業投入的資金長期沉淀，造成資金周轉慢，財務風險防范要求必須做到重細化核算、重分析成本構成。

（四）養豬行業的發展規模不均衡，核算方式不合理。在我國，養豬行業很多是農戶散養，雖然近年來出現了很多規模養殖企業，管理模式得到了很大的發展，但是仍然由于涉及外來因素導致生產模式等經常改變，使得大多數養殖場會計核算方法不合理，從而增加可比性的難度。

（五）豬只疫病對生產和銷售的影響較大。養豬行業中，豬只病毒來源于自身免疫、人群帶入、甚至鳥可帶入。豬只疫病導致的成本投入大大提高，特別是一些管理不到位的小型養殖企業受到較大的影響，尤其在存欄和出欄的嚴重減少時會影響到產品銷量穩定性，最終導致企業經營風險。為了分析養殖防疫水平在飼養過程中在所難免的死亡豬只成本由所在群活體承擔。

二、采用逐步結轉成本項目方式核算各豬群成本

（一）確定合理的成本核算對象。根據相關會計核算辦法的規定，為了更好分析各豬只成本構成采用分群飼養管理和分群核算成本。按照不同的經濟用途將豬只劃分種豬和商品豬。具體成本對象構成如下：

（二）建立統一的成本項目確保分群合理核算。養豬行業成本項目的合理程度是決定成本是否有效管理的重要因素。養豬行業成本項目應包含在養殖過程中的一切成本，即把涉及成本構成的飼料、藥品、直接人工、制造費用、生產性生物資產作為成本項目，各成本項目通過逐步結轉方式到各豬群的各飼養階段。飼養（生產）過程的歸集也是設置“制造費用”、“生產成本”科目核算，具體各科目及其成本項目（明細）如下：

科目及明細核算內容：

制造費用：核算飼養場各項費用。

1.工資：飼養場管理人員工資。

2.福利費：飼養場管理人員福利費。

3.水電費：飼養場水電費。

4.折舊：飼養場固定資產折舊。

5.其他：飼養場其他費用。

科目及成本項目核算內容：

生產成本：歸集豬只在日常消耗的生產費用。

1.飼料：相應豬群耗用的飼料。

2.藥品：相應豬群耗用的藥品。

3.直接人工：飼養人員所耗用的生產人員的工資、獎金、津貼和福利費等。

4.制造費用，攤銷和分配計入相應豬群在制造費用科目下歸納的生產費用。

5.生產性生物資產折舊：由種豬所生產受益對象仔豬承擔種豬自己按生理周期為期數計算折舊。

科目及成本項目核算內容：

生產性生物資產：歸集未成熟種豬在成熟前各項成本；成熟種豬原值。

初始成本：購進種豬金額或截止自繁培育選入豬只轉入時歸集的全部成本（注：初始成本一經確認不作修改。）

“飼料、藥品、直接人工、制造費用”：核算本豬群與上述科目相同的內容。

科目及成本項目核算內容：

消耗性生物資產：歸集商品豬各項成本。

出生成本：成熟種豬從空懷到出生期間所消耗的成本總額，反映為仔豬初始成本。

“飼料、藥品、直接人工、制造費用”：核算本豬群與上述科目相同的內容。

（三）制定合理成本分配原則。如何合理分配飼養過程的歸集的費用，據作業消耗資源，豬只消耗作業原則考慮分配權數。而作業如何計量？只要豬只在欄就耗用作業和資源，所以以豬只在欄天數（或稱為育齡）作權數分配的成本更符合作業成本法，所得數據為企業分析成本提供了有力的依據。

三、科目核算

（一）制造費用核算。制造費用按費用類別設置二級科目，如：工資、福利費、水電費、折舊費，與其他行業一樣主要核算飼養部門所發生費用，月末據各豬群在欄育齡作權數分配到相應豬群的“生產成本”的“制造費用”項下，結轉后此科目余額為零。

（二）按月歸集“生產成本”，轉群時結轉到受益豬群作資產核算。養豬行業的生產成本是企業飼養豬只而發生費用的總和，包括種豬、商品豬的生產費用。主要設置“生產成本”歸集”，轉群時結轉到受益豬群作資產核算。以下按二級科目分別講述：

1.未成熟種豬。未成熟種豬按照性別分為種公豬、種母豬同時以此做項目明細賬核算。

未成熟種豬視其生產狀態可轉化為成熟種豬或消耗性生物資產，轉群時逐步結轉原成本項目到所屬豬群對應的成本項目，成本項目相應結轉到下一豬群主要目的是從始至終按同標準歸集各要素費用，為分析成本構成作基礎。（如結轉未成熟種母豬成本20000元（初始成本15000，飼料5000，藥品500直接人工4000，）到成熟種豬分錄如下：

借：生產性生物資產—成熟-種母豬 20000

貸：生產性生物資產—未成熟性生物資產-種母豬-初始成本15000

-飼料5000

-藥品500

-直接人工4000

注：此結轉種母豬20000元為原值，在此基礎上按有關規定計提折舊。

2.成熟種豬。成熟種豬按照性別分為種公豬、種母豬同時以此做項目明細賬核算。

成熟種豬在產仔前發生的費用一直在此科目歸集，待仔豬出生后將歸集到的費用總額結轉到“消耗性生物資產-哺乳仔豬-出生成本”，結轉后生產成本余額為零。具體分錄如下：

借：消耗性生物資產-哺乳仔豬-出生成本

貸：生產成本—成熟性生物資產-種母豬-飼料

藥品

直接人工

生產性生物資產累計折舊

制造費用

仔豬“出生成本”是成熟種豬從空懷到出生期間所消耗的成本總額，據受益原因此成本作為仔豬初始成本，出生成本一經確認不作修改，同時以“出生成本”累進歸集后期豬群飼養的其他成本作豬只最終飼養成本。待豬只銷售等需核減業務時轉銷。如“哺乳仔豬”結轉成本到“保育仔豬”分錄如下：

借：消耗性生物資產—-保育仔豬-出生成本 10000

飼料 15000

藥品 500

直接人工 3500

貸：消耗性生物資產—-哺乳仔豬-出生成本 10000

飼料 15000

藥品 500

直接人工3500

注：各成本項目結轉時均是相應結轉，按上例其中“出生成本”10000元就算到育肥大豬出欄時它的成本依然是10000元。

3.商品豬。按商品豬生長周期順序豬只分類為：哺乳仔豬、保育仔豬、育肥小豬、育肥中豬、育肥大豬同時以此作項目明細賬核算。

“生產成本-商品豬”是歸集商品豬每月相應豬群生產成本費用，轉群時結轉到所在豬群“消耗性生物資產”相同的成本項目中。如結轉哺乳仔豬生成成本20000元（飼料15000，藥品500直接人工3500，制造費用1000，）到保育仔豬分錄如下，結轉后本批次哺乳仔豬成本為零。

借：消耗性生物資產—-哺乳仔豬-飼料15000

-藥品500

-直接人工3500

-制造費用 1000

貸：生產成本—哺乳仔豬-初始成本-飼料15000

-藥品500

-直接人工3500

-制造費用 1000

四、分類核算種豬、消耗性生物資產

（一）種豬

1.未成熟種豬。為了更好反映種豬價值構成、變動按會計制度設置“生產性生物資產”、只有成熟性生物資產才設置其備抵賬戶：“生產性生物資產累計折舊”進行核算。

未成熟種豬按照性別分為種公豬、種母豬同時以此作項目明細賬核算。

如自繁自育保育仔豬選入未成熟種母豬分錄如下，結轉后相應批次保育仔豬余額為零。

借：生產性生物資產-未成熟性生物資產-種母豬-初始成本

貸：消耗性生物資產-保育仔豬—出生成本

飼料

藥品

直接人工

制造費用

2.成熟種豬。成熟種豬來源為直接購進和自繁自育轉入，按固定資產有關規定需以取得成本作為原值在“生產性生物資產”核算反映。

種豬成熟后，其價值會隨年齡增長而價值逐步減少，按固定資產有關規定要分期計提折舊，設置“生產性生物資產累計折舊”核算反映。

成熟種豬按照性別分為種公豬、種母豬同時以此作項目明細賬核算。

（1）未成熟種豬轉入成熟種豬分錄如下：

借：生產性生物資產—成熟-種母豬

貸：生產性生物資產—未成熟性生物資產-種母豬-初始成本飼料

藥品直接人工

制造費用

種豬每胎間日常需要耗用飼養成本和價值折舊通過“生產成本”歸集待仔豬出生時結轉到“消耗性生物資產-哺乳仔豬”作“出生成本”。

成熟種豬成熟后未生產前歸集生產費用保留在“生產成本”科目，如計提折舊的賬務處理如下：

借：生產成本-種豬-成熟-種母豬-生產性生物資產累計折舊

貸：生產性生物資產累計折舊

3.商品豬。為了反映商品存貨變化情況設置“消耗生生物資產”核算。

按商品豬生長周期順序豬只分類為：哺乳仔豬、保育仔豬、育肥小豬、育肥中豬、育肥大豬同時以此作項目明細賬核算。

商品豬轉群時按逐步結轉對應成本項目到下一豬群，即當某一批次豬只結束其經濟任務時，從該科目轉出。

哺乳仔豬轉群到保育仔豬分錄如下：

借：消耗性生物資產-保育仔豬-出生成本

飼料

藥品

直接人工

制造費用

貸：消耗生生物資產-哺乳仔豬-出生成本

飼料藥品直接人工

制造費用

注：成本項目是對應結轉

采用逐步結轉成本項目方式核算各豬群成本可以看到：各豬群在結束經濟任務時累計到各環節成本項目是在企業養殖周期內形成同一標準的各項成本，即模向可以與不同批次所屬豬成本對比，也可以縱向分析各環節形成的比重，方便分析差異原因采取針對性的管理措施，為做大做強企業出謀獻策。

五、結語

綜上所述，各行業好的財務報告資料是企業儀表盤，對于企業的發展具有重要的作用，因此企業在做好產品質量關，響應國家食品安全工作的同時，也要把成本核算好、分析好、向管理層提供有力的決策依據，減少經營各方面風險不斷提高企業在市場上的競爭力，把企業做強做大。（作者單位為廣東壹號食品股份有限公司）