“營改增”對房地產開發企業稅負的影響研究
2018-01-31 13:31:45常平平
時代金融 2017年36期
【摘要】2016年5月1日起，我國全面實施“營改增”政策，營業稅自此退出歷史舞臺。作為最后一批納入“營改增”范圍的房地產開發業，如何在較短時間內有效利用“營改增”改革紅利，成為其重點關注問題。本文通過測算“營改增”后稅負盈虧平衡點，具體分析“營改增”對不同規模房地產開發企業的稅負影響，給房地產開發企業稅負籌劃提供借鑒。
【關鍵詞】“營改增” 房地產開發企業 納稅籌劃 稅負
引言：自2012年1月1日在上海開始試行交通運輸業和部分現代服務業“營改增”，至2016年5月1日，歷經近五年的“營改增”稅制改革，我國現已全面征收增值稅。作為最后一批進入“營改增”試點的房地產業，面臨的經營環境更為復雜，如何在較短時間內理清思路，進行合理的成本控制與稅務籌劃，享受應有的“營改增”改革紅利？基于此，本文以房地產開發企業為研究對象，通過測算“營改增”后稅負盈虧平衡點，具體分析“營改增”對不同規模房地產開發企業的稅負影響。
一、“營改增”概念界定
為了促使增值稅抵扣鏈條的完整性，消除流轉稅重復征稅現象，促進產業間稅負公平，我國自2012年初至2016年5月1日，我國先后分三階段逐步試行了營業稅改征增值稅（見表1），簡稱“營改增”，現已全面試行。“營改增”是繼1994年建立增值稅制度、2009年轉變為消費型增值稅之后，中國增值稅制度的又一次重大改革。
二、“營改增”對房地產開發企業的稅負影響分析
（一）定性分析
1.理論層面有助于降低稅負。營業稅是價內稅，計稅依據為全部營業額，再加上每個流轉環節都要全額交稅且不能抵扣，導致納稅主體稅負較重。增值稅是價外稅，每個流轉環節可以抵扣其進項稅額，從理論層面而言，大大降低了納稅主體的稅負。“營改增”之前，房地產開發企業在建筑、安裝、專修、銷售等環節均應繳納營業稅，且不能前后抵扣，明顯存在重復征稅問題，增加了企業的營業成本和稅負，不利于行業的有序、健康發展。“營改增”后，房地產企業可將購進的金融貸款服務、原料、建筑、安裝、裝修等取得的進項稅額在下個征稅環節時予以抵扣，從而降低了企業稅負，有利于企業進行產業結構優化、升級，符合我國供給側改革要求。
2.實際層面可能增加稅負。首先，11%的增值稅稅率明顯高于改革前5%的營業稅稅率。其次，不是所有的購進增值稅發票都能抵扣，如購入的貨物及服務不符合增值稅專用發票開具條件或者難以取得增值稅專用發票的，進項稅額就不能抵扣。再次，“營改增”增加了企業的當期稅負。“營改增”之前，房地產開發企業以實際收到的預房款為計稅依據，“營改增”后，房地產開發企業在預售環節就要全額繳稅，再加上房地產開發企業固有的周期長、流程多等特性，很多可抵扣進項稅的發票竣工后才能取得，增加了企業的當期稅負。
綜上所述，房地產開發企業實施“營改增”后，稅負增減與否，不能一概而論。
（二）稅負盈虧平衡點定量分析
通過“營改增”后稅負盈虧平衡點簡化分析，“營改增”對不同成本規模的房地產開發企業的稅負影響。“營改增”對房地產開發企業稅負的影響，包括營業稅改征增值稅、附加稅、土地增值稅、企業所得稅等。為簡化分析，現對“營改增”改革前后的稅前利潤展開剖析。假設某房地產企業當期銷售額為100萬元，銷售成本為X萬元（包括土地成本、建筑成本、安裝成本等），期間費用費10%X。根據稅法規定的營業稅為5%，增值稅11%（一般納稅人），附加稅12%（城建稅7%+教育費附加2%+地方教育費附加2%），土地增值稅為：當增值額/扣除項目<50%的部分，稅率為30%，當50%<增值額/扣除項目<100%的部分，稅率為40%（為簡化計算，僅考慮兩檔超率累進稅率）。經過測算，分析過程見表2、3。
綜上所述，當46.97
三、實證分析
為了全面核算“營改增”后對房地產開發企業稅負的影響，現以某房地產開發企業為例。該企業2014年3月開工，2017年3月竣工清算，共取得銷售收入1億元，開發費用700萬（資本化利息400萬，銷售費用150萬，管理費用150萬）開發成本件見表4，本企業進項稅額及所得稅扣除項目見表5。“營改增”前后企業稅負對比見表6。
根據上述計算顯示，“營改增”改革對本業稅負的整體影響是下降的。主要原因有：增值稅：房地產開發企業開發過程中能取得增值稅專用發票抵扣應納增值稅額，再加上營業稅為價內稅，增值稅為價外稅，使得繳納的增值稅小于改革前的營業稅；稅金及附加：改革后稅金及附加稅的計稅依據（增值稅）小于改革前（營業稅）；土地增值稅：改革后計稅依據降低；企業所得稅：雖然增值稅在所得稅前不得抵扣，但其帶來的附加稅、土地所得稅的降低及本身是價外稅的原因，最終導致所得稅的降低。
但值得注意的是，房地產開發企業改革后稅負降低與否，與其取得的增值稅專用發票的金額關系密切。若不能及時或全額取得對應過程的增值稅專用發票，很可能出現稅負不降反增的現象，正如前面驗證的銷售成本區間問題。因此，房地產開發行業應根據自身實際經營情況，測算其“營改增”稅負平衡點，并做好成本控制、稅負籌劃、發票管理工作，以保護自身合法利益，享受改革紅利。
四、房地產開發企業應對“營改增”策略
綜上所述，房地產開發企業若能完全取得增值稅專用發票，繳納的增值稅要比“營改增”之前繳納的營業稅少，若取得增值稅專用發票金額小于企業自身測算的“營改增”后稅負盈虧平衡點，稅負不降反增。對此，房地產開發企業應采取以下舉措。
（一）有效開展稅務籌劃
首先，房地產開發企業應充分利用《應該在呢個試點過渡性政策的規定》，根據自身情況，選擇是否采用簡易征收率5%計算。其次，適當延遲納稅時間。由于房地產開發企業的行業特殊性，導致其生產周期長，建設安裝過程復雜。對此，可以采取在規定的合理納稅期間內，認為增值稅專用發票的認證和開具時間，以緩解企業資金流壓力。其次，合理轉嫁不得抵稅項目。房地產開發企業要提前預測生產經營過程中可能遇到的不得抵扣項目，并通過外包等方式將其合理轉嫁，以減少企業稅負。
（二）合理選擇供應商
“營改增”后，房地產開發企業應做好供應商選擇工作，盡可能增加進項可抵扣稅額，緩解稅負壓力。在采購環節，盡量減少零星采購不能獲取增值稅專用發票的情況。集中采購時，不僅要考慮企業資質外，還要考慮企業能夠提供增值稅專用發票。同等情況下，應優先選擇開具增值稅專用發票且稅率高的一般納稅人采購，以獲取盡可能多的可抵扣進項稅額。若只能從小規模納稅人處采購則應盡量壓低價格，緩解不能取得增值稅專用發票抵扣的損失。
（三）加強增值稅發票管理
“營改增”后，房地產開發企業要及時獲取、適時認證增值稅專用發票，并妥善保管發票。在工程決算環節，應及時與建筑、安裝等企業進行決算并取得增值稅專用發票，以便緩解企業當期稅負壓力。此外，還應當提前合理預算當期稅費及近幾期稅負，在稅法規定的專用發票認證時間內，規劃本期認證的增值稅專用發票金額，及時辦理本期發票的認證，同時注意發票的保管，避免票據的流失，防止由于進項稅額不能抵扣而造成的不需要損失。
（四）調整開發、銷售模式
房地產開發企業可以根據增值稅抵扣規定的特點進行業務轉型。在開發環節，可增加精裝房等形式房產的開發，由于其具備拎包入住的基本特征，企業在開發過程中勢必需采購家電、衛浴、板材等裝修基本材料，從而取得了盡可能多的可抵扣增值稅專用發票。同時，在與建筑、安裝等企業簽合同時，注明取得增值稅專用發票的期限和具體違約條款，促使對方企業早日借款開票。在銷售環節，房地產開發企業可以給予消費者一定的優惠政策，鼓勵多繳預付款，進而緩解企業當期增值稅稅負壓力。調整開發、銷售模式有利于房地產開發行業進項稅額的抵扣，同時能夠更好地抵御市場風險的沖擊。
參考文獻
[1]《全面推開營改增試點后調整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》.國務院.2016.4.30.
[2]王興亮.“營改增”視角下房地產開發企業新老項目稅收籌劃工作[J].現代國企研究.2016（24）.
[3]陳銳.分析“營改增”后房地產企業的稅務籌劃工作[J].經營管理者.2016（21）.
[4]孫作林.“營改增”對房地產企業稅負和凈利潤的影響及建議[J].財會月刊.2015（31）.
作者簡介：常平平（1981-），女，漢族，江蘇揚州，本科，講師，研究方向：工商管理。endprint
