關于減免稅核算工作的實踐與思考*

王寶明 陳 濤（北京市地方稅務局 北京 100044）

關于減免稅核算工作的實踐與思考*

王寶明 陳 濤（北京市地方稅務局 北京 100044）

減免稅政策是國家穩增長、調結構、促改革、惠民生的重要手段之一，真實、準確的減免稅數據需要科學的統計口徑和精準的核算方法給予支撐。2013年以來，國家稅務總局相繼下發了一系列關于減免稅核算工作的通知，規范了減免稅核算的范圍和科目設置，統一了減免稅申報格式，有效提高了減免稅數據的精準性和實用性。但是，部分減免稅政策的不嚴謹和減免稅計稅依據的不確定仍為減免稅精細化核算帶來諸多困難，需要進一步完善。

一、減免稅核算成效顯著

2015年北京市地方稅務局所轄36.7萬戶企業申報了386萬條減免稅記錄，減免各項稅費509.4億元，其中減免稅收收入500.1億元，包括征前減免479.9億元和退庫減免20.2億元。與2014年127.6億元相比，提高了近三倍。減免稅數額倍增一方面反映了北京市地稅局在經濟下滑和結構性減稅背景下依法治稅，落實稅收優惠政策的決心和力度；另一方面，則受益于總局對于減免稅核算工作的重視與規范，包括核算口徑的擴圍和申報格式的統一等都有效促進了減免稅數據的全面性、準確性和可用性。

（一）規范了減免稅核算口徑，統一了申報格式

《國家稅務總局關于規范稅收會計減免稅核算有關事項的通知》（稅總函[2013] 593號）首次明確了“減免性質”明細科目，將“減免性質”基本類別設置為十大類，同時總局也明確了各稅種減免稅申報格式。2015年，北京市地方稅務局在支持金融資本市場、改善民生和鼓勵高新技術方面減免稅款最多，累計416.4億元，占比83.3%。具體如下：金融資本市場減免稅比重最高，累計減免稅206.9億元，占比41.4%，其中，金融市場（不含小微企業）減免稅154.8億元，占比31%，資本市場減免稅52.1億元，占比10.4%；改善民生共減免稅150.4億元，占比30.1%，其中住房類減免稅134.7億元，占比26.9%；鼓勵高新技術減免稅59.1億元，占比11.8%，反映了稅收優惠在穩定金融市場、促進企業技術創新、扶持民生發展方面發揮了積極作用。

（二）梳理了減免稅優惠要素，明確了核算方式

在當前減免稅申報內容中，按照優惠要素分為稅基式減免、稅率式減免和稅額式減免三種基本減免方式，結合政策具體規定，還有多種減免稅方式同時存在的情況。例如：“符合條件的小型微利企業減按20%的稅率征收企業所得稅（減半征收）”同時符合稅基式減免與稅率式減免。按照減免稅代碼對北京市地方稅務局2015年減免稅款進行梳理，發現“減免方式”以稅基式減免為主，占全部減免稅款的43%，其次是稅額式減免占比37.7%，稅額式、稅率式、稅基式混合減免占比9.5%。同時，考慮到征管等實際問題，減免稅核算方式又分為核算、不核算和不明細核算等內容。

（三）擴大了減免稅申報范圍，簡化了備案程序

為了全面掌握減免稅政策落實和稅收收入減免情況，總局實行減免稅代碼管理，將每一個減免稅政策對應惟一的減免稅代碼，實現減免稅政策與數據的一一對應。同時，為減輕納稅人負擔，總局出臺了《稅收減免管理辦法》，簡化了備案程序，有效提高了減免稅核算效率，保障了減免稅數據的應核盡核。2015年北京市地方稅務局企業所得稅、營業稅、土地增值稅減免稅款最多，累計448.1億元，占全部減免稅款的89.6%。

二、減免稅核算中的難點

北京市地方稅務局以風險管理為導向，按照風險排序，篩選并核實了64萬條風險較高的減免稅記錄。通過對減免稅數據的深入分析，發現政策本身、核算要求以及申報環節都是影響減免稅數據質量的重要因素。

（一）政策層面

減免稅政策作為稅法的重要內容之一，整體立法層級較低，規范性文件較多，實體法和程序法都存在不嚴謹現象，導致執行效果不及預期，影響了減免稅數據的統計基礎。

1. 政策規定不嚴謹，影響統計基礎。

一是政策出臺時間滯后。部分優惠政策的出臺時間即為執行時間，甚至有些文件規定的執行時間在出臺之前，例如，“將5年以上非獨占許可使用權轉讓納入技術轉讓所得稅優惠政策試點”政策(《財政部 國家稅務總局關于中關村國家自主創新示范區技術轉讓企業所得稅試點政策的通知》，財稅[2013]72號)于2013年9月29日出臺，執行時間卻自2013年1月1日起，導致減免稅統計時間與所屬時期存在差異。二是政策規定不嚴謹。有些政策內容接近，但是由于措辭不同形成了低稅率和稅率優惠的差異。

2. 備案措施不到位，缺少法律支撐。

國家稅務總局2015年發布《稅收減免管理辦法》（以下簡稱“辦法”），規定減免稅分為核準類減免稅和備案類減免稅，但是相關條例中還有批準類要求，例如，根據《個人所得稅法實施條例》第六條，在中國境內無住所，但是居住一年以上五年以下的個人，其來源于中國境外的所得，經主管稅務機關批準，可享受有關優惠政策，從而造成《辦法》與上位法要求不一致。同時，《辦法》還規定備案類減免稅的實施可以按照減輕納稅人負擔、方便稅收征管的原則，要求納稅人在首次享受減免稅的申報階段在納稅申報表中附列，也可以在申報征期后的其他規定期限內進行備案。該內容大大方便了納稅人享受稅收優惠政策，但是同樣導致部分納稅人怠于備案或者不備案。

（二）核算層面

減免稅核算口徑直接影響減免稅規模，事關預算收入大局和后續相關措施的調整。同時，影響優惠政策的出臺、延續與終結，與納稅人利益休戚相關。

1. 減免稅核算范圍和口徑有待精細化。

減免稅核算受政策影響存在所屬期不一致、核算范圍不準確的問題。例如，企業所得稅匯算清繳事項存在所屬期和減免期不一致的問題。2015年北京市地方稅務局企業所得稅減免255.5億元，主要是2014年匯算清繳減免數據，而2015年所屬期的減免稅款要在2016年匯算清繳后才能體現。另外，企業所得稅中“符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益”減免稅最多，達到119.9億元，這種權益性投資收益作為稅后利潤分配旨在避免重復征稅，卻被統計到減免稅數據中，擴大了核算范圍。同時，減免稅不明細核算或不核算又造成減免稅數據偏小的事實，例如，事業單位房產稅的減免由于無法確定房產原值而無法核算。

2. 減免稅管理缺乏宏觀預算控制。

現階段的減免稅沒有實行預算管理，對減免稅的規模、結構和區域差異缺乏深入分析，對減免稅與地方一般公共預算收入之間，特別是上級政府對本級政府的稅收返還和轉移支付之間的關系沒有深入研究，也無法對減免稅進行有效控制，影響財政收入整體預算的穩定性、準確性和可控性。2015年各省、市、自治區減免稅規模、結構、稅種以及與入庫稅款之比差異較大，可能存在減免稅政策落實上有折扣或者減免稅核算、申報方面數據不實等影響因素，原因較為復雜，其與減免稅管理缺乏宏觀預算控制有著密切關系。

（三）申報層面

2015年7月北京市地方稅務局減免稅申報系統全面上線，通過減免稅申報情況專項核查，發現了減免稅申報中存在的一些問題。

1. 申報系統不完善影響內容準確性。

減免稅申報系統在便民高效、錯誤提示、邏輯校驗方面的功能還不夠完善。一是減免稅政策依據較多，納稅人自行識別困難較大。因此，部分納稅人直接選擇位于首行的“地震減免”、“外省市減免”等與我市無關的減免稅政策依據。二是系統缺乏自動校驗，部分數據填寫錯誤。包括計量單位寫錯，計稅金額填寫為減免稅額，不征稅收入填寫為免稅收入，在不應填報的行次填報數據，造成申報數據不實。三是邏輯關系錯誤，缺乏有效勾稽。如表間邏輯關系存在錯誤，減免稅申報與第三方信息不一致等。

2. 政策理解有誤造成數據不實。

核查中發現很多納稅人對減免稅政策和申報系統理解不到位。部分納稅人不具備享受減免稅的條件，經核實也沒有實際享受減免，但是仍然申報減免稅，導致產生很多垃圾數據。例如，部分納稅人當期沒有營業收入，應進行營業稅零申報，但錯誤地進行了減免稅申報。還有一些納稅人對于減免稅政策有爭議，核準或備案手續不齊全，不符合減免稅要求，卻自行申報享受了減免稅，雖然責令納稅人補正或轉交稽查部門，但是已影響了當期減免稅數據的準確性。

三、意見和建議

為進一步提高減免稅數據質量，更加全面、真實地反映政策出臺的有效性、核算方法的科學性和申報數據的準確性，需要從政策、核算和申報三個方面進行完善。

（一）政策方面

1. 嚴格執行相關法律法規，完善現有優惠政策。

一是嚴格落實《稅收規范性文件制定管理辦法》（國家稅務總局令第20號）。稅收優惠政策的出臺必須具備實質合理性和程序合法性。即優惠的內容必須進行事前論證，符合企業需求，程序則必須滿足相關規定。二是完善政策細節。例如，在實體法上，要規范稅收要素的表達方式，避免出現歧義；在程序上，稅收規范性文件應當自公布之日起30日后施行，確保基層稅務機關與納稅人在執行和遵從時能有足夠的預期。三是建立稅收優惠政策執行的保障機制。由于大量優惠政策由審批改為備案，建議上位法對納稅人備案要求進行規范，特別是怠于履行和不履行的法律責任。

2.科學評價稅收優惠政策，維護納稅人合法權益。

一是對于現有政策進行科學評價。通過減免稅明細數據，發現減免稅政策執行中的問題，對于脫離實際、無人享受的優惠政策及時清理，對于程序瑕疵、操作性差的政策及時完善，對于落實到位、反映給力的政策研提續存。二是對于政策中法定要素不健全、前后不連續、規定不一致等情形，建議從維護納稅人權益角度出發，多做利于納稅人的解釋。三是加快政策盲區研究。及時推出利于經濟轉型、促進新興業態發展等內容的稅收優惠政策，切實發揮稅收優惠在優結構、促改革、惠民生工作中的重要作用。

（二）核算方面

1. 增加減免稅核算維度，健全減免稅核算體系。

一是提高減免稅核算語言的社會共識。各部門由于業務不同對減免稅的劃分標準也不一樣。但是，法定減免和政策性減免已經被普遍接受，而征前減免和退庫減免的核算口徑還沒有被廣泛認可，需要提高減免稅核算體系的權威性，達成核算數據與減免稅理論研究的共識。二是完善現有核算指標。對現有減免稅代碼進行修改、完善，保持統計口徑與政策口徑的一致性。三是健全減免稅核算體系。按照重點核算和普遍核算進行分類，早日實現減免稅全面核算管理目標。

2.加強減免稅預算管理，強化減免稅專題分析。

一是加強減免稅預算管理。以近幾年減免稅數據為基礎，采用科學計量方法，預測稅式支出合理范圍、結構和分布，為完善預算管理體系、準確掌握稅收收入規模提供支撐。二是開展減免稅數據分析。通過研究省、市、自治區之間減免稅規模、結構等存有差異的原因，找出合理區間，提高減免稅數據質量，規避極值風險。三是加強減免稅政策效應分析。研判減免稅與其他經濟社會數據之間的影響規律，提高減免稅決策的有效性，實現減免稅分析對優結構、促改革和惠民生的精準服務。

（三）申報方面

1.優化減免稅申報系統，增加校驗提醒嚴格錄入。

一是優化減免稅申報表,申報時由選擇減免稅的文件依據統一改為選擇減免稅事項,減少納稅人端出現文件依據選擇錯誤的現象。二是將適用頻率最多的政策選項，在“減免稅項目及代碼”列表中置頂，加入減免稅代碼查詢和索引功能，方便納稅人點擊查閱和確認。三是研究核準、備案類減免稅事項紙質資料的電子轉換，用于減免稅申報系統的后臺校驗與核對，即納稅人在錄入減免稅申報時，系統自動勾集，對未辦理核準、備案的減免稅申報發出提示信息。對審批類事項在申報時，必須輸入減免稅批復號及編碼，比對成功后方可錄入。

2.統一減免稅申報口徑，多措并舉提高數據質量。

一是統一各稅種減免的申報口徑。核算部門和稅政部門對于申報口徑進行規范，避免造成不同部門、不同地區對減免稅數據掌握不一致的現象。二是加強對納稅人的宣傳輔導力度，詳細解讀減免稅政策，普及正確的申報方式。召開享受稅收優惠企業專題輔導座談，以互動形式宣傳優惠政策，現場答疑解惑。三是明確辦稅服務廳、稅源管理所和業務科室、稽查部門在減免稅管理工作中的職責分工，將減免稅前臺受理和后續管理有效銜接起來，并在金稅三期內將各項邏輯校驗功能進行系統內置，提高減免稅申報質量。

責任編輯：趙薇薇

* 文中數據全部來源于北京市地方稅務局核心征管系統。