會計風險與審計風險比較研究

魏永宏+郭歡

[提要] 在會計活動和審計活動中無時無刻都面臨著各種風險。隨著社會經濟發展和經濟生活日益復雜化，會計風險與審計風險的影響與日俱增。研究它們的關系，以正確地區分會計責任和審計責任，盡可能地防范、規避風險，更好地保護財會、審計人員的利益是必須重視的研究課題。本文主要從會計風險與審計風險存在的客觀性、多樣性和可控性等方面論述兩者的聯系與區別。

關鍵詞：會計風險；審計風險；異同比較

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2017年10月12日

在人類的社會活動中，總是存在著很多的風險，而在會計活動和審計活動中，則面臨著會計風險和審計風險。隨著社會經濟的發展和經濟生活的日益復雜化，會計風險與審計風險的影響與日俱增。研究它們的關系，以正確地區分會計責任和審計責任，盡可能地防范、規避風險，更好地保護財會、審計人員的利益是必須重視的研究課題。

一、會計風險與審計風險的內涵

風險，是客觀事物未來發展結果的不確定性，總是與一定的損失相聯系。不確定性是指人們對未來事項的結果所持的懷疑態度。由于人類認識能力的局限性和客觀世界的復雜性，風險是客觀存在的。

會計是根據會計準則或會計制度的要求對有關的經營信息進行確認、計量和披露，并利用其對經濟活動進行監控的過程，目的是取得有助于經濟決策的信息。會計工作的最終成果表現為會計報表。按照會計制度的要求，會計報表應能提供有關企業的財務狀況、經營成果和現金流量的真實信息。然而，由于主客觀因素的限制，信息不可避免地存在著理想與現實的差異，從而誤導會計信息的使用者。我們把這種由于錯報、漏報會計信息，使會計報表反映失實乃至誤導報表使用者而給其帶來損失的風險，稱為會計風險。

審計風險作為審計活動的產物，也是一種“主觀”與“客觀”的偏離。在審計活動中，審計主體在對審計客體實施了審計以后，需要根據審計過程中所收集的審計證據，對審計客體的財務報表或經濟活動的真實性、合法性和公允性進行客觀公正的判斷和評價，并提出審計意見。由于審計人員的意見或結論是建立在一種職業審查和專業判斷基礎之上的，因而總存在偏離客觀事實、甚至與客現事實完全相反的可能性，也就是說審計結論在一定程度上具有不確定性。這種不確定性有時給利用審計服務的各方帶來損失，導致審計人員需要對后果承擔責任，這種可能性就構成了審計風險。

二、會計風險與審計風險的聯系

（一）風險的客觀性。會計風險與審計風險是客觀存在的，不以人們的意志為轉移。人們只能通過各種手段降低會計風險與審計風險及其可能造成的損失，而不能完全消除它們。首先，會計活動與審計活動都存在著固有風險。財務會計是基于一系列的假設和前提的，這些假設和前提是對不確定的客觀經濟環境所作的一種描述，并以其作為會計確認、計量和披露的理論基礎；然而，現實生活中，這些假設并不總是成立的。如基于持續經營及由此而產生的會計分期假設，會計要素的確認和計量必然要使用大量的估計和判斷，而貨幣計量假設是以幣值不變為前提的，同樣是一種遠離現實生活的理想狀態。審計固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產生重大錯報或漏報的可能性，這是一種由于經濟業務事項發生和處理過程本身發生差錯的可能性，是被審計單位經營過程中所固有的，同樣是與生俱來的；其次，會計活動與審計活動基于其工作性質而產生的風險。由于會計理論、會計方法的局限性和經濟環境的不確定性，會計報表只能近似地反映企業財務狀況和經營成果的全貌。同時，現實生活中，由于所有者、經營者和會計人員在利益追求上客觀存在的差異性，使得他們都有可能對會計行為施加直接或間接、有意或無意的影響，從而使會計信息偏離客觀真實，導致會計信息的錯報、漏報。審計風險同樣也是由審計工作的判斷性質所決定的。審計工作離不開職業判斷，判斷貫穿于審計工作的全過程，如被審計單位內部控制完善程度的判斷，會計報表編制公允程度的判斷等，而審計人員受工作經驗、執業水平的限制，對于同樣的問題，可能產生不同的判斷。正是由于審計工作的測試性質和其固有的局限性，以及內部控制固有的局限性等因素的影響，在形成審計意見時，仍有可能存在某些重要的錯報，亦即存在審計風險。

（二）風險的潛在性。會計風險與審計風險都只是—種可能性，潛存于會計、審計工作中，它們能否從潛在的風險轉化為現實的風險，這是需要一定條件的。如果會計信息存在錯漏，但沒有被發現，或雖被發現未被追究，則會計人員不會承擔或不會全部承擔由此造成的損失；同樣，如果審計人員在審計過程中雖然判斷失誤，或者由于違約、過失、欺詐等原因出具了虛假的審計報告，但沒有使依賴審計報告作出決策的報告使用人遭受損失，即使審計人員的行為偏離了審計準則的規定，也僅僅是潛在的風險。只有當審計的委托人或依賴審計報告的社會公眾要求追究這種責任時，或要求對造成的損失進行賠償時，這種潛在的風險才會轉化成現實的損失。

（三）風險的嚴重性。無論何種風險，一旦變為現實的損失，其后果都十分嚴重。信息的真實完整是會計的生命。就一個單位而言，會計信息是改善其內部經營管理的重要依據；就整個社會而言，會計信息是引導社會資源優化配置和維護社會秩序的重要依據。會計信息失真不僅會損壞企業形象，還不利于社會資源的有效配置，阻礙市場經濟的健康發展，給國民經濟帶來巨大的危害。會計人員也可能因此承擔法律責任；同樣，審計人員由于違約、過失、欺詐或審計失敗等原因，也可能給被審計單位或其他利害關系人造成損失，嚴重的甚至導致經濟秩序的紊亂。對此，按照有關法律和規定，審計人員可能要承擔行政責任、民事責任或刑事責任，因此強化會計、審計人員的責任意識和風險意識，保證其職業道德和執業質量，其意義非同小可。

（四）風險的可控性。會計風險與審計風險的影響因素是多樣的，當這些因素發生變化時，會計風險與審計風險就發生相應的變化，因而通過控制這些影響風險的因素，有可能達到控制風險的目的。現行會計準則中，對同一經濟事項往往規定多種可供選擇的會計處理方法，但同時也增加了會計信息的不確定性，我們可以通過限制這種選擇的可能性，降低會計信息的不確定性，從而增強會計信息的可比性，降低會計風險。同時，還可以通過建立健全各種社會監督機制，建立和完善企業內部控制制度和風險預警機制，及早發現、識別和控制會計風險，防止各種舞弊事件的發生；另外，在審計風險三因素中，檢查風險與固有風險和控制風險的綜合水平之間存在著反比關系，固有風險和控制風險的綜合水平，決定著審計人員可接受的檢查風險水平。評估的固有風險和控制風險的綜合水平越高，審計人員可接受的檢查風險水平就越低，反之亦然。因此，人們可以通過實施一系列的評估方法，據以有效地控制檢查風險。endprint

（五）風險的多樣性。會計風險與審計風險產生的原因復雜，形式多樣，存在于會計、審計工作的各個環節。會計風險按其產生的原因劃分，有會計本身的固有風險，也有會計人員的行為風險；按其可控程度劃分，有可控制會計風險，也有不可控制會計風險；按其表現形式劃分，有擴張型的會計風險，也有抑制型的會計風險等。審計風險按其產生的環節而言，有聘約風險、計劃風險、證據不足或證據過量風險。進行審計抽樣時存在的抽樣風險，符合性測試存在的信賴不足風險和信賴過度風險，實質性測試時存在的誤受風險和誤拒風險，編寫審計報告時存在的審計報告風險等。審計風險按其產生的原因劃分，有經濟事項發生和處理過程本身的差錯而引起的，也有來自客戶方面的風險，如內部控制制度薄弱、管理當局的舞弊等，還有來自審計人員方面的因素，如審計方法不當、審計證據不足、缺乏應有的職業謹慎等，從而使審計風險又可劃分為固有風險、控制風險和檢查風險。

三、會計風險與審計風險的區別

（一）風險產生的基礎不同。會計風險與審計風險雖然表現形式多樣，但其根源產生于相應的會計責任和審計責任，而會計責任和審計責任是需要嚴格區分的。會計責任是建立健全內部控制制度，保護其資產的安全完整，保證其會計資料的真實性、完整性和合法性。如果一個單位的會計人員或管理當局沒有盡職盡責地做到這一點，就必然面臨著巨大的會計風險。審計責任是按照獨立審計準則的要求出具審計報告，并對出具的審計報告的真實性、合法性負責。審計人員為履行其職責，必須對審計工作作出合理的安排，并以應有的職業謹慎態度去執行審計業務，以便發現被審計單位會計報表所存在的重大錯誤、舞弊以及對會計報表有直接影響的重大違反法規的行為。否則，將同樣面臨巨大的審計風險。但審計人員的審計責任不能替代、減輕或者免除被審計單位的會計責任。正是由于其產生的基礎不同，這就從根本上把會計風險和審計風險區分開來。

（二）風險構成的因素不同。構成會計風險的因素除了會計本身固有的原因外，主要是會計人員和管理當局的行為風險，會計人員和管理當局的行為風險又是由技術風險和道德風險兩個方面組成。技術風險是指在業務處理上操作失誤或理解偏差而產生的風險；道德風險是指由于在委托代理各方利益追求和行為目標不一致而產生的。而審計風險的構成因素，依照美國注冊會計師協會發布的第四十七號審計標準說明，是由固有風險、控制風險和檢查風險三個因素構成。

（三）風險的可控程度不同。就會計風險而言，其固有風險主要是由于會計理論和技術發展本身的局限性而產生的。一般會計人員沒有能力，也沒有責任去把握和控制。而對于會計風險中的技術風險和道德風險，會計人員可以通過加強業務學習、提高專業技術水平、增強職業道德水準而有效控制。就審計風險而言，其中的固有風險和控制風險通常受審計項目的性質、內部控制的強弱、業務經營的性質、管理層的可依賴程度、財務狀況等因素的影響，這些因素都與審計人員無關。審計人員在審計活動中只能評估固有風險和控制風險的高低，而不能影響和降低業已存在的固有風險。審計人員唯一可以控制和管理的是檢查風險。在審計實踐中，審計人員就是通過對固有風險和控制風險的評估，收集充分和適當的審計證據來降低審計風險，從而把審計的總風險降到可以接受的水平。endprint