醫院會計制度與政府會計制度的銜接思考

楊群輝

摘 要：公立醫院將會在2019年全面執行政府會計制度，為實現制度改革平穩過渡，醫院財務人員應提前了解本次制度改革所帶來的會計核算等方面的變化，并做好新舊制度銜接的準備工作。本文介紹了政府會計制度制定的背景和現狀，分析了醫院會計制度與政府會計制度的主要變化內容，并作為醫院財務人員思考此次制度銜接的應對措施。

關鍵詞：醫院會計制度；政府會計制度；銜接

政府會計制度制定的背景和現狀

總的來說，政府會計制度的制定與國家改革開放的進程和國家財政管理體制的變遷息息相關，從預算單位會計到行政事業單位和醫院會計，再到政府會計的制度變革，都時刻遵循著國家對預算制度和績效管理的要求。此次政府會計制度的制定，源于2013年黨的十八屆三中全會所提出的第82項重大改革舉措：“建立跨年度預算平衡機制，建立權責發生制政府綜合財務報告制度。”緊接著，在2014年新修訂的《預算法》中，對各級政府提出了“按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告”的新要求[1]。為了積極貫徹和落實黨的十八屆三中全會精神，加快推進政府會計改革，2015年10月23日財政部令第78號公布《政府會計準則——基本準則》自2017年1月1日起施行。2017 年10月24日，財政部根據上述系列法律法規，印發了（財會〔2017〕25 號）文“《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱政府會計制度）”，規定各級各類行政單位和事業單位（有特別說明的單位除外）于2019 年1月1日起執行，并鼓勵行政事業單位可提前執行[2]。這也意味著2018年是政府會計改革，取消行政單位會計制度、事業單位準則和醫院等行業會計制度，形成統一的“政府會計準則+政府會計制度”體系的關鍵承接年。在2020年前，我國爭取建立具有中國特色的政府會計準則體系和權責發生制下的政府綜合財務報告制度。

公立醫院自2012年1月1日起在全國全面施行的是財會[2010]27號重新修訂的《醫院會計制度》，經歷了整整7年的磨合時間，新醫院會計制度即將要退出歷史舞臺，在2019年起由政府會計制度接替。為了確保新舊會計制度順利過渡，今年2月份財會〔2018〕3 號印發了關于《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》有關銜接問題處理規定的通知，這里的事業單位會計制度分行業包括醫院、基層醫療衛生機構、中小學校、高校、測繪、地勘等[3]，也就是說，醫院財務人員可參照財會〔2018〕3 號文對醫院會計制度與政府會計制度的相關銜接內容進行剖析。

醫院會計制度與政府會計制度的主要變化內容

核算模式轉變

政府會計制度的核心在于構建政府“預算會計”和“財務會計”適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，該模式采用雙功能、雙基礎、雙報告以及采用“3+5要素”的會計核算模式。新模式對會計要素進行了科學的定義，對資產、負債的計量屬性和應用原則也進一步明確，對于現行醫院會計制度采用權責發生制的財務會計核算模式無疑是一個重大轉變。

會計科目發生變化

現行《醫院會計制度》的財務會計科目按5個要素設置了52 個科目；而政府會計制度設置了103 個會計科目，包括77個財務會計科目和26個預算會計科目。新舊制度的會計科目存在增加及刪減情形，如新增了“受托代理資產”等科目，刪減了“待沖基金”科目。

財務報表的構成發生變化

政府會計制度的報表體系包括4張財務報表和3張預算會計報表，與醫院會計制度的報表體系相比，政府會計制度保留并完善了原制度的資產負債表、收入費用表和財政補助收支情況表，增加了凈資產變動表、預算結轉結余變動表，并細化了報表附注，對于現金流量表是自愿而非強制要求的。政府會計制度下的財務報表能全面、清晰地反映政府財務信息和預算執行信息，為開展政府信用評級、加強資產負債管理、改進政府績效監督考核、防范財政風險等提供支持，促進了政府財務管理水平的提高和財政經濟的可持續發展[4]。

固定資產管理體系發生變化

與現行的醫院會計制度相比，政府會計制度在固定資產管理上發生了較大的改變，一是折舊計提時點調整，二是取消“待沖基金”科目[5]。固定資產的分類也由原來的四大分類變更為六大分類，將家具、用具、裝具及動植物和文物陳列品獨立出來。

對納入醫院預算管理的現金收支“平行記賬”

政府會計制度同時存在財務會計和預算會計，對于納入醫院預算管理的現金收支業務，在進行財務會計核算的同時，需要進行預算會計核算，即財務會計和預算會計的“平行記賬”方式；對于未納入醫院預算管理的其他業務僅需做財務會計核算。“平行記賬”一方面對資產、負債等業務采用權責發生制為基礎的會計核算，另一方面，對收入、支出等業務采用收付實現制為基礎的會計核算，這也是醫院會計過渡到政府會計面臨的最大改變。

基建并賬

實施政府會計制度后，基建賬與醫院財務賬合并，不再單獨對基建工程建賬[6]，按項目單獨核算，統一在“在建工程”下設“基建工程”再分具體項目進行會計處理。

醫院財務人員如何應對制度銜接挑戰

目前針對醫院，還沒有出臺符合醫院實際且具有可操作性的銜接規則或手冊，未提供新舊制度之間的對照關系，對一些主要業務事項賬務舉例也不夠詳細，加上新制度要求的平行分錄模式改變了現有的賬務處理規則和模式，做好新舊制度的無縫銜接無疑是對醫院財務人員的一大挑戰。

全面做好銜接的準備工作

這里所說的準備工作不僅是財務人員在理論層面對新制度的解讀，更應包括心理上的接納準備，還要有組織領導和責任分工，制定具體的實施推進方案，提前開展相關配套保障等準備工作。

財務人員分工合作，各個擊破

大多數醫院的財務人員分工較細，收入、支出、財政、預決算、基建、固定資產、成本核算等一般都有明確的分工，那么各崗位會計應首先熟悉各自負責領域的制度變化，提前梳理新舊會計科目的對照工作，在年底及時編制舊賬會計科目余額表及必要時做余額拆分，編制預算會計科目余額，為新建賬套初始化工作貢獻各自崗位的力量。

提前做好清理分類工作

為確保新舊制度銜接的有序進行，財務人員務必要開展資產核實的清理和分類統計工作、往來款項的清理分析以及各類經濟合同的清理規范等工作，這些工作都應該事先做好。

深刻理解并厘清財務會計與預算會計的內部聯系

新制度下，財務會計和預算會計相結合，這種特定的核算方式既能反映醫院的財務狀況，又能反映預算的執行情況。換而言之，財務會計和預算會計要平行記賬，凈資產要素與預算結余要素要保持銜接，財務報表與決算報表之間也必然存在勾稽關系，這些內部聯系財務人員都應知曉。

重點關注制度內容變化帶來的賬務影響

結合上述提及的新舊制度主要變化內容，要重點關注變化點所帶來的不同賬務處理。比如基建并賬后的會計處理、固定資產取消待沖基金科目后產生的賬務影響等。現行制度下，醫院使用財政補助、科教項目收入購建固定資產形成的折舊通過待沖基金核算，而政府會計制度取消待沖基金后，可以更好地把財政基金形成的折舊歸集到使用科室，有利于實現醫院的全成本核算。

加快“業財融合”的信息化平臺建設

在大數據和新制度要求的背景下，醫院應與時俱進，及時對原有的會計信息系統進行升級與改造，從而實現新舊會計科目余額等數據信息的有效轉換及新舊賬套的有序銜接。同時，財務信息系統的更新，要向ERP系統發展，將財務、物資、合同、科研、人事等系統整合起來，走業財融合之路。

結語

順利實現本輪醫院會計制度的大變革，離不開醫院領導的大力支持和全體財務人員的共同努力。醫院財務人員要在深入學習和理解政府會計制度的前提下，認真梳理新舊制度對照關系與數據，進而新建賬套并初始化，確保在2019年1月1日起在新制度指導下開展會計處理工作。

（作者單位：廣州醫科大學附屬腫瘤醫院）

【參考文獻】

[1]會計司.財政部會計司有關負責人就印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》答記者問[Z].2017-11-09.

[2]中華人民共和國財政部.關于印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的通知（財會〔2017〕25 號）[Z].2017-10-24.

[3]中華人民共和國財政部.關于印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》有關銜接問題處理規定的通知（財會〔2018〕3號）[Z].2018-02-01.

[4]北京市財政局.關于開展2017年度政府財務報告編制試點工作的通知（京財國庫〔2018〕746號）[Z].2018-04-16.

[5]石琳琳.政府會計制度對公立醫院的影響——以固定資產為例[J].會計之友，2018，7（14）.

[6]戴笑韞 蔡戰英.醫院會計制度與政府會計制度的比較分析[J].衛生經濟研究，2018，1（369）.