新收入準則在汽車經(jīng)銷企業(yè)回購交易中的應用探討
——以A企業(yè)為例

丁曉蓮

(四川師范大學，四川 成都 610066)

1 A汽車經(jīng)銷公司簡介

A汽車銷售服務有限公司是全球某知名轎車品牌的特許經(jīng)銷商，公司是集汽車展示，汽車銷售，售后服務，配件供應及信息反饋于一體的品牌專賣店。下屬十多家4S汽車專營店、二手車零售店，70多家二級網(wǎng)點，近三年年均銷售實現(xiàn)含稅營業(yè)額超10億元人民幣。

2 新收入準則在售后回購交易中的應用

2.1 負有回購義務或企業(yè)享有回購權(quán)利

(1)回購價格低于原售價。新的收入準則規(guī)定：對于售后回購交易，企業(yè)因存在與客戶的遠期安排而負有回購義務或企業(yè)享有回購權(quán)利的，表明客戶在銷售時點并未取得相關(guān)商品控制權(quán)，企業(yè)應當作為租賃交易或融資交易進行相應的會計處理。其中，回購價格低于原售價的，應當視為租賃交易。

以A汽車經(jīng)銷商為例：20*8年6月1日，A汽車經(jīng)銷商與B汽車租賃公司簽訂了一份豪華轎車的銷售合同，根據(jù)合同規(guī)定，A汽車經(jīng)銷商應在20x8年8月31日交付B汽車租賃公司10輛豪華轎車，而B汽車租賃公司應在收貨后支付給A汽車經(jīng)銷商1500萬元(每臺豪華轎車150萬元)。合同中約定，A汽車經(jīng)銷商有權(quán)在3年后以1200萬的價格回購該批豪華轎車。

分析以上案例，雙方簽訂的合同中規(guī)定經(jīng)銷商在3年后有權(quán)回購，滿足準則規(guī)定“企業(yè)享有回購權(quán)利”，因此，B公司并沒有對已交付的豪華轎車擁有真正的控制權(quán)，A公司也不能在銷售的時點確認收入，而應當作為租賃業(yè)務處理；合同規(guī)定，A公司3年后有權(quán)以1200萬元的價格回購，低于當初的銷售價格(原銷售價為1500萬元)，按準則規(guī)定“回購價格低于原售價的，應當視為租賃交易”故經(jīng)銷商應將該交易作為經(jīng)營性租賃進行會計處理。

(2)回購價格不低于原售價。新收入準則規(guī)定，回購價格不低于原售價的，應當視為融資交易，在收到客戶款項時確認金融負債，并將該款項和回購價格的差額在回購期間內(nèi)確認為利息費用等。

以上述案例為例，其他條款不變，將回購價從1200變?yōu)?700萬。回購價格為1700萬，高于當初的銷售價格1500萬元，按準則規(guī)定：“回購價格不低于原售價的，應當視為融資交易，在收到客戶款項時確認金融負債，并將該款項和回購價格的差額在回購期間內(nèi)確認為利息費用等。”因此A經(jīng)銷商應將該交易作為融資性租賃進行會計處理。

會計分錄的處理如下：20x8年8月31日，A公司將10臺豪華轎車交付B公司：

借：應收賬款 15,000,000

待攤利息費用 2,000,000

貸：應付回購款 17,000,000

20x8年9月30日，A公司確認租金收入(此后3年，每月的處理相同)：

借：利息費用 55,556(2,000,000/3/12 )

貸：待攤利息費用 55,556

假設3年后，雙方協(xié)商放棄回購，則A公司：

借：應付回購款 17,000,000

貸：銷售收入 15,000,000

利息費用 2,000,000

2.2 客戶要求回購。新準則規(guī)定，企業(yè)負有應客戶要求回購商品義務的，應當在合同開始日評估客戶是否具有行使該要求權(quán)的重大經(jīng)濟動因。客戶具有行使該要求權(quán)重大經(jīng)濟動因的，企業(yè)應當將售后回購作為租賃交易或融資交易進行會計處理；否則，企業(yè)應當將其作為附有銷售退回條款的銷售交易，按照本準則第三十二條規(guī)定進行會計處理。第三十二條對于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應當在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預期有權(quán)收取的對價金額(即不包含預期因銷售退回將退還的金額)確認收入，按照預期因銷售退回將退還的金額確認負債；同時，按照預期將退回商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值，扣除收回該商品預計發(fā)生的成本(包括退回商品的價值減損)后的余額，確認為一項資產(chǎn)，按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本。據(jù)此，如果是客戶要求回購的，應區(qū)分客戶行使該要求權(quán)是否具有重大經(jīng)濟動因，分為以下兩種情形：

(1)客戶具有重大經(jīng)濟動因。以上述案例為例，其他條款不變。合同中約定，如果3年后B租賃公司因資金周轉(zhuǎn)等原因出現(xiàn)財務困難，可以要求A汽車經(jīng)銷商回購該批豪華轎車，回購價格為1200萬元。

分析以上案例，回購要求是客戶B公司提出的。因資金周轉(zhuǎn)的財務困難應該屬于重大經(jīng)濟動因，則表明商品控制權(quán)并未轉(zhuǎn)移。因此，此交易可以作為經(jīng)營性租賃或融資性租賃來處理。本例中，因回購價格1200萬元低于原銷售價格1500萬元，根據(jù)準則規(guī)定，應作為經(jīng)營性租賃處理。如果回購價格高于原銷售價格，則應作為融資性租賃處理。

(2)客戶不具有重大經(jīng)濟動因。以上述案例為例，其他條款不變，如果3年后B租賃公司因轎車租賃情況不佳，使用率較低的原因，可以要求A汽車經(jīng)銷商回購該批豪華轎車，回購價格為1200萬元。

分析以上案例，回購要求是客戶B公司提出的。B公司因轎車租賃情況不佳，使用率較低的原因不具有重大的經(jīng)濟動因，則表明商品控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應按照新收入準則下附有銷售退回條款的銷售進行會計處理。

3 結(jié)論

新收入準則的頒布，對各行業(yè)收入的確認計量以及業(yè)績衡量產(chǎn)生了重大的影響，財務人員應當深入研究，體會與理解準則的規(guī)定、目的和內(nèi)涵，只有靈活掌握與運用，才能為企業(yè)決策者、報表使用者提供正確有用的信息。