房地產(chǎn)稅呼之欲出？

劉暢

房地產(chǎn)稅的立法進(jìn)程或?qū)⒃?020年前完成，而由于不動產(chǎn)登記信息平臺、房地產(chǎn)評估機(jī)制等房地產(chǎn)稅開征的必要配套機(jī)制尚處于設(shè)計(jì)或搭建階段，中期內(nèi)并不具備開征房地產(chǎn)稅的條件，房地產(chǎn)稅的開征尚待時(shí)日

中國于1986年9月頒布《中國人民共和國房地產(chǎn)暫行條例》，設(shè)立房產(chǎn)稅，但該稅只將經(jīng)營性房產(chǎn)納入征稅范圍，對占總量約80%的個(gè)人住宅進(jìn)行免稅。目前，除上海、重慶兩地試點(diǎn)對個(gè)人住房開征房產(chǎn)稅，全國范圍內(nèi)對個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅的稅制尚未確立。近日，財(cái)政部部長肖捷在《人民日報(bào)》中撰寫《加快建立現(xiàn)代財(cái)政制度》一文，提及未來將對個(gè)人住房與工商業(yè)房地產(chǎn)的保有環(huán)節(jié)按照評估值征收房地產(chǎn)稅，引發(fā)了社會的熱烈關(guān)注與討論。

本文將側(cè)重討論對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)開征的稅種，以長期視角下中國征收房地產(chǎn)稅的必要性為切入點(diǎn)，對中國房地產(chǎn)稅的征收節(jié)奏進(jìn)行預(yù)判。本文以房地產(chǎn)稅代指對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的稅種，以房地產(chǎn)稅收作為對房地產(chǎn)建設(shè)開發(fā)、交易、保有環(huán)節(jié)所征稅種的統(tǒng)稱。

長期視角看中國征收房地產(chǎn)稅的必要性

1.中國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)不合理，推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革是建設(shè)現(xiàn)代財(cái)政制度的應(yīng)有之義。當(dāng)前中國房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)不合理，呈現(xiàn)“重開發(fā)建設(shè)與交易、輕保有”的特點(diǎn)。從稅種數(shù)量來看，中國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制體系主要包含16個(gè)稅種，涉及房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)、交易以及保有三大環(huán)節(jié)（見表），其中開發(fā)建設(shè)、交易環(huán)節(jié)各涉及7個(gè)稅種，而保有環(huán)節(jié)僅涉及房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅，稅種分配并不均衡。從各環(huán)節(jié)的稅收規(guī)模來看，房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)與交易環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)明顯高于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)。具體來說，除增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅這三個(gè)大稅種外，在房地產(chǎn)各環(huán)節(jié)應(yīng)繳的小稅種中，城鎮(zhèn)土地使用稅與房產(chǎn)稅的稅收收入僅分別排在第四位與第五位（見圖），側(cè)面印證房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負(fù)明顯低于房地產(chǎn)的開發(fā)建設(shè)與交易環(huán)節(jié)。當(dāng)前房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負(fù)較輕疊加現(xiàn)行稅制在個(gè)人住房保有環(huán)節(jié)的缺失，在一定程度上鼓勵了房地產(chǎn)投機(jī)行為，即房地產(chǎn)持有成本低而導(dǎo)致出現(xiàn)大量房地產(chǎn)投機(jī)者囤房、囤地的現(xiàn)象，不利于房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。因此，中國有必要簡化目前過于繁雜的房地產(chǎn)稅費(fèi)，增加房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅種，建立規(guī)范、健全的房地產(chǎn)稅收體系。

此外，對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的房地產(chǎn)稅，將作為財(cái)產(chǎn)稅的重要組成部分提升中國直接稅的比重。當(dāng)前中國稅制呈現(xiàn)以間接稅為主、直接稅為輔的特點(diǎn)。雖然以間接稅為主的稅制框架具有稅源廣泛、稅收籌集效率較高的優(yōu)勢，多被發(fā)展中國家所采用，但由于高收入階層的邊際消費(fèi)傾向低于低收入階層的邊際消費(fèi)傾向，而對流轉(zhuǎn)的商品和勞務(wù)征稅一般采用單一稅率而非累進(jìn)稅率，因此對高收入階層征稅的總額占其收入的比重低于低收入階層，在一定程度上體現(xiàn)出“累退性”，因此，以間接稅為主的稅制框架難以完全體現(xiàn)稅負(fù)公平與量能納稅的稅收原則。房地產(chǎn)稅作為直接稅，將直接對納稅人所有的房產(chǎn)征稅，且具有較難轉(zhuǎn)嫁的特點(diǎn)，多所有者多納稅，少所有者少納稅，在一定程度上具有對社會財(cái)富進(jìn)行二次分配的功能。隨著房地產(chǎn)稅的逐步落地，房地產(chǎn)稅或?qū)⒅鸩桨l(fā)揮財(cái)產(chǎn)稅的再分配調(diào)節(jié)作用。

2.土地出讓收入難以長期維繼地方財(cái)力，健全地方稅體系勢在必行。1994年分稅制改革后，中央將財(cái)權(quán)上移、事權(quán)下放的舉措給地方財(cái)政帶來了壓力，同時(shí)地方稅體系尚不完善，這使得土地出讓收入逐步成為地方政府財(cái)政收入的重要來源。2016年，土地出讓收入在地方本級財(cái)政收入中的占比約為40.9%。盡管在租賃住房、共有產(chǎn)權(quán)住房等房地產(chǎn)長效機(jī)制的建設(shè)背景下，地產(chǎn)企業(yè)拿地意愿與城市供地力度不弱或?qū)⒃谥衅趦?nèi)為地方政府的土地出讓收入提供一定支撐，但長期來看，隨著房地產(chǎn)長效機(jī)制的逐步完善以及中國房地產(chǎn)市場進(jìn)入存量房時(shí)代，地產(chǎn)企業(yè)拿地意愿或?qū)⒚黠@減弱，土地出讓收入將有所下降，地方政府財(cái)力將受到顯著影響。因此，中國當(dāng)前有進(jìn)一步培育地方稅源、推進(jìn)地方稅體系改革的必要性。房產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅，通常作為地方稅體系的重要組成稅種之一，其征稅對象為房產(chǎn)，評稅依據(jù)為房地產(chǎn)價(jià)值，相較于所得稅與流轉(zhuǎn)稅，具有稅基不易隱藏、稅負(fù)不易轉(zhuǎn)嫁、受經(jīng)濟(jì)短期波動的影響較小等特點(diǎn)，因而房地產(chǎn)稅收入相對更穩(wěn)定且可持續(xù)。因此，長期來看，未來房地產(chǎn)稅的設(shè)立與開征將為地方政府提供穩(wěn)定的稅源，進(jìn)而有助于增加地方財(cái)政收入，能夠在一定程度上緩解土地出讓收入下滑所帶來的地方財(cái)力下降的問題。但值得注意的是，未來房地產(chǎn)稅的開征對于地方政府財(cái)政增收的貢獻(xiàn)程度以及房地產(chǎn)稅能否成為地方主體稅種等問題，將更多地取決于未來房地產(chǎn)稅落地政策中對于稅率、征稅范圍、抵扣標(biāo)準(zhǔn)等稅制要素的具體設(shè)置。

3.房地產(chǎn)稅制建設(shè)是構(gòu)建房地產(chǎn)長效機(jī)制的重要內(nèi)容。房地產(chǎn)稅收制度建設(shè)是房地產(chǎn)長效機(jī)制建設(shè)不可或缺的一部分。房地產(chǎn)長效機(jī)制的建設(shè)包含因城施策完善需求端的調(diào)控機(jī)制、按照庫存區(qū)劃周期精細(xì)化土地供給、健全多元化住房供給體系以及建立完善的現(xiàn)代房地產(chǎn)稅收制度等方面。正如上文所述，增加對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收，有助于降低房產(chǎn)投資、投機(jī)收益預(yù)期，遏制投資性或投機(jī)性購房需求；此外，適當(dāng)降低房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)、交易環(huán)節(jié)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，做到各環(huán)節(jié)稅費(fèi)的合理協(xié)調(diào)，有助于房地產(chǎn)市場的穩(wěn)健發(fā)展。

中國房產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)的多維預(yù)判

肖捷部長在《加快建立現(xiàn)代財(cái)政制度》一文中對未來房地產(chǎn)稅立法與征收方向初步提出了明確意見，即“按照‘立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)的原則，推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和實(shí)施。對工商業(yè)房地產(chǎn)和個(gè)人住房按照評估值征收房地產(chǎn)稅，適當(dāng)降低建設(shè)、交易環(huán)節(jié)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，逐步建立完善的現(xiàn)代房地產(chǎn)稅制度”。基于上述要點(diǎn)，我們對未來中國房地產(chǎn)稅的稅制要素以及開征進(jìn)程作出如下預(yù)判。

1.中國房地產(chǎn)稅稅制要素預(yù)判。在房地產(chǎn)稅制體系設(shè)置與房地產(chǎn)稅征收目的方面，“對工商業(yè)房地產(chǎn)和個(gè)人住房按照評估值征收房地產(chǎn)稅”明確了未來將對房地產(chǎn)在保有環(huán)節(jié)征收房地產(chǎn)稅，并將其征收范圍擴(kuò)展至個(gè)人住房。基于穩(wěn)定稅負(fù)的原則，開征房地產(chǎn)稅將在一定程度上增加納稅人以及房地產(chǎn)行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，因此未來中國必將通過歸類、清理、整合房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)與交易環(huán)節(jié)的各項(xiàng)稅種，在一定程度上降低房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)、交易環(huán)節(jié)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。在房地產(chǎn)稅的征收目的方面，國際與滬渝兩地試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)都側(cè)面驗(yàn)證房產(chǎn)稅對房價(jià)的抑制作用相當(dāng)有限，因此房地產(chǎn)稅的征收目的或更多地體現(xiàn)為以增加地方財(cái)政收入為主，以調(diào)節(jié)收入分配與調(diào)控房價(jià)為輔。endprint

在房地產(chǎn)稅征管機(jī)制與稅權(quán)劃分方面，中央政府將通過立法授權(quán)地方政府進(jìn)行房地產(chǎn)稅征管。參考“立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)”的房地產(chǎn)稅實(shí)施原則、“未來地方稅收管理權(quán)限主要集中在省級”的地方稅體系改革規(guī)劃以及國際經(jīng)驗(yàn)，房地產(chǎn)稅的稅制框架將通過中央統(tǒng)一立法作出明確規(guī)定，確定稅率浮動范圍；同時(shí)，鑒于各地房地產(chǎn)價(jià)格、交易規(guī)模等實(shí)際情況差異較大，房地產(chǎn)稅的稅率、評估周期、減免政策等具體稅收政策或?qū)⑼ㄟ^中央立法授權(quán)由各省級政府視各地具體情況自行確定。

在房地產(chǎn)稅征稅范圍方面，預(yù)計(jì)房地產(chǎn)稅開征落地后中期內(nèi)征稅重點(diǎn)在于高端與多套存量房。房地產(chǎn)稅具有財(cái)產(chǎn)稅的性質(zhì)，理論上應(yīng)稅房地產(chǎn)應(yīng)包含所有存量房與增量房。但值得注意的是，相較增值稅、消費(fèi)稅等間接稅，房地產(chǎn)稅作為直接稅，其征收會讓納稅人直接面對稅務(wù)機(jī)關(guān)，進(jìn)而使得稅收負(fù)擔(dān)顯性化。若在房地產(chǎn)稅落地之初就將絕大多數(shù)利益相關(guān)者“趕入”房地產(chǎn)稅稅基，實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅稅基的“全覆蓋”，或?qū)⒃诤艽蟪潭壬霞せ鐣埽焕诮?jīng)濟(jì)與社會發(fā)展。因此，中國房地產(chǎn)稅的開征必將遵循漸進(jìn)、“分步推進(jìn)”的進(jìn)程。結(jié)合中國當(dāng)前調(diào)控高端、遏制投機(jī)性需求的房地產(chǎn)調(diào)控政策，可以預(yù)計(jì)房地產(chǎn)稅落地后中期內(nèi)或?qū)⒉捎谩案叨?多套存量”的征收方案。具體來說，未來中國或?qū)Ω叨俗》吭O(shè)置相對較高的稅率，對普通住房設(shè)置較高的抵免額，對自住用房予以免稅；同時(shí)考慮到居民住房的改善性需求，或?qū)Φ诙追康倪m用稅率從低設(shè)置；待時(shí)機(jī)成熟后再逐步將房地產(chǎn)稅的征稅范圍進(jìn)行擴(kuò)展。

在房地產(chǎn)稅征稅依據(jù)方面，未來將對工商業(yè)房地產(chǎn)與個(gè)人住房按照評估值征收房產(chǎn)稅。當(dāng)前中國現(xiàn)行房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)是房產(chǎn)的賬面原值扣除10%至30%后的房產(chǎn)余值，此標(biāo)準(zhǔn)并未考慮房產(chǎn)價(jià)格不斷上漲所導(dǎo)致房產(chǎn)市場價(jià)值遠(yuǎn)超出房產(chǎn)原值的現(xiàn)實(shí)，造成房產(chǎn)稅稅基無法隨房地產(chǎn)市場價(jià)值的變動而變動，致使當(dāng)前房產(chǎn)稅的組織稅收能力嚴(yán)重不足。而未來若以房地產(chǎn)的市場評估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，則能夠較為客觀地反映房地產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，進(jìn)而使得稅基得到一定程度的擴(kuò)大，能夠在一定程度上保證地方財(cái)政收入的穩(wěn)定增長；同時(shí)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與公共服務(wù)改善帶來的房產(chǎn)增值可以在稅收收入上得到較好的體現(xiàn)，符合稅收的量能負(fù)擔(dān)原則，并使得房地產(chǎn)稅發(fā)揮一定的再分配功能。但值得注意的是，參考國際經(jīng)驗(yàn)，采用房地產(chǎn)的評估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)首先需要建立完善的個(gè)人財(cái)產(chǎn)信息平臺以及房地產(chǎn)稅基評估機(jī)制。

在房地產(chǎn)稅稅率設(shè)置方面，從稅率類型來看，中國房地產(chǎn)稅宜對不同征稅對象實(shí)行差別比例稅率。根據(jù)房地產(chǎn)稅征稅對象對房屋使用性質(zhì)的不同，采用差別比例稅率可在一定程度上體現(xiàn)稅負(fù)公平的原則。具體來說，一是對不同地區(qū)的房地產(chǎn)實(shí)行不同的稅率標(biāo)準(zhǔn)，例如一線城市的房產(chǎn)稅稅率相對高于二三線城市；二是對不同類型的房地產(chǎn)實(shí)行不同的稅率標(biāo)準(zhǔn)，例如對高檔住宅的適用稅率可適當(dāng)從高，而對普通住宅的適用稅率可適當(dāng)從低。從稅率水平來看，中國房地產(chǎn)稅的稅率水平總體不會過高。目前中國的房價(jià)收入比普遍較高，尤其是在一線城市，房價(jià)收入比已達(dá)到20左右，這將限制房地產(chǎn)稅稅率的提高。具體來說，以全國平均房價(jià)收入比為10進(jìn)行粗略估計(jì)，房產(chǎn)稅稅率每提高1%，意味著居民需要再多支付可支配收入的10%。因此，在中國房價(jià)收入比高企的背景下，中國房產(chǎn)稅稅率水平的設(shè)置不會過高。

2.中國房地產(chǎn)稅征收節(jié)奏預(yù)判。參考肖捷提出的“立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)”的原則，中國房地產(chǎn)稅的開征并不會一蹴而就，而將是漸進(jìn)式的推進(jìn)過程。換言之，房地產(chǎn)稅立法進(jìn)程或?qū)⒃谥衅趦?nèi)完成，而由于不動產(chǎn)登記信息平臺、房地產(chǎn)評估機(jī)制等房地產(chǎn)稅開征的必要配套機(jī)制尚處于設(shè)計(jì)或搭建階段，中期內(nèi)并不具備開征房地產(chǎn)稅的條件，房地產(chǎn)稅的開征尚待時(shí)日。

從房地產(chǎn)稅立法程序來看，根據(jù)中共中央在2015年3月審議通過的《貫徹落實(shí)稅收法定原則的實(shí)施意見》的要求，凡是新開征的稅種，一律由法律進(jìn)行規(guī)范。房地產(chǎn)稅的立法工作一直在推進(jìn)，但提速有限：自2013年中共十八屆三中全會第一次提出“加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革”，到2015年被列入全國人大常委會當(dāng)年立法工作計(jì)劃的“預(yù)備項(xiàng)目”，房地產(chǎn)稅直至2017年5月才成為立法工作的“預(yù)備及研究論證項(xiàng)目”，整體立法推進(jìn)進(jìn)程較為緩慢。參考已通過人大立法程序并實(shí)施的企業(yè)所得稅與車船稅兩大稅種的立法進(jìn)程，其從立法規(guī)劃到通過分別耗時(shí)12、20個(gè)月。考慮到房地產(chǎn)稅的立法流程，未來需提交全國人大審議以及征求社會意見，同時(shí)還需要解決各項(xiàng)法理問題，因此短期內(nèi)完成房地產(chǎn)稅立法并不現(xiàn)實(shí)，預(yù)計(jì)房地產(chǎn)稅立法最快或?qū)⒃?020年前完成。

從開征房地產(chǎn)稅所需的各項(xiàng)配套環(huán)節(jié)來看，參照國際經(jīng)驗(yàn)，中國當(dāng)前尚未建立起完善的不動產(chǎn)登記信息平臺、房地產(chǎn)稅稅基評估及爭議解決等配套機(jī)制，短期內(nèi)開征房地產(chǎn)稅的條件尚不具備。

具體來說，從不動產(chǎn)登記信息平臺的建設(shè)來看，當(dāng)前中國不動產(chǎn)登記工作進(jìn)展較為順利。據(jù)國土資源部統(tǒng)計(jì)，2017年9月，全國所有市縣已接入國家級的不動產(chǎn)登記信息平臺。但值得注意的是，此進(jìn)展距離全面完成登記機(jī)構(gòu)、登記簿冊、登記依據(jù)和信息平臺“四統(tǒng)一”的任務(wù)尚有一段距離，預(yù)計(jì)不動產(chǎn)登記信息平臺的建設(shè)工作最快將在2018年年底前完成。

從中國房地產(chǎn)稅稅基評估及爭議解決機(jī)制的建設(shè)進(jìn)展來看，中國當(dāng)前還未制定房地產(chǎn)稅基評估標(biāo)準(zhǔn)與設(shè)立官方的房地產(chǎn)稅基評估機(jī)構(gòu)。參考國際經(jīng)驗(yàn)，為保證評估結(jié)果與征稅環(huán)節(jié)相互獨(dú)立，未來中國將著手制定房地產(chǎn)稅基評估標(biāo)準(zhǔn)，并設(shè)立與稅務(wù)機(jī)關(guān)、房地產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)并列的房地產(chǎn)稅基評估機(jī)構(gòu)。這樣，既可以保證房地產(chǎn)稅評稅、征稅以及管理環(huán)節(jié)的緊密聯(lián)系，也可以保證各環(huán)節(jié)相互監(jiān)督制約，保證評估結(jié)果與征稅的公允性。同時(shí)，中國房地產(chǎn)稅基評估爭議處理機(jī)制還遠(yuǎn)未提上議程。房地產(chǎn)稅的稅基評估，不同于流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅種在現(xiàn)行稅法下以既成事實(shí)的收入或行為作為征稅對象，而是需要運(yùn)用一定的技術(shù)、方法估計(jì)與測算征稅對象的價(jià)值，客觀上存在一定的不確定性，評稅結(jié)果有時(shí)會存在一定爭議。因此，在尚未建立較為完善的房地產(chǎn)稅稅基評估爭議處理機(jī)制之前，中國房地產(chǎn)稅開征的時(shí)機(jī)尚不成熟。此外，開征房地產(chǎn)稅，需要專業(yè)人員進(jìn)行稅基的核算與評估，而當(dāng)前中國房地產(chǎn)評估專業(yè)人員匱乏，在中期內(nèi)無法完成開征房地產(chǎn)稅所必需的稅基評估工作。

綜上所述，中國或?qū)⒃?020年前完成房地產(chǎn)稅的立法工作，但由于開征房地產(chǎn)稅所必需的各項(xiàng)配套機(jī)制尚不完善，中期內(nèi)并不具備開征房地產(chǎn)稅的條件，房地產(chǎn)稅的開征尚待時(shí)日。

（作者為中國人保資產(chǎn)管理有限公司宏觀與戰(zhàn)略研究所研究員）endprint