未來會計(jì)之“變”與“不變”

干勝道　楊微

【摘 要】 信息技術(shù)時代的會計(jì)面臨著一系列的挑戰(zhàn)與機(jī)遇，會計(jì)將會有怎樣的發(fā)展趨勢，成為大家關(guān)心的問題。經(jīng)過總結(jié)與思考，認(rèn)為會計(jì)在遵循國際化、法制化、標(biāo)準(zhǔn)化、數(shù)據(jù)化發(fā)展規(guī)律的基礎(chǔ)上，依然會保持其不變之處，即會計(jì)的本質(zhì)、“三重性”、靈魂和精神不會隨著時代的變化而發(fā)生變化，同時會計(jì)也會隨著技術(shù)的進(jìn)步發(fā)生與社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的系列變化，將這些變化提煉為會計(jì)綜合化、信息服務(wù)多元化、準(zhǔn)則制度化、會計(jì)人才復(fù)合化。文章在“不變”中探尋“變”，以論證未來會計(jì)的必然存在性與科學(xué)發(fā)展性。

【關(guān)鍵詞】 信息技術(shù)； 會計(jì)發(fā)展； 會計(jì)本質(zhì)

【中圖分類號】 F234.4 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）08-0010-05

人類社會共經(jīng)歷了三次技術(shù)革命，分別是新石器時代以農(nóng)業(yè)、畜牧業(yè)為起點(diǎn)的農(nóng)業(yè)革命，19世紀(jì)中葉以瓦特改良蒸汽機(jī)為標(biāo)志的工業(yè)革命，以及20世紀(jì)末以來由電子計(jì)算機(jī)和通訊技術(shù)的迅速發(fā)展而帶來的信息技術(shù)革命。三次技術(shù)革命推動著社會經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展。“自有天下之經(jīng)濟(jì)，便有天下之會計(jì)”，與經(jīng)濟(jì)活動相適應(yīng)的會計(jì)也隨之產(chǎn)生了一系列的變化與發(fā)展，那么，信息技術(shù)時代的會計(jì)會有怎樣的變革呢？

一、會計(jì)發(fā)展的基本規(guī)律

會計(jì)從舊石器時代中晚期簡單刻記與直觀繪圖記事始，到14世紀(jì)復(fù)式簿記的產(chǎn)生，至現(xiàn)代各類會計(jì)制度和會計(jì)準(zhǔn)則的制定、會計(jì)信息化的興起等，都表明會計(jì)的發(fā)展是與經(jīng)濟(jì)制度和社會環(huán)境相適應(yīng)的，探尋和摸索與新時代相適應(yīng)的會計(jì)發(fā)展規(guī)律，對會計(jì)迎接新時代的挑戰(zhàn)，把握新時代的機(jī)遇至關(guān)重要。

（一）會計(jì)發(fā)展的國際化

會計(jì)作為一種“商業(yè)語言”，在經(jīng)濟(jì)往來中扮演著不可替代的作用。20世紀(jì)60年代以后，國際貿(mào)易的興起和跨國公司的發(fā)展極大地推動了會計(jì)國際化的進(jìn)程。1973年國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC）的成立標(biāo)志著會計(jì)國際化進(jìn)入了一個新階段。經(jīng)濟(jì)一體化的趨勢對加快會計(jì)國際化的進(jìn)程提出進(jìn)一步的需求，同時信息技術(shù)革命的來臨也為會計(jì)一體化提供了有力的技術(shù)支持。因此會計(jì)國際化成為必然。

會計(jì)國際化包括以下方面：（1）會計(jì)理論國際化?；谘堇[法的會計(jì)理論研究，包括會計(jì)假設(shè)、會計(jì)基本原則、會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)具體程序[1]等基本理論的國際協(xié)調(diào)及發(fā)展。（2）會計(jì)準(zhǔn)則國際化。包括會計(jì)準(zhǔn)則制定組織及準(zhǔn)則體系的國際化。國際會計(jì)組織的成立，標(biāo)志著公認(rèn)會計(jì)原則已在國際范圍內(nèi)產(chǎn)生實(shí)際需要。從1973年成立的國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC），到2001年因IASC改組而成立的國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）為國際會計(jì)準(zhǔn)則的制定、推進(jìn)發(fā)揮著重要作用。而制定一套高質(zhì)量、可理解和可監(jiān)督實(shí)施的，符合公眾利益的全球性會計(jì)準(zhǔn)則，是大勢所趨，這套準(zhǔn)則要求財(cái)務(wù)報表及其他財(cái)務(wù)報告提供高質(zhì)量、透明和可比的信息，以幫助世界資本市場的參與者及其他使用者做出經(jīng)濟(jì)決策；同時，由于具有“本國特色”的會計(jì)準(zhǔn)則容易被國際資本市場拒之門外，要求各國要實(shí)現(xiàn)本國準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同化[2]。（3）會計(jì)信息國際化。信息革命實(shí)現(xiàn)了信息的空間與時間、數(shù)量與質(zhì)量的無限性，強(qiáng)化會計(jì)信息反映經(jīng)濟(jì)信息的作用，包括提高會計(jì)信息質(zhì)量、擴(kuò)大會計(jì)信息的使用范圍、增強(qiáng)不同主體會計(jì)信息的可比性、提供多樣化的會計(jì)信息等，以盡可能地減少由于信息不對稱導(dǎo)致的道德風(fēng)險、逆向選擇、代理成本、非經(jīng)濟(jì)決策等。（4）會計(jì)人才的國際化。經(jīng)濟(jì)全球化、會計(jì)國際化最終需要具有國際理念和綜合知識體系的復(fù)合型會計(jì)人才去把握，通過實(shí)現(xiàn)教育的國際接軌、知識的共享、人才的引進(jìn)與交流等方式實(shí)現(xiàn)會計(jì)人才的國際化是會計(jì)國際化的人本基礎(chǔ)[3]。

（二）會計(jì)發(fā)展的法制化

會計(jì)法制化就是會計(jì)工作法制化，是指會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員依法進(jìn)行會計(jì)工作。依法會計(jì)是依法治國的重要組成部分，是我國社會、市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的有力保障。法制為會計(jì)的發(fā)展保駕護(hù)航，會計(jì)的發(fā)展也為會計(jì)法律法規(guī)的健全和完善提供理論依據(jù)。尤其在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，大數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)云、人工智能等高科技產(chǎn)物的出現(xiàn)，必然給會計(jì)未來的發(fā)展帶來新的變化，會計(jì)法制化則是會計(jì)健康發(fā)展的基本保障，是未來會計(jì)的趨勢之一。

1.會計(jì)法制化的性質(zhì)。首先是強(qiáng)制性，即一切會計(jì)活動必須有法可依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究。會計(jì)從業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，必須依據(jù)各項(xiàng)會計(jì)法律、行政規(guī)章、會計(jì)準(zhǔn)則和制度等規(guī)定嚴(yán)格進(jìn)行會計(jì)工作，如有違反，依法進(jìn)行追究和懲處。其次是全面性，要求會計(jì)法律體系和會計(jì)法制對象皆全面反映，會計(jì)法律體系主要包括《會計(jì)法》《注冊會計(jì)師法》《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》等及相關(guān)的稅務(wù)和經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)；會計(jì)法制對象不僅包括會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員，還包括會計(jì)管理部門。

2.會計(jì)法制化需要與時俱進(jìn)。既要建立和健全符合宏觀時代環(huán)境的會計(jì)法律體系，也要從微觀的角度根據(jù)會計(jì)環(huán)境、會計(jì)計(jì)量、會計(jì)核算、會計(jì)信息等的變化對會計(jì)法律法規(guī)進(jìn)行調(diào)整。例如，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，技術(shù)手段的多元化使信息安全受到威脅，信息的獲取、處理、保存和使用等環(huán)節(jié)都需要立法規(guī)范；在會計(jì)國際化的進(jìn)程中，會計(jì)法如何體現(xiàn)與國際會計(jì)通則的協(xié)調(diào)，如何指導(dǎo)會計(jì)工作與國際接軌；在新時代我國社會的主要矛盾中制定促進(jìn)財(cái)務(wù)公平的會計(jì)規(guī)范等。因此，適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)、科技進(jìn)步、企業(yè)管理需要的，且具備可操作性和國際性的會計(jì)法律體系是當(dāng)前會計(jì)法制化的需求。

（三）會計(jì)發(fā)展的標(biāo)準(zhǔn)化

“管理之父”泰勒指出：標(biāo)準(zhǔn)化為企業(yè)的科學(xué)管理提供了科學(xué)的方法和途徑。會計(jì)作為企業(yè)的基礎(chǔ)及重要的科學(xué)管理工作，標(biāo)準(zhǔn)化是其基本要求，尤其在信息技術(shù)進(jìn)步的今天，能否使會計(jì)更加可靠、科學(xué)、系統(tǒng)和規(guī)范地為企業(yè)提供財(cái)務(wù)信息，使會計(jì)運(yùn)行與外部約束協(xié)調(diào)，會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化是基礎(chǔ)。會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)并非一成不變，而是動態(tài)地與時代的變革相適應(yīng)。信息技術(shù)時代的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化應(yīng)有新的內(nèi)涵，體現(xiàn)在以下兩個方面：

1.會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化的橫向延伸，體現(xiàn)為內(nèi)容的不斷豐富。會計(jì)信息、數(shù)據(jù)的多元化和異質(zhì)化，亟需企業(yè)制定針對會計(jì)信息獲取、確認(rèn)、記錄的標(biāo)準(zhǔn)體系，明確哪些數(shù)據(jù)可以進(jìn)行會計(jì)記錄、哪些數(shù)據(jù)可以披露；未來會計(jì)核算方式的改變，人工智能、財(cái)務(wù)云等技術(shù)為會計(jì)帶來變革的同時，會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的表達(dá)方式或許會是技術(shù)語言而不局限于會計(jì)術(shù)語；未來的多元化會計(jì)報表所適用的多元化會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)也需要制定。

2.會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化的縱向延伸，體現(xiàn)為層次結(jié)構(gòu)的擴(kuò)展。一是會計(jì)核算體系的標(biāo)準(zhǔn)，包括對會計(jì)信息形成的各個環(huán)節(jié)制定的標(biāo)準(zhǔn)，以及會計(jì)核算具體程序的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)；二是會計(jì)信息質(zhì)量要求標(biāo)準(zhǔn)。這兩個標(biāo)準(zhǔn)是基礎(chǔ)，可以通過設(shè)置技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，由先進(jìn)的會計(jì)信息化技術(shù)自動完成，會計(jì)工作的重心則向管理職能上移。所以，筆者認(rèn)為會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化的縱向延伸主要體現(xiàn)在企業(yè)會計(jì)管理標(biāo)準(zhǔn)體系上，包括會計(jì)管理的內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)和程序標(biāo)準(zhǔn)：內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)包括資本管理、成本管理、投資管理、納稅管理等；程序標(biāo)準(zhǔn)包括會計(jì)分析、會計(jì)預(yù)測、會計(jì)決策、會計(jì)目標(biāo)等。這些標(biāo)準(zhǔn)需要隨市場需求的變化與經(jīng)濟(jì)秩序的規(guī)范而進(jìn)一步拓展。

（四）會計(jì)發(fā)展的數(shù)據(jù)化

以數(shù)字作為載體的會計(jì)，發(fā)展不僅是數(shù)據(jù)化，并且必然是處于大數(shù)據(jù)時代的前沿?！柏?cái)務(wù)云”“共享中心”“機(jī)器人”是會計(jì)數(shù)據(jù)化的具體應(yīng)用。數(shù)據(jù)化帶來的不僅是海量的數(shù)據(jù)和加倍的效率，更應(yīng)該是其給會計(jì)發(fā)展帶來的機(jī)遇，使會計(jì)為企業(yè)的管理和發(fā)展提供更有價值的會計(jì)信息。

1.數(shù)據(jù)來源的動態(tài)實(shí)時化趨勢。傳統(tǒng)的會計(jì)數(shù)據(jù)來源于ERP、SAP、CRM、稅務(wù)系統(tǒng)等靜態(tài)結(jié)構(gòu)化系統(tǒng)，而互聯(lián)網(wǎng)、移動設(shè)備的普及，會生成大量動態(tài)實(shí)時的數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)可以為企業(yè)提供有關(guān)消費(fèi)者、供應(yīng)商、產(chǎn)品狀態(tài)等管理方面的信息[4]。例如，目前共享單車、網(wǎng)絡(luò)購物等企業(yè)就是利用網(wǎng)絡(luò)平臺生成實(shí)時的數(shù)據(jù)以反映企業(yè)運(yùn)營狀況的。對于動態(tài)實(shí)時的數(shù)據(jù)，很多企業(yè)才剛剛涉及，但隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”、大數(shù)據(jù)等技術(shù)的應(yīng)用和支持，企業(yè)利用動態(tài)實(shí)時數(shù)據(jù)進(jìn)行業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)流程的管理創(chuàng)新是會計(jì)數(shù)據(jù)化發(fā)展的趨勢。

2.數(shù)據(jù)由集中化到分散化?，F(xiàn)代企業(yè)的普遍做法是成立財(cái)務(wù)共享中心，然而目前的共享中心大多還停留在發(fā)票、憑證、核算、支付的集中處理上，未真正地實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的實(shí)時處理和共享，企業(yè)的各個分支機(jī)構(gòu)仍需設(shè)置專門的財(cái)務(wù)部，導(dǎo)致人工成本、管理費(fèi)用的不經(jīng)濟(jì)及財(cái)務(wù)工作的效率低下?，F(xiàn)代“財(cái)務(wù)云”技術(shù)的發(fā)展使得會計(jì)工作不再局限于物理空間，而是通過“一朵云”來完成。數(shù)據(jù)信息實(shí)現(xiàn)隨時隨地地錄入、處理、下載，突破時間與空間的局限。相信隨著科技進(jìn)步，云計(jì)算、區(qū)塊鏈等技術(shù)的推廣和應(yīng)用，會計(jì)數(shù)據(jù)化在信息存儲和安全保密等方面的問題會得到解決。

二、未來會計(jì)之“不變”

BBC基于英國劍橋大學(xué)Michael Osborne和Carl Frey 的數(shù)據(jù)體系分析了365種職業(yè)在未來的“被淘汰概率”，會計(jì)以97.6%的概率高居第三位。這無疑給會計(jì)學(xué)科及會計(jì)從業(yè)者們帶來巨大沖擊。但是，技術(shù)帶來的是進(jìn)步，而并非顛覆，筆者認(rèn)為，會計(jì)作為一門科學(xué)，在面臨機(jī)遇與挑戰(zhàn)的同時，依然要保有其不變的精髓。

（一）會計(jì)作為反映經(jīng)濟(jì)活動的信息系統(tǒng)之本質(zhì)不會改變

Littleton[5]指出：會計(jì)的顯著目的在于對一個企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動提供某種有意義的信息。之后美國會計(jì)學(xué)會[6]明確提出：實(shí)質(zhì)地說，會計(jì)是一個信息系統(tǒng)。在我國，由葛家澍等[7]經(jīng)過深入研究，形成“會計(jì)信息系統(tǒng)論”，認(rèn)為會計(jì)本質(zhì)上是一個信息系統(tǒng)，反映經(jīng)濟(jì)活動，提供財(cái)務(wù)信息。從方法論上來說，會計(jì)實(shí)際上是一種方法——如何對會計(jì)信息科學(xué)地進(jìn)行匯集、記錄、分析和反饋，那么這種方法論是無局限性的，在不同的社會制度、環(huán)境時代都有其相通之處；從發(fā)展觀來說，會計(jì)的對象是資本運(yùn)動，資本的相對靜止（例如資產(chǎn)負(fù)債表上某項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值不變）與絕對運(yùn)動（例如企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)，資產(chǎn)、負(fù)債實(shí)際價值變化）構(gòu)成了企業(yè)會計(jì)信息的一對矛盾，此矛盾形成反映企業(yè)財(cái)務(wù)情況的一系列信息流，推動著企業(yè)的發(fā)展?；诖?，現(xiàn)代會計(jì)已經(jīng)通過科技手段實(shí)現(xiàn)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等技術(shù)的進(jìn)步和工作效率的提高，更好地發(fā)揮了反映經(jīng)濟(jì)信息本質(zhì)的職能，相信在信息技術(shù)時代，更為成熟與完善的經(jīng)濟(jì)與技術(shù)條件可以激發(fā)會計(jì)這一本質(zhì)發(fā)揮的巨大空間。

（二）會計(jì)的“三重性”不會改變

意大利中世紀(jì)時期“復(fù)式記賬法”的出現(xiàn)被普遍認(rèn)為是現(xiàn)代會計(jì)理論的開端?？v觀現(xiàn)代會計(jì)的起源與發(fā)展歷程，會計(jì)本身所具有的特性是不會改變的。

1.技術(shù)性。葛家澍[8]在《必須為借貸記賬法恢復(fù)名譽(yù)——評所謂“資本主義的記賬方法”》一文中指出記賬方法是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的技術(shù)方法，它本身沒有階級性。記賬作為會計(jì)的基本活動，給會計(jì)賦予了技術(shù)性的特性。如今，會計(jì)技術(shù)不局限于簡單記賬方法層面，而是擴(kuò)展到會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報告整個會計(jì)體系中。例如工業(yè)革命使企業(yè)的規(guī)模擴(kuò)大，引起會計(jì)主體組織形式的變化，特別是經(jīng)營者與投資者的分離，促使會計(jì)信息對外披露成為必要，而使會計(jì)報告技術(shù)得到發(fā)展；市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使企業(yè)對會計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量屬性提出新的要求，如運(yùn)用不同估值技術(shù)以獲得可靠的資產(chǎn)價值。會計(jì)從手工記賬到會計(jì)電算化再到現(xiàn)在的會計(jì)信息化，會計(jì)的技術(shù)在發(fā)展，但其技術(shù)性的特性始終沒有變。

2.藝術(shù)性。會計(jì)的藝術(shù)性來源于1953年美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）發(fā)表的《會計(jì)名詞公報》，其中第一號指出，會計(jì)是一種藝術(shù)，它用貨幣形式，對具有或至少部分具有財(cái)務(wù)特征的交易事項(xiàng)，予以記錄、分類及匯總并解釋由此產(chǎn)生的結(jié)果使之處于有意義（有用）的狀態(tài)。會計(jì)的藝術(shù)性表現(xiàn)為積極主動地分析會計(jì)環(huán)境，根據(jù)會計(jì)理論創(chuàng)設(shè)和選擇恰當(dāng)?shù)奶幚磙k法對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)處理。判斷會計(jì)藝術(shù)性的標(biāo)準(zhǔn)是，能否合理、合法地，根據(jù)具體情況創(chuàng)造性地運(yùn)用適當(dāng)?shù)姆椒ń鉀Q會計(jì)相關(guān)問題，促進(jìn)會計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)[9]。未來的會計(jì)，大部分基礎(chǔ)性工作都被“死板”的機(jī)器取代的情況下，人的“藝術(shù)性”還會存在嗎？筆者認(rèn)為，會計(jì)中依然有很多重要工作是需要人來完成的，也需要人去化解會計(jì)處理統(tǒng)一性和實(shí)際狀況特殊性之間的矛盾，那么藝術(shù)性就不會消失，但是會計(jì)藝術(shù)性“自由度”會減少，因?yàn)殡S著會計(jì)制度的完善、會計(jì)技術(shù)的進(jìn)步、會計(jì)信息披露的完整，越來越規(guī)范的操作會降低靈活度。

3.利益性。會計(jì)的利益性是會計(jì)目標(biāo)的要求，指會計(jì)總是為特定主體服務(wù)，其工作成果會影響相關(guān)者利益。學(xué)界對會計(jì)本質(zhì)認(rèn)識不同，以致會計(jì)目標(biāo)也有差異，但最終都是提高經(jīng)濟(jì)效益。經(jīng)管責(zé)任觀和決策有用觀各自對會計(jì)利益性都有所詮釋。會計(jì)的利益性覆蓋非常龐雜，可以體現(xiàn)在微觀與宏觀、內(nèi)部與外部以及專業(yè)與非專業(yè)等方面[9]。例如稅收機(jī)關(guān)關(guān)心企業(yè)的營運(yùn)和納稅情況；投資人關(guān)心投資風(fēng)險和回報的情況；債權(quán)人關(guān)心債務(wù)的回收及利息收益；股東關(guān)心企業(yè)的盈利情況、每股收益及分紅情況。會計(jì)的結(jié)果會直接影響利益相關(guān)者的利益，所以也給一些不懷好意者操縱利益的動機(jī)，例如管理層在內(nèi)部有可能做出利于自身利益的會計(jì)決策，在外部甚至游說政府部門以干預(yù)會計(jì)準(zhǔn)則的制定。筆者認(rèn)為，提高會計(jì)信息的準(zhǔn)確性與可靠性，科學(xué)地反映利益相關(guān)者的利益，兼顧會計(jì)利益產(chǎn)出的效率和利益分配的公平，是信息技術(shù)時代會計(jì)的重要主題。

（三）會計(jì)的靈魂和精神不會改變

在信息技術(shù)的變革下，有許多人提出對會計(jì)記賬方法會被改變的觀點(diǎn)。筆者相信，會計(jì)記賬方法的表現(xiàn)形式或許會有所改變，但是復(fù)式記賬法作為會計(jì)的靈魂是不會改變的。如某些企業(yè)因業(yè)務(wù)的復(fù)雜而對其記賬方法進(jìn)行調(diào)整，一般限于由設(shè)立子賬戶變?yōu)榻o每一項(xiàng)業(yè)務(wù)貼“標(biāo)簽”，以方便查詢和對賬，但復(fù)式記賬的本質(zhì)并沒有改變。復(fù)式記賬法歷經(jīng)五百余年而經(jīng)久不衰，是因?yàn)樗鼭M足會計(jì)反映經(jīng)管責(zé)任，交代受托財(cái)產(chǎn)變化情況的會計(jì)基本目標(biāo)，可以反映經(jīng)濟(jì)活動“來”與“去”兩面，符合企業(yè)中的“能量守恒”定律。汪一凡[10]從會計(jì)方程式的構(gòu)成和兼評“三式簿記說”的不穩(wěn)定性，正反兩面詳細(xì)闡述了復(fù)式記賬法的超穩(wěn)定性。因此，信息化、數(shù)據(jù)化的會計(jì)中“借”“貸”的賬戶形式可能會改變，但復(fù)式記賬的精髓不會變。

會計(jì)精神沒有明確的概念，它是指導(dǎo)會計(jì)實(shí)踐活動的精華提煉，例如“賬實(shí)相符”“會計(jì)恒等式”“算為管用”等。應(yīng)該辯證地看待會計(jì)精神不會變的說法，不變在于“會計(jì)在，則會計(jì)精神在”，在歷史的長河中，它客觀并將長期伴隨會計(jì)實(shí)踐、會計(jì)活動的存在而存在，在現(xiàn)代信息技術(shù)時代，它會更加受到重視、更得到體現(xiàn)，因?yàn)樗鼪Q定著會計(jì)在面對挑戰(zhàn)時能否健康持續(xù)地發(fā)展；同時會計(jì)精神也是不斷發(fā)展的，隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，作為會計(jì)記錄對象的物質(zhì)世界是不斷發(fā)展變化的，會計(jì)實(shí)踐、會計(jì)行為也會相應(yīng)發(fā)生變化，會計(jì)的精神則必然得到豐富。

三、未來會計(jì)之“變”

不可否認(rèn)，科技進(jìn)步確實(shí)給未來的會計(jì)帶來了挑戰(zhàn)，但應(yīng)堅(jiān)信會計(jì)不會被這一場技術(shù)革命顛覆，而是會保有其精髓、把握機(jī)遇繼續(xù)發(fā)展。那么，如何隨機(jī)應(yīng)變，與時俱進(jìn)就顯得尤為重要了。筆者提煉了會計(jì)會發(fā)生的以下變化但不限于此。

（一）會計(jì)綜合化

1.“三務(wù)融合”

所謂“三務(wù)”，即是業(yè)務(wù)、賬務(wù)、財(cái)務(wù)。會計(jì)與財(cái)務(wù)經(jīng)歷過一段分離的時期，會計(jì)側(cè)重于計(jì)量、財(cái)務(wù)側(cè)重于管理，現(xiàn)又將進(jìn)入融合的時期。基于會計(jì)信息化和管理會計(jì)學(xué)科的發(fā)展，現(xiàn)在普遍的一種提法是“業(yè)財(cái)合一”，即業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)的一體化。信息技術(shù)在會計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展，創(chuàng)造了將業(yè)務(wù)、賬務(wù)和財(cái)務(wù)融合的條件，實(shí)現(xiàn)信息在時間與空間上的統(tǒng)一。業(yè)務(wù)發(fā)生時，同步進(jìn)行賬務(wù)的處理，生成財(cái)務(wù)信息，而這一系列的信息流都通過人工智能、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等技術(shù)實(shí)現(xiàn)記錄、存儲和提取。在這個過程中，前兩個環(huán)節(jié)可以由技術(shù)代勞，但對于財(cái)務(wù)信息的利用、分析、決策和整個流程的設(shè)計(jì)仍然需要由專業(yè)的會計(jì)和財(cái)務(wù)人員來完成，這就顯示出會計(jì)人才升級的迫切需要，同時也打破某些“會計(jì)消失”的極端言論。施先旺[11]提出將業(yè)務(wù)流、資金流、信息流融合，與“三務(wù)融合”的概念有類似之處。

2.“三理交叉”

“三理”是指管理、數(shù)理、心理。管理是目的、數(shù)理是方法，而心理是趨勢，運(yùn)用數(shù)理的方法，加入心理的元素，給冰冷的會計(jì)數(shù)字賦予人心的溫度，這便是未來會計(jì)的創(chuàng)新之處。一直以來，人們對會計(jì)的本質(zhì)就有“信息系統(tǒng)論”“管理活動論”“會計(jì)控制論”的爭論，而筆者認(rèn)為，現(xiàn)代的會計(jì)需要三種理論的融合：“控制論”指出“在現(xiàn)代會計(jì)里，是人們按照客觀規(guī)律控制數(shù)字的發(fā)生數(shù)，讓它跟著人的鼻子走”[12]，說明了會計(jì)是數(shù)字、規(guī)律與人的意愿的結(jié)合，三者缺一不可；“信息系統(tǒng)論”和“管理活動論”都說明管理是會計(jì)的核心，作為信息系統(tǒng)，會計(jì)的目的就是為企業(yè)的管理活動提供信息，作為管理活動，會計(jì)信息的處理過程就是一種會計(jì)管理。既然明確了管理是會計(jì)的目的，那么，如何更好地管理便值得探討了。

不可否認(rèn)，運(yùn)用數(shù)理模型和數(shù)理方法對會計(jì)信息進(jìn)行記錄、整理和決策分析極大地提高了會計(jì)工作的效率，會計(jì)的數(shù)理理論將得到豐富與發(fā)展，比如公允價值的計(jì)量、被并購企業(yè)價值的估算等，但是通過數(shù)理方法處理而得到的會計(jì)信息真的符合管理者的預(yù)期嗎？當(dāng)數(shù)理運(yùn)用到管理對象“人”身上時，效果顯然不理想：首先，數(shù)理不能代替溝通，例如在客戶管理中，如果只是單純地以利益進(jìn)行引導(dǎo)，而忽略與人的溝通，不去了解其心理動態(tài)和真實(shí)需求，有的放矢地調(diào)整合作策略，就不可能維護(hù)好客企關(guān)系；其次，數(shù)理不能代替激勵，例如在員工管理中，數(shù)理模型計(jì)算出的激勵工資水平無法對員工形成有效激勵，就需要管理者運(yùn)用心理知識對員工狀態(tài)進(jìn)行分析，從心理戰(zhàn)略上對員工進(jìn)行激勵，以提高生產(chǎn)效率；最后，數(shù)理不能代替決策，例如企業(yè)戰(zhàn)略決策通常是融合了信息與心理因素的博弈結(jié)果。所以，將心理學(xué)引入會計(jì)領(lǐng)域，使數(shù)理和心理相輔相成，可以更有效地實(shí)現(xiàn)會計(jì)的管理職能。

3.“三本貫通”

“三本貫通”即將會計(jì)反映對象由客觀的資本、成本擴(kuò)展到主觀的“人本”領(lǐng)域，力求主觀與客觀的統(tǒng)一。企業(yè)的成功，既要有資本投入，包括資本成本低、財(cái)務(wù)風(fēng)險控制等，也要進(jìn)行成本控制，盡可能降低原材料消耗、工時消耗等，但資本的運(yùn)動、成本的核算終歸是由人來控制的，所以筆者認(rèn)為，加入“人本”要素的會計(jì)是未來會計(jì)的必然趨勢。

“人本”，即“以人為本”，是科學(xué)發(fā)展觀的核心，引入“人本”的會計(jì)，強(qiáng)調(diào)了人在會計(jì)活動中的核心作用，離開“活”人，資本與成本便成為“死”資源，企業(yè)無法運(yùn)營，會計(jì)更是無從談起。它包括兩層含義：首先，建立科學(xué)的“人本”會計(jì)制度，合理地量化人的價值與投入成本，“人本”亦是一種“活”的資本，不可能無償取得和無限取得，有相對應(yīng)的成本，所以將“人本”計(jì)入會計(jì)要素，有助于豐富會計(jì)對象，肯定人的價值，全面客觀地反映企業(yè)資源，眾所周知，人力資源是企業(yè)最有價值的資產(chǎn)，但是財(cái)務(wù)報表中卻沒有體現(xiàn)，這與現(xiàn)實(shí)相背離。做好“人本”的會計(jì)計(jì)量、記錄和報告工作，能合理地解決很多現(xiàn)實(shí)難題，例如專利入股、管理入股、人才轉(zhuǎn)讓等。其次，建立以“人本”為宗旨的人員約束與激勵機(jī)制，善于抑制人的負(fù)面行為并調(diào)動人的主觀能動性，使“人本”理念深入人心，這樣的企業(yè)管理體系才是完善的。

（二）信息服務(wù)多元化

現(xiàn)代會計(jì)信息局限于三張報表和財(cái)務(wù)報告，必然產(chǎn)生信息的供需問題。需求方是企業(yè)不同的利益相關(guān)者，他們需要不同的會計(jì)信息以滿足自己的利益訴求，供給方是以企業(yè)為主體的會計(jì)部門，他們只從會計(jì)主體的利益出發(fā)，提供大批量生產(chǎn)的同質(zhì)化的報表及信息，只滿足一些群體的共性需求。所以，多層次的信息需求方面臨會計(jì)信息相關(guān)性、可靠性、及時性等不足的問題，他們需要的是能反映其利益相關(guān)的信息，這種信息不僅僅局限于對過去事項(xiàng)的計(jì)量，也包括能對未來信息的預(yù)測和反映，并且要求信息是及時而非滯后的，真實(shí)而非具掩飾性的。

建立多元化的會計(jì)信息系統(tǒng)可有效解決會計(jì)信息目前面臨的供需問題，即在信息技術(shù)的支持下，將會計(jì)事項(xiàng)和會計(jì)原始信息以多種標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行處理，以滿足不同的信息使用者的要求。信息在橫向上要求全面性、相關(guān)性、可靠性和及時性，縱向上要求涵蓋過去、現(xiàn)在和將來的信息，最終實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報告的“立體化”及會計(jì)信息的多元化和實(shí)時化。

可以預(yù)測，三張財(cái)務(wù)報表將無法滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，其內(nèi)部結(jié)構(gòu)會因計(jì)量屬性、計(jì)量原則等變化而改變，外部內(nèi)容也會由于信息的多元化而愈加豐富。

（三）準(zhǔn)則制度化

在我國，會計(jì)制度是分行業(yè)制定的，會計(jì)準(zhǔn)則是分要素、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定的，兩者并行，直接影響著會計(jì)實(shí)務(wù)和會計(jì)理論，這是中國特色的會計(jì)問題。隨著我國會計(jì)理論的發(fā)展，會計(jì)準(zhǔn)則與會計(jì)制度的重疊之處越來越多，于是有學(xué)者對于會計(jì)準(zhǔn)則與會計(jì)制度的關(guān)系提出永久并存論、暫時并存論、替代論等觀點(diǎn)。就筆者看來，重要的是減少兩者之間的差異化，形成從行業(yè)到業(yè)務(wù)都一致、有分工又有協(xié)調(diào)、結(jié)構(gòu)嚴(yán)密的中國會計(jì)規(guī)范體系。隨著會計(jì)國際化、標(biāo)準(zhǔn)化、法制化等趨勢，加之信息技術(shù)減少了信息不對稱的機(jī)會，為了增加企業(yè)間經(jīng)營成果的可比性，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營活動，會計(jì)準(zhǔn)則會越來越細(xì)化和具體，企業(yè)選擇會計(jì)方法的余地會越來越小，自由度越來越少，會計(jì)準(zhǔn)則會越來越像會計(jì)制度。

（四）會計(jì)人才的復(fù)合化

傳統(tǒng)觀念認(rèn)為，會記賬的就是會計(jì)人員，然而人工智能的應(yīng)用使記賬這一規(guī)律性、重復(fù)性的勞動不可逆轉(zhuǎn)地被機(jī)器所取代，并且極大地提高了信息的準(zhǔn)確性與工作效率。那么，會計(jì)人員將會面臨什么呢？筆者認(rèn)為，更多的時間和人力將被投入到信息分析、預(yù)測、決策中去，同時將基礎(chǔ)理論融入流程設(shè)計(jì)與優(yōu)化中也必不可少。人才的復(fù)合化，從能力上，需要具備由學(xué)習(xí)能力擴(kuò)展到創(chuàng)新能力、整合能力、管理能力為一體的人才；從思維上，需要集全局思維、邏輯思維、程序算法思維為一體的人才；從技能上，需要集會計(jì)知識、IT知識、管理知識、經(jīng)濟(jì)知識、社會知識為一體的人才?？傊夹g(shù)的進(jìn)步促進(jìn)了會計(jì)人才的升級和復(fù)合化，會計(jì)工作者的技能由單一變?yōu)槎嘣?/p>

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