對空殼公司無貨虛開稅務處理的探討

郭政

【摘要】近年來，稅收管理系統和相關稅收法律制度的更新變化遠落后于社會經濟形勢的變化需求，加上稅務部門對虛開案件處理乏力，尤其是對空殼公司處理更加困難等多方面原因，造成近幾年來虛開案件多發、頻發，且涉案金額、稅額較大，動輒上億元，對國家稅收造成嚴重損失。有效管理和抑制空殼企業虛開票據的行為，有利于規范整個行業市場，同時也對稅務部門的管理組織能力和稽查能力提出了更高的要求。

【關鍵詞】空殼公司 稅務稽查 稅務處理

近年來，稅收管理系統和相關稅收法律制度的更新變化遠落后于社會經濟形勢的變化需求，加上稅務部門對虛開案件處理乏力，尤其是對空殼公司處理更加困難等多方面原因，造成近幾年來虛開案件多發、頻發，且涉案金額、稅額較大，動輒上億元，對國家稅收造成嚴重損失。

虛開發票的行為使稅收收入大量流失，嚴重擾亂稅收秩序，滋長不正之風，造成不公平競爭，我國稅務稽查部門一直嚴厲打擊虛開發票的行為，查案必查票，查賬必查票，查稅必查票，全國各地區在2010年一2012年，查處虛開案件寥寥無幾，但在2013至2016年卻如井噴式爆發，從無到有，逐年遞增。

其中，虛開行為的主體區分為實際生產經營企業和空殼公司，虛開的手段區分為有貨虛開和無貨虛開，本文僅就空殼公司無貨虛開的稅務處理展開探討，根據相關稅收法律規定，提出稅務處理意見。

一、空殼公司無貨虛開的形式和特點

（一）空殼公司定義

從廣義上講，“空殼公司”也叫皮包公司、空頭公司或現成公司，是一種已經開設的公司法人，有公司名稱，但沒有實際經營業務的公司。本文中論述的空殼公司，僅從稅務角度出發，指的是在沒有生產能力、沒有經營業務的情況下，通過偽造會計帳薄憑證、資金流水等手段，騙取一般納稅人資格和發票領購量，進而虛開增值稅專用發票的公司。

（二）無貨虛開

無貨虛開指的是在沒有貨物交易的情況下，向對方開具與真實情況不符的發票。與之相對應的是票貨分離的情況，即A公司將貨物銷售給不需要發票的B公司，將發票開具給了c公司。因空殼公司沒有生產貨物的能力，也沒有真實的貨物銷售，所以空殼公司開具的發票絕大多數均是無貨虛開。

（三）空殼公司無貨虛開的特點

通過總結和歸納近年來曝光和發生的空殼公司虛開案件，空殼公司虛開發票呈現以下特點：

1.沒有生產能力和貨物銷售。空殼公司為了騙取一般納稅人資格和發票領購量，往往會制造實際生產或銷售貨物的假象，但這類企業也不可能投入過多資金來購置設備或聘請員工，如在網上曾曝光的某金屬制品企業虛開案中發現，該企業生產設備僅為兩臺廢舊的機床，年銷售額卻達幾千萬，某紡織企業沒有紡織設備和員工，沒有實際生產經營場地，通過棉花收購憑證抵扣進項稅金，取得虛開的委托加工進項票，對外開具品名為布的銷項發票。

2.虛假注冊信息。為了逃避法律責任，空殼公司的實際經營人多數利用非法取得的他人身份證件注冊法人信息，同時大多存在實際經營地與注冊地址不符、一址多照、實際經營地址僅存在簡單的辦公用品，且呈現長期無人辦公狀態等情況，如多個空殼的開票企業均注冊在同一個辦公地址等類似情況。

3.短期內銷售額劇增。空殼公司一般從開業登記到注銷僅為幾個月時間，開業后立即申請一般納稅人，并通過偽造各種會計賬簿及合同等申請領購大量專用發票，經營幾個月后便申請注銷。如曾在網上曝光的某貿易企業，開業登記1月后，月銷售額達3千萬元，這有悖于正常的經營規律。

4.案發后立即走逃。不論是稅源管理部門評估，或是稽查部門協查、立案檢查，只要有風吹草動，企業就走逃，或是經營半年至一年期間，主動注銷或走逃，躲避稅務部門檢查。

5.進銷項發票嚴重背離。很多企業存在進銷項不符問題，如某貿易企業進項均為大米、玉米等農產品，銷項卻全部為帶鋼、鋼管等鋼材，進銷項嚴重不符。

二、空殼公司無貨虛開稅務處理的意見

201 5年末，天津某地稅局對轄屬A公司立案檢查，經實地查看，該公司沒有生產能力，經查實，該公司在明知沒有真實貨物交易的情況下，讓北京某公司為自己虛開增值稅專用發票1份，金額10萬元，稅額1.7萬元。該公司在沒有真實業務的情況下，對外虛開給溫州市B公司增值稅專用發票2份，金額20元，稅額3.4萬元。該公司本年度沒有其他業務，已申報繳納增值稅1.7萬元。對于此類虛開稅票的情況，本文將探討以下兩種兩種不同的稅務處理方式。

（一）不同處理方式

一種處理意見是：1.A企業取得的虛開的1.7萬元進項稅額不得抵扣，進項轉出，補繳增值稅1.7萬元；2.由于銷項已申報納稅，不再補稅。3.對A企業無實際經營業務虛開增值稅專用發票的行為沒收違法所得，并處罰款；4.A企業虛開增值稅專用發票的行為已涉嫌犯罪，將此案移送司法機關處理。

另一種處理方式是：1.因為依據增值稅暫行條例的規定，只有在我國銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的才需要繳納增值稅。而A企業沒有真實的貨物銷售，不是稅法規定的納稅人，不存在繳納增值稅的義務；2.根據發票管理辦法的規定，對企業的虛開行為進行處罰并移送公安機關。

（二）針對上述兩種處理方式的討論

1.對于空殼公司是否是增值稅暫行條例的納稅人有不同看法，一部分認為：空殼公司無實際經營業務，不屬于暫行暫行條例中納稅人的范圍：另一部分認為：在稅務部門開業登記即表示法律認可，已納入暫行條例中納稅人范疇。

2.對《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發票征補稅款問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第33號，以下簡稱33號公告）有不同的理解，該文件規定：納稅人虛開增值稅專用發票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應按照其虛開金額補繳增值稅：已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。稅務機關對納稅人虛開增值稅專用發票的行為，應按《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國發票管理辦法》的有關規定給予處罰。納稅人取得虛開的增值稅專用發票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額”。

一種意見認為：納稅人已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再對銷項發票補稅，取得的虛開進項發票應作進項稅額轉出處理。

另一種意見認為：空殼開票公司取得的虛開進項發票符合讓他人為自己虛開的法律要件，也屬于虛開發票，并且已就其虛開金額申報并繳納增值稅，不應再對進項稅進行轉出補繳，如果對進項稅進行轉出補繳，從增值稅原理上講，屬于重復征稅。文件中規定的“納稅人取得虛開的增值稅專用發票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額”應是對虛開環節的最終實際生產經營企業而言的。

（三）不同稅務處理意見比較分析

第一種處理意見：1.符合“33號公告”的要求，但是對未發生的納稅義務征稅，有違背稅法原理的嫌疑：2.由于空殼公司牟取的開票費遠小于進項稅額，根本沒有能力繳納稅款，并且一旦被追究刑事責任，稅務機關更無法追繳，形成大量的欠稅。

第二種處理意見：1.避免形成欠稅，但與現行“33號公告”的規定不甚相符合，可能導致執法風險：2.存在自相矛盾之處，空殼公司已申報繳納了的增值稅，如果認定沒有真實的貨物銷售，不存在繳納增值稅的納稅義務，那么企業已繳納的稅款應退還企業。

三、對空殼公司無貨虛開處理建議

通過上述對比分析可以看出，對無貨虛開的認識不同，處理不同，極易產生執法風險，本文提出如下意見：

（一）完善相關法律規定

建議稅務部門盡快根據增值稅懲罰性政策的定位明確處理政策。

（二）具體處理意見

1.針對空殼公司，由于沒有發生納稅義務，不構成增值稅納稅義務人，其取得進項發票、開具銷項發票都是虛假行為，應予撤銷。2.納稅人已繳納稅款作為違法所得，予以沒收。3.按照發票管理辦法進行罰款并移送公安機關追究刑事責任。

（三）強化稅收宣傳，引導企業優化內部管理

有效管理和抑制空殼企業虛開票據的行為，有利于規范整個行業市場，同時也對稅務部門的管理組織能力和稽查能力提出了更高的要求。為此，稅收風險應對部門應聯合稅源管理部門，運用有效的管理手段，加強政策宣傳輔導，重點輔導企業規范財務核算，盡快找到抑制空殼公司虛開發票的手段。endprint