稅務(wù)注銷(xiāo)中的涉稅問(wèn)題與對(duì)策

趙龍 李滿(mǎn)林

企業(yè)注銷(xiāo)稅務(wù)登記意味著企業(yè)消除債權(quán)債務(wù)，解除稅務(wù)正常管理，終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在企業(yè)辦理注銷(xiāo)中，因辦理流程中步驟和時(shí)限差異，資料審核和檢查程度等因素影響，存在不同程度的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

一、注銷(xiāo)稅務(wù)登記的現(xiàn)狀

注銷(xiāo)稅務(wù)登記是對(duì)納稅人管理的最終環(huán)節(jié)，也是納稅人申請(qǐng)中止納稅義務(wù)的必經(jīng)流程。目前企業(yè)注銷(xiāo)稅務(wù)登記的主要有以下五種類(lèi)型：一是納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷(xiāo)、改制等情形；二是納稅人住所、經(jīng)營(yíng)地址發(fā)生遷移而涉及改變?cè)鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)；三是納稅人被工商行政管理機(jī)關(guān)吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照；四是納稅人長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)虧損、資不抵債、躲避債務(wù)或偷逃稅收；五是納稅人依法終止履行納稅義務(wù)的其他情形。當(dāng)前，企業(yè)注銷(xiāo)登記的現(xiàn)狀主要有以下四個(gè)方面。

1.政策法規(guī)不完善，存在管理缺位現(xiàn)象。目前稅務(wù)部門(mén)辦理企業(yè)注銷(xiāo)登記主要依據(jù)《稅收征管法》及實(shí)施細(xì)則、納稅服務(wù)規(guī)范，但僅就注銷(xiāo)稅務(wù)登記進(jìn)行了概念性描述，對(duì)具體細(xì)節(jié)工作還缺乏詳細(xì)規(guī)定。如注銷(xiāo)檢查中涉及的具體年限、具體實(shí)施清算檢查的部門(mén)、如何進(jìn)行注銷(xiāo)檢查等方面未做具體規(guī)定和明確。

2.企業(yè)注銷(xiāo)戶(hù)數(shù)量增多，注銷(xiāo)企業(yè)情況復(fù)雜。當(dāng)前企業(yè)辦證程序簡(jiǎn)便，每年注冊(cè)企業(yè)明顯增加，受經(jīng)濟(jì)形勢(shì)影響經(jīng)營(yíng)狀況不佳等原因注銷(xiāo)登記較多；注銷(xiāo)企業(yè)中為了逃避稅收及違法處罰的也逐漸增多。

3.企業(yè)注銷(xiāo)管理偏松，清算審核有待完善。在國(guó)家鼓勵(lì)“大眾創(chuàng)新、萬(wàn)眾創(chuàng)業(yè)”的新形勢(shì)下，降低企業(yè)注冊(cè)門(mén)檻、減少事前審批等簡(jiǎn)政放權(quán)措施，符合當(dāng)前大力推進(jìn)“放管服”改革的需要，但對(duì)事中和事后監(jiān)管也提出了更高要求。企業(yè)注銷(xiāo)稅務(wù)登記時(shí)，只要求交清賬面自行申報(bào)稅款和上交領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票，就可辦理注銷(xiāo)手續(xù)，對(duì)注銷(xiāo)企業(yè)的清算審核規(guī)定有待進(jìn)一步完善。

4.部分企業(yè)法律意識(shí)不強(qiáng)，對(duì)為逃稅而注銷(xiāo)的企業(yè)缺乏追究手段。個(gè)別企業(yè)實(shí)際上已停業(yè)許久，代賬會(huì)計(jì)卻仍按月進(jìn)行零申報(bào)，造成了企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假象。此外，在注銷(xiāo)檢查中，一旦查實(shí)需要補(bǔ)稅，這部分企業(yè)就無(wú)法聯(lián)系，成為走逃失蹤戶(hù)，變成非正常狀態(tài)。對(duì)于此類(lèi)企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)缺少有力的追責(zé)手段。

二、注銷(xiāo)登記中的風(fēng)險(xiǎn)和成因分析

目前，地稅辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記的風(fēng)險(xiǎn)主要分為：

第一，國(guó)地稅辦理流程的差異形成的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1.國(guó)地稅部門(mén)辦理注銷(xiāo)登記時(shí)納稅信息不同步造成投訴風(fēng)險(xiǎn)。目前簡(jiǎn)化的注銷(xiāo)流程為：納稅人先辦理國(guó)稅稅務(wù)注銷(xiāo)，再到地稅辦稅服務(wù)廳將資料申請(qǐng)注銷(xiāo)，辦稅服務(wù)廳傳遞到稅務(wù)所進(jìn)行審核，如果涉及社保，還需要提供社保不欠費(fèi)證明，如果審核中發(fā)現(xiàn)需要補(bǔ)繳稅款時(shí)，則由稅務(wù)所聯(lián)系納稅人再到辦稅服務(wù)廳補(bǔ)繳。

風(fēng)險(xiǎn)成因分析：雖然流程簡(jiǎn)化方便了納稅人，但目前國(guó)稅注銷(xiāo)時(shí)，部分企業(yè)采取的是簡(jiǎn)易注銷(xiāo)方式，其檢查報(bào)告并無(wú)詳細(xì)的申報(bào)記錄或繳稅金額，造成地稅無(wú)法核實(shí)附稅是否需要補(bǔ)繳，還需要納稅人再次到國(guó)稅打印納稅記錄，造成辦理的延誤，容易產(chǎn)生征納矛盾，引起投訴。

2.國(guó)地稅部門(mén)辦理流程不統(tǒng)一遺留的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

案例一：（工商、國(guó)稅已注銷(xiāo)，地稅未注銷(xiāo)）

某企業(yè)2014年已在工商辦理注銷(xiāo)登記，其上級(jí)單位檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該企業(yè)雖已經(jīng)辦理工商注銷(xiāo)登記，但在地稅系統(tǒng)仍處于非正常狀態(tài)，企業(yè)申請(qǐng)注銷(xiāo)時(shí)，僅辦理了國(guó)稅注銷(xiāo)登記，未辦理地稅注銷(xiāo)手續(xù)。

風(fēng)險(xiǎn)成因分析：形成該類(lèi)案例的主要原因是此前工商部門(mén)與稅務(wù)信息未共享，注銷(xiāo)辦理的流程不統(tǒng)一。此類(lèi)企業(yè)（或個(gè)體）有可能存在未上交的發(fā)票或未結(jié)清的稅款，由于時(shí)間跨度長(zhǎng)，檢查難度大，地稅機(jī)關(guān)只能憑國(guó)稅提供的信息確定補(bǔ)稅信息，如果國(guó)稅信息不全，且納稅人無(wú)會(huì)計(jì)賬簿，則更難核實(shí)補(bǔ)繳稅款金額。

3.國(guó)地稅辦理注銷(xiāo)登記補(bǔ)繳稅款差異引起企業(yè)負(fù)擔(dān)不公平。企業(yè)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記，先由國(guó)稅部門(mén)出具清算報(bào)告，然后地稅部門(mén)再進(jìn)行稅務(wù)清結(jié)。如果在地稅清結(jié)時(shí)產(chǎn)生了查補(bǔ)稅款，如房產(chǎn)稅、土地使用稅或增值稅附加等稅金等，此時(shí)已經(jīng)無(wú)法計(jì)入企業(yè)已交稅金，不能進(jìn)行所得稅項(xiàng)目扣除，形成企業(yè)多繳企業(yè)所得稅，造成企業(yè)稅負(fù)不公平，產(chǎn)生稅收風(fēng)險(xiǎn)。

第二，辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記時(shí)資料檢查中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

在實(shí)際注銷(xiāo)檢查過(guò)程中，稅務(wù)人員普遍存在以案頭檢查為主，缺少實(shí)地核查的現(xiàn)象，偏重于對(duì)征管系統(tǒng)工作事項(xiàng)流程的終審?fù)杲Y(jié)，忽視了對(duì)企業(yè)具體經(jīng)營(yíng)狀況，對(duì)于往來(lái)賬款、存貨等缺乏詳實(shí)核查。部分稅務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)較為薄弱，使得注銷(xiāo)資料檢查工作往往浮于表面，難以發(fā)現(xiàn)一些深層次的涉稅問(wèn)題。

1.審核財(cái)務(wù)報(bào)表中形成稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

案例二：某企業(yè)辦理稅務(wù)注銷(xiāo)時(shí)，審核該企業(yè)辦理注銷(xiāo)登記時(shí)報(bào)送的相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)其資產(chǎn)負(fù)載表中未分配利潤(rùn)科目金額較大，余額達(dá)40余萬(wàn)元。依照《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》有關(guān)規(guī)定，自然人股東取得公司的稅后分配利潤(rùn)屬于股息、紅利所得，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。對(duì)于該企業(yè)辦理注銷(xiāo)時(shí)應(yīng)繳個(gè)稅，如果以其財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定已形成的未分配利潤(rùn)余額為計(jì)稅依據(jù)，依股息、紅利按20%計(jì)征該企業(yè)股東的個(gè)稅，該注銷(xiāo)企業(yè)自然人股東應(yīng)補(bǔ)繳的個(gè)稅也近8萬(wàn)元。

風(fēng)險(xiǎn)成因分析：目前常規(guī)的注銷(xiāo)審核中，大多數(shù)企業(yè)所得稅由國(guó)稅征管，地稅部門(mén)在注銷(xiāo)審核中，往往容易忽視資產(chǎn)負(fù)債表中“未分配利潤(rùn)”的審核，“未分配利潤(rùn)”是從“本年利潤(rùn)”賬戶(hù)轉(zhuǎn)入的“凈利潤(rùn)”，而“凈利潤(rùn)”又是所得稅稅后產(chǎn)生。因?yàn)榇蠖鄶?shù)企業(yè)所得稅計(jì)稅所得是由國(guó)稅進(jìn)行審核，“未分配利潤(rùn)”審核的最后取得金額并不是地稅審核確認(rèn)，如果涉及補(bǔ)繳個(gè)稅的股息紅利所得，是依據(jù)國(guó)稅注銷(xiāo)報(bào)告為準(zhǔn)還是依據(jù)企業(yè)提交地稅的財(cái)務(wù)報(bào)表？如果企業(yè)自然人股東對(duì)地稅根據(jù)國(guó)稅審核結(jié)論所做出補(bǔ)繳個(gè)稅結(jié)論有異議，地稅補(bǔ)稅依據(jù)“未分配利潤(rùn)”又是國(guó)稅審核確認(rèn)，能否要求國(guó)稅重新審核該事項(xiàng)？針對(duì)該私營(yíng)股份有限公司注銷(xiāo)中的個(gè)人所得稅征管，能否考慮在企業(yè)注銷(xiāo)要求其提供含股東會(huì)解散分配決議，并以此為依據(jù)核定企業(yè)解散后自然人股東應(yīng)繳的個(gè)人所得稅。

2.稅務(wù)注銷(xiāo)中企業(yè)提供的信息不完整形成稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

案例三：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)辦理稅務(wù)注銷(xiāo)時(shí)，審核該企業(yè)報(bào)送的相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)其資產(chǎn)負(fù)載表中存貨科目金額較大，經(jīng)核實(shí)，是因?yàn)樵撈髽I(yè)將部分開(kāi)發(fā)的房產(chǎn)進(jìn)行抵押貸款，未轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)科目，未計(jì)提折舊，也未繳納房產(chǎn)稅和土地使用稅。

在注銷(xiāo)檢查中，還發(fā)現(xiàn)有部分企業(yè)注銷(xiāo)時(shí)并未提供房產(chǎn)土地等信息，僅從財(cái)務(wù)報(bào)表分析固定資產(chǎn)等科目難度大，無(wú)法準(zhǔn)確判斷企業(yè)是否有隱瞞房產(chǎn)和土地信息，不能確定是否有少納房產(chǎn)稅等情況，另外，企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表中也不能準(zhǔn)確反映出固定資產(chǎn)和債權(quán)債務(wù)的處置情況，無(wú)法判斷由此產(chǎn)生的損益是否體現(xiàn)，可能影響對(duì)企業(yè)所得稅征收管理。

風(fēng)險(xiǎn)的成因分析：注銷(xiāo)登記中，雖然《企業(yè)所得稅法》第五十五條及《實(shí)施條例》第十一條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記前，就其清算所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并依法繳納企業(yè)所得稅。但部分企業(yè)在申請(qǐng)注銷(xiāo)時(shí)對(duì)相關(guān)資產(chǎn)故意不作處理，而目前的注銷(xiāo)流程是先由國(guó)稅審核注銷(xiāo)，營(yíng)改增后，財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨、固定資產(chǎn)等科目涉及增值稅，由國(guó)稅進(jìn)行審核，國(guó)稅辦理注銷(xiāo)后，地稅審核時(shí)對(duì)涉及增值稅范疇的有關(guān)會(huì)計(jì)科目容易忽視，稅務(wù)人員由于缺乏資產(chǎn)評(píng)估相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，也難以確定其資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值，進(jìn)而影響清算所得的確定。其次，對(duì)于房產(chǎn)、土地、車(chē)船等稅源類(lèi)信息核實(shí)又缺乏房產(chǎn)等有關(guān)部門(mén)同步提供的資料。對(duì)不按照清算要求執(zhí)行的企業(yè)檢查難度加大。部分企業(yè)在注銷(xiāo)時(shí)雖進(jìn)行了清算，但不請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，采用原值進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)量，造成最后清算所得為零或?yàn)樨?fù)，造成稅款流失。

三、防范稅務(wù)注銷(xiāo)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策

營(yíng)改增后，稅收制度改革已進(jìn)入新時(shí)期，地稅注銷(xiāo)管理如何適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，如何主動(dòng)查找問(wèn)題排查風(fēng)險(xiǎn)已是當(dāng)務(wù)之急，在依法行政要求嚴(yán)、時(shí)間緊、壓力大的今天，地稅部門(mén)在辦理企業(yè)注銷(xiāo)時(shí)更需要進(jìn)一步規(guī)范管理，強(qiáng)化案頭審核，并采取相關(guān)措施防范風(fēng)險(xiǎn)，防止稅源流失。

1月9日,今年武漢市地稅局首期業(yè)務(wù)課堂開(kāi)講。就“稅務(wù)行政執(zhí)法若干問(wèn)題”“稅法的邊際外延——征管法與其他部門(mén)法的協(xié)調(diào)”專(zhuān)題進(jìn)行了分析和探討,市局機(jī)關(guān)全體干部職工和全市地稅系統(tǒng)各單位公職律師、法治指導(dǎo)員、業(yè)務(wù)骨干參加了學(xué)習(xí)。 （圖/文：市地辦）

1.盡快修改和完善《稅收征管法》等稅收法律法規(guī)。由于近年來(lái)營(yíng)改增稅收制度的出臺(tái)，原來(lái)的征收管理模式和管理職權(quán)都發(fā)生了巨大變化，企業(yè)辦理工商登記的規(guī)則也從實(shí)繳制變成了認(rèn)繳制，根據(jù)《公司法》等相關(guān)法律，納稅人需清算、處置、分配完畢后方可辦理注銷(xiāo)登記，而《稅收征管法》僅規(guī)定“納稅人需結(jié)清應(yīng)納稅款”，但對(duì)結(jié)清稅款的標(biāo)準(zhǔn)并未作出明確規(guī)定，存在納稅人申報(bào)不全即申請(qǐng)注銷(xiāo)稅務(wù)登記現(xiàn)象。因此，一些稅收法規(guī)已不能適應(yīng)當(dāng)前稅收形勢(shì)變化，對(duì)企業(yè)進(jìn)行工商登記但并未經(jīng)營(yíng)、或是認(rèn)繳注冊(cè)資本周期過(guò)長(zhǎng)等，要盡快出臺(tái)詳細(xì)的管理規(guī)定，防止稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2.加大國(guó)地稅聯(lián)合辦公力度，統(tǒng)一清算檢查。建議在辦理企業(yè)注銷(xiāo)前，國(guó)地稅聯(lián)合對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查，或者由國(guó)地稅委托第三方對(duì)企業(yè)進(jìn)行清算，核實(shí)企業(yè)的各類(lèi)資產(chǎn)處置情況，進(jìn)一步確定債權(quán)債務(wù)執(zhí)行情況，確定企業(yè)注銷(xiāo)時(shí)是否盈利，統(tǒng)一拿出補(bǔ)稅（退稅）的處理意見(jiàn)。

3.簡(jiǎn)化注銷(xiāo)流程，減少征納矛盾。如果能夠在注銷(xiāo)之前對(duì)企業(yè)先行進(jìn)行稅款清潔，結(jié)清稅款，則辦理注銷(xiāo)登記就只是一個(gè)例行流程。該流程事項(xiàng)可以由國(guó)稅或地稅一方，或者在政務(wù)中心直接辦結(jié)，同步信息傳遞至工商部門(mén)，減少納稅人多頭跑而產(chǎn)生的征納矛盾。

4.加強(qiáng)日常對(duì)企業(yè)管理力度。要提高稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的學(xué)習(xí)，尤其是注重對(duì)會(huì)計(jì)注銷(xiāo)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)科目的審核，對(duì)“定資產(chǎn)”“存貨”等科目處置情況進(jìn)行核實(shí)，對(duì)“未分配利潤(rùn)”的審核也要加強(qiáng)，企業(yè)解散涉及個(gè)人所得稅股息紅利所得的補(bǔ)繳依據(jù)也需要盡快出臺(tái)文件依據(jù)。

5.增加對(duì)重點(diǎn)或大型企業(yè)注銷(xiāo)后的備案管理。轉(zhuǎn)變企業(yè)注銷(xiāo)所有事情均完結(jié)的觀念，堵塞征管漏洞。部分企業(yè)在注銷(xiāo)前存在隱瞞涉稅事項(xiàng)的現(xiàn)象，注銷(xiāo)前逃避稅收行為一經(jīng)查實(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追繳。保障稅收?qǐng)?zhí)法，加強(qiáng)與工商、銀行、國(guó)稅等部門(mén)的溝通協(xié)作，建立多部門(mén)網(wǎng)絡(luò)信息共享平臺(tái)，多措并舉控制漏征漏管，跟蹤注銷(xiāo)戶(hù)，加大對(duì)與已注銷(xiāo)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的新辦企業(yè)的監(jiān)控力度。