我國企業合并會計處理方法選擇

劉雨琳+張鳳楠

摘 要：企業效率的提升很大程度上取決于理性的企業合并。加強企業相互之間的協作能力，可以使企業合并越來越多地應用于商業的競爭和合作中，使得企業在商業競爭的潮流中占據有利位置。由于企業合并的國際趨勢，我國根據自己社會的特有形式和經濟體系，結合與國際趨同的方法處理問題。但是如何選擇和改進合并會計處理的方法仍然十分重要，成為當下我國會計理論界的現實問題。

關鍵詞：企業；合并會計；方法選擇

由于企業合并會計處理方法在我國的進一步合并和完善，這種方法也引起了社會進一步地廣泛關注。本文通過采用文獻分析法和文獻資料分析，對大量的資料和相關理論進行介紹，結合現狀和在我國企業中的實際應用等問題，通過很多案例結合分析，并通過次引發思考，旨在提升當前形勢下的合并會計的質量。

一、我國企業合并會計處理方法的現狀

根據我國自新中國成立以來，一直是對于企業合并的方法采用的是默認的采用購買法，即對于權利結合法的范圍沒有做出明確的約定，在實際操作中也容易造成方法選擇太過主觀性。對于權益結合法更多地被用于美化企業的業績表和其他相關的利益的情況，我國也無法對此種現象帶來的社會混亂性和危害度做出改變。在2006年后頒布了新的準則后，我國明確地表示將企業合并劃分為同一控制的企業合并類型，購買法案適用于非同一控制下的合并類型，不同的分類類型，可以有一定程度有效地解決了當前社會形勢下的混亂局面。另外，對于有關企業合并的有關方案和方法的選擇處理方法，除了上文提到的權益結合法和購買發，還有一種叫做新起點法的新實體法。此法用來合并并且重新參與對合并的企業進行雙方的解散，從而合并得到新的企業。此種方法在我國實際中并沒有很經常的使用，仍然處在探索階段，所以本文不展開陳述。主要就權益結合法和購買法出現的問題和優缺點進行相應地研究和分析。

二、企業合并會計處理方法的差異比較和問題分析

1.企業合并處理方法中的兩種會計處理方法的定義

購買法：購買法作為一種以轉讓資產或債券等方式來拿到另外幾家或者一家企業的全部資產，注意是凈資產和控制權的行為。這樣的合并類型就被稱為是在會計處理方法中的購買法。在購買發進行會計處理的情況下，合并雙發在完成合并后雙方依然存在相應的對財產的實際控制的關系，雙方的行為可以根據相應的購買行為判斷是購買方還是被購買的一方。

權益結合法：權益結合法是參與企業合并的所有股東都參與合并，通過個則共同控制的企業的全部資產進行資金和相關的經營活動，從而到達相關的目的的行為。權益結合法通常表現為合并企業的股東權益在權益方面的聯合。因此，與購買法完全不同，合并之后，合并雙方的任何一方都不能被看作是購買方，因此權益結合法并不是一項典型的購買行為。

2.企業合并用到的兩種會計處理方式的差異比較

兩者在合并時依靠的理論基礎差異，因為兩者的基本假設從一開始就不同，導致理論差距存在巨大差異例如，在企業合并的會計處理的時候，購買發通常被用于購買性質的企業合并，因為購買法是典型的購買行為。它通過一方通過購買行為使得另一方的凈資產被全部交易，并且在整個合并工程中都有經濟資源的不斷流入和流出。因此，它的假設和理論基礎就和另一種企業合并會計處理的另一種方式權益結合法有所不同。與購買法不同的是，權益結合法主要致力于對于股權性質聯合的企業合并。合并的工程中不存在經濟的流動，不會使得新的計量基礎發生。在這種權益結合制度下，按照原有的基本假設進行會計核算，對歷史的資產重新進行資本計算，導致兩種會計處理方式的基本假設不同。第二，兩者的會計處理原因就存在很大的不同。購買發下合并成本的行為主要是通過公允價值，通過合并企業未被合并企業發放資金的行為來計算，而權益結合罰下的合并成本主要是根據賬面價值，這主要還是由于經濟資源的是否流轉來決定的。并且，兩者的會計處理方法對合并的商譽的確認原則和當年實現的凈利潤的處理原則也有很大不同。購買法的運行形勢下，總是會出現合并成本大于取得的被合并方凈資產的公允價值，差額部分應該被全部確認為商譽。合并成本少于后者的情況下，差額部分還要確認為當期損益收入。而權益結合法則完全不同，權益結合法通過賬面價值做為基礎，不存在需要確認并確合并商譽的情況出現。基于非持續經營也是另一個不同的產生原因，購買法下，合并后的利潤表只包括合并企業創造的在合并企業自合并之后創造的當期損益。而權益結合罰則因為很多其他的原因，把管理層與股東的利用當作是持續存在的，因此在合并利潤的表單中，需要把合并企業創造的當期的全部損益全部融入到合并的利潤表中，合并點的時間不同不會對整個合并利潤表造成影響。

3.企業合并會計處理方法中的優缺點分析

通過分析，我們得出結論，由于合并后的資產可以允許公允的價值重新計量等情況，購買法相對于權益結合法，更具有重新提供價值性和相關性更高的會計信息的能力，同時，購買法形勢下的企業合并會計處理方式也能更能反映出企業合并的經濟實質，并且符合現行的操縱和管理，最重要的是不容易被盈虧操作和管理。并且，購買法的資產負債率明顯低于權益的結合法，而流動的比率又明顯高于相對應的權益結合法，因此受償還能力明顯高于后者。但同時，購買法的缺點也同樣突出，購買發因為計價基礎不一致，因此在采用這種方法進行會計處理的時候，只能對被合并企業的價值進行計量，而對于換來賬面價值不變的情況，則更容易適用于權益結合罰的情況。

三、對于我國企業合并會計處理方法選擇

1.有效反映企業合并的經濟實質

在企業合并過程中，合并的經濟實質反映了其所適用的會計方法，實際上，企業合并經濟實質的判斷將會直接決定企業管理層所選擇的企業合并會計處理方法。如果一個企業與另一個企業進行合并，將會導致被合并方失去對原有資產的控制，即所謂的發生了控制權的轉移，此類合并屬于購買。對于參與企業合并的股東而言，并未發生控制權的變更，同樣是一起來對企業實施控制，此類合并屬于權益結合。上述兩種處理方法的判定依據主要是企業合并前后是否發生了控制權的轉移。目前已有的“二元制”準則無法對合并會計處理方法的選擇提供有效的參考，要想更好的解決上述問題就是采取措施把“二元制”轉化為“一元制”，并把購買法作為企業合并會計處理的主要方法。購買法直接決定了是否可以對企業合并的經濟實質進行更好的反映。endprint

2.對合并企業的經營成果和財務狀況給予客觀地反映

《企業會計準則》明確提出了同一控制下的企業合并會計處理選擇權益結合法，其一般不會產生新的計價基礎；而對于非同一控制下的企業合并一般選擇購買法，并借助公允價值計量進行會計處理。同時，在購買日購買方在企業合并過程中所付出的資產、承擔或發生的負債通常需要根據公允價值計量進行會計處理，并把其賬面價值與公允價值的差額，作為當期損益。在購買日購買方需要做好企業合并成本的分配工作，被購買方的各項負債、可辨認資產都應該單獨確認并采用公允價值計量進行處理。這里所提及到的公允價值信息既有相關的，也是合理的、可靠的，從而能夠對合并企業的經營成果和財務狀況給予客觀地反映。

3.避免企業對合并會計處理方法的偏好

不管是《財務會計準則公告第141號一一企業合并》，還是《國際財務報告準則第3號--企業合并》都規定了非同一控制下的企業合并，而均未涉及到同一控制下的企業合并。在企業合并會計準則不太明確的時候，將會導致我國大部分企業偏好權益結合法。通過對美國的發展歷史進行分析可以發現，在未來發展過程中權益結合法的使用率將會遠遠超過購買法，這樣將會造成對購買法的排擠，這種現象與國際發展趨勢是背道而馳的。因此，我國企業合并會計準則制定者也根據美國一樣統一使用了購買法，而摒棄權益結合法。

四、總結

由于我國現在經常適用的兩種企業合并會計處理方法存在明顯的優缺點，我國會計準則中也存在很嚴重的問題，但是企業合并中的會計處理問題又對于企業合并的效力有著很深遠的影響。因此，對于上述兩種方式的選擇，對問題的改進建議，必須提高相應的重視。減少利潤操縱，把兩種方法的選擇機制完善起來，才能提高現有形勢下我國的合并會計的信息質量，并且使我國的企業合并能更好地為我國的市場經濟服務。

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