一般納稅人不動產核算的增值稅會計處理新規解析

祝永健

摘要：2016年，財政部和國家稅務總局相繼出臺了一系列關于不動產的取得、轉讓以及房地產企業轉讓自行開發的房地產項目等稅收政策。本文結合最新增值稅會計規定和相關稅收政策，通過案例分析，解析了一般納稅人的不動產取得、轉讓、經營性租賃等相關業務的會計核算。

關鍵詞：一般納稅人；不動產；經營性租賃；會計核算

一、不動產取得時分期抵扣進項稅額會計核算

在2016年，為支持企業發展，國家稅務總局發布第15號規定，根據其中的條款，增值稅一般納稅人從2016年5月1日始，按照固定資產核算所取得的不動產或在建工程，都需要分2年從銷項稅額中抵扣其進項稅額。整體來看，在取得不動產時，分期抵扣進項稅額的會計核算整體來看，可以分為兩類情況進行分析。

（一）關于取得不動產分期抵扣進項稅額的會計核算

從實質上來說，一般納稅人在具體實踐中，利用多種合法形式來取得不動產，例如，通過購買、捐贈、入股或抵債等，得到不動產的產權。一般納稅人應當從當期銷項稅額中，將進項稅額60%進行抵扣；其余的40%待抵扣進項稅額，可在后續銷項稅額中抵扣，時間是取得扣稅憑證的當月算起的第13個月。

舉例如下：在2016年8月期間，為改善公司辦公經營條件，A公司（一般納稅人）新購一座辦公樓，金額為20億元，稅額為2.2億元。該新購辦公樓納入固定資產核算范疇，在當年9月根據相關規定就可以進行計提折舊。如果經過認證，在購買固定資產中當月取得的增值稅專用發票，對其進行會計處理。具體情況如下：借：辦公樓為固定資產，價值2000000000萬元，需要交納的增值稅稅費，也就是進項稅額為132000000 （220000000×60%）萬元。經過計算后，待抵扣進項稅額為88000000 （220000000 ×40%）萬元；貸：A公司在銀行擁有存款金額為2220000000萬元。根據相關規定，在第13個月也就是2017年8月時，經過計提折舊后，該固定資產的會計處理變為：借：需要交納的增值稅稅費，也就是進項稅額為為88000000；貸：待抵扣進項稅額為88000000萬元。

（二）關于不動產在建工程分期抵扣進項稅額的會計核算

不動產在建工程是指尚未完工并交付使用的工程，對于這類在建的工程，一般納稅人需要采購相應的材料和服務、設備等進行建設、裝飾等。如果不動產在建工程要適用分期抵扣進項稅額，需要達到如下兩個標準：一是不動產在建工程行為發生在2016年5月1日后，二是通過對不動產進行擴建或裝飾修繕后，不動產實現了增值且增值≥50%。對于一般納稅人所采購的用于不動產建設的相關的材料和設備，其會計核算可繼續細分為兩種情況：

1.如果一般納稅人所購材料、設備等用于不動產在建工程，而且，也符合分期抵扣的相關規定，可按取得不動產分期抵扣進項稅額的相關規定進行抵扣。

2.如果已全額抵扣進項稅額的物資，在進行抵扣之后，轉用在不動產在建工程上，同時，也符合分期抵扣的相關規定，就可以將已抵扣進項稅額的40%，在轉用當期的進項稅額中扣減，然后，在第13個月的銷項稅額中予以抵扣。

二、一般企業轉讓不動產使用權的會計核算

（一）取得不動產時一般納稅人同時獲得增值稅發票

按照財稅[2016]36號文件中的相應的條例規定，如果企業是在2016年4月30日后取得了不動產，不管是購買還是自建，都稱為新項目，同理，在此日期之前取得的都稱為老項目。老項目的轉讓過程中，增值稅計算可采取簡易征收辦法或一般計稅辦法。新項目必須要按照一般計稅辦法進行。如果在轉讓過程中，采取的是跨地區轉讓的形式，還需要向機構所在地主管國稅機關申報納稅，同時，向不動產所在地主管地稅機關預繳相關的稅款。

（二）取得不動產時一般納稅人未同時獲得發票

對于此種情況，按照國家稅務總局2016年第73號公告，一般納稅人需要憑借相應的材料，例如完稅憑證等相關資料，才能進行不動產差額抵扣。2016年4月30日前繳納契稅，那么，可按照如下公式進行計算：增值稅應納稅額=[全部交易價格（含增值稅）-契稅計稅金額（含營業稅）]÷（1+5%）×5%；之后的，則按增值稅應納稅額=[全部交易價格（含增值稅）÷（1+5%）-契稅計稅金額（不含增值稅）]×5%進行計算。

三、不動產經營性租賃的會計核算

在老項目租賃過程中，對于所產生的交易金額，可以按照簡易計稅方法，來對所應繳納的稅費進行核算。租賃的老項目的不動產與機構，如果是在同一個所在地，一般納稅人在申報納稅時，應采用5%的征收率；如果所在地不同，一般納稅人需要先向不動產所在地稅務機關按5%的征收率預繳稅款，然后，再向機構所在地稅務機關按5%的征收率進行納稅申報。新項目租賃需要采用一般計稅方法，如果新項目與機構處于同一所在地，一般納稅人在申報納稅的時候，應當按照要求以11%的稅率進行申報。如果新項目與機構處于不同的地區，則必須要分開進行申報，首先，應按3%的預征率向不動產所在地稅務機關預先繳納一定的稅款，在此基礎上，還要向機構所在地稅務機關，再繳納11%的稅款，并補繳因稅率與預征率不一致導致的稅款。

參考文獻：

[1]馮秀娟.一般納稅人不動產核算的增值稅會計處理新規解析[J].財會月刊，2017（07）：105-108.

[2]蘇洪琳，楊良，陳雪.談“營改增”后不動產的會計核算[J].財會月刊，2016 （28）：34-36.

（作者單位：天津中審聯有限責任會計師事務所濟南分所）