財務支出管理中的審核次序問題

□張雪松

支出審核，是單位財務管理工作中的一項重要內容，牽涉的人員及時間較多。與支出管理相關的制度及流程設計，不僅關系到單位資金的安全和使用效果，也影響到單位的整體工作效率，而其中審核次序的安排就是較易引發爭議的一項內容。實務中，經常會出現財務審核人與經辦部門負責人為誰先審誰后審而發生爭論的情況，影響到單位內部的和諧乃至業務的正常開展。

在實際工作中，先財務審核后經辦部門負責人審核，或者先經辦部門負責人審核后財務審核，這兩種情況均普遍存在，但作出選擇的具體原因，卻往往缺乏令人信服的內在邏輯。《行政事業單位內部控制規范（試行）》也只是要求明確支出的內部審批程序，對審核次序的設置并未給出指導性意見。因此，有些單位根據單位領導的經驗或主觀感覺來設置審核次序；有些單位則是簡單地參考照搬其他單位的做法；還有不少單位則是將審核次序與部門地位掛起鉤來，認為后審的部門地位更高。

那么，設置審核次序的客觀依據究竟是什么呢？在回答此問題前，先要解決另一個普遍存在的審核問題，即審核職責的分工。《行政事業單位內部控制規范（試行）》第四章第二節第三十條要求明確內部審批、審核、支付、核算和歸檔等支出各關鍵崗位的職責權限。其中的第二點要求加強支出審核控制。重點審核單據來源是否合法，內容是否真實、完整，使用是否準確，是否符合預算，審批手續是否齊全。而當前實務中，不少單位的財務審核與部門審核的職責是沒有明確區分的。有些單位的部門審核僅是簽個字，表示知曉此事，所有審核責任均在財務審核環節；有些單位則是將部門審核等同于審批，財務審核形同虛設；還有些單位的部門審核與財務審核相互依賴，貌似初審復核齊全，實際上責任卻未落實到位，等出了問題就推諉扯皮。在上述這些情形下，討論審核次序并無多大意義。支出審核，概括來看，就是要審核兩方面內容：必要性和合理性。通常情況下，部門審核人掌握著必要性方面的信息，如內容是否真實、是否在部門預算控制內等；而財務部門則擅長合理性審核，因為熟悉各類單據及支出標準，精通計算復核。因此審核職責的合理分工是可以實現的。

在審核職責分工明確的情況下，審核次序該如何確定呢？實際工作中，有兩種情形有助于明確審核次序的決定因素。情形一：前級審核通過后，后級審核時發現問題，退回經辦人修改并重新提交后，前級審核必須再審一次。此時前級審核可能會提出今后讓后級審核提前的要求，理由是不能因為后級審核職責中發現的問題而浪費前級審核的時間。因此，情形一中出現了時間這個考量因素。從這個角度出發，需要鑒定出哪些審核事項容易出現問題，相應的審核可以放在前面，以減小無效重簽的機率。情形二：在情形一的基礎上，后級審核人不同意提前，理由是該后級審核人工作非常繁忙、時間非常寶貴，必須優先保證該后級審核人的時間不會被浪費。此時，情形二中出現了一個新的考量因素，時間的價值。也就是說，在單位里，不同人的時間有著不同的價值，即使前級審核被浪費的時間比后級審核要多，但前級的時間價值較低，可能還是維持原先的次序對單位最有利。至此，審核次序的決定因素逐漸明朗。不僅要考慮時間的量，又要考慮時間的單位價值，綜合起來，確定審核次序的理論標準就應該是審核成本最低化原則。

理論上，時間價值可以按各審核人的人力成本（工資、獎金以及單位社保、公積金等）所換算對應的單位收入，但從客觀性和可操作性角度考慮，直接以人力成本為依據更簡便有效。時間的量會相對復雜點，因為涉及兩個因素。因素一是審核人的審核效率問題。不同專業背景、工作經驗、身體狀態的人，對同一審核內容所需的審核時間會不一樣，比如同樣審核單據的真實性，有財會專業工作經驗的人比新跨行轉入的審核人會更快更準確。因素二是各審核內容出現問題的概率。這與支出管理制度的精細復雜度、報銷人的執行準確度、審核人的審核嚴謹度都有關系，比如制度越復雜，經辦人就越不易準確把握執行，出現問題被退回的概率也就越大。

通過電子表格設計情景模擬，可以發現，在兩種審核次序下總審核成本的差異，來源于因為另一方審核中發現問題而造成本方再次審核的所需成本的差異，即另一方發現問題而被退回的支出申請份數乘以本方的單份支出申請審核成本（本方單位時間價值乘以單份支出申請所需審核時間），當雙方發現問題的概率和單份審核成本差不多時，任何一方先審的總審核成本都一樣。

綜上而言，總的審核成本與審核人的人力成本、審核人的審核效率及各審核內容出現問題的概率都有關系。而這些因素在各單位的情況都不一樣，所以各個單位的審核次序應根據實際情況決定，無法照搬或統一規定。即使在同一單位的不同時期，審核人的薪資、審核能力和報銷人的報銷準確度也會發生變化，對審核次序進行適當調整也屬正常。

對于成長擴張期的單位來說，大量的新員工對單位財務制度的掌握程度不夠，被財務審核退回的概率偏高，財務審核可以前置。而對于員工及財務制度相對穩定的成熟型單位，或者當財務審核人與部門負責人的人力成本相當時，審核次序就不易判定。此時若出現爭議時，可以參考上述要素量化論證審核次序。