審計失敗的案例

徐云龍+黃維翔

（浙江師范大學 浙江省 321000）

摘 要："創業板造假第一股萬福生科"事件的發生再一次讓投資者們承受了審計失敗帶來的重大損失，通過這一事件，現代風險導向審計的重要性得到關注。本文通過對萬福生科造假案審計失敗案例的分析，深刻剖析了會計師事務所審計失敗的原因，并針對審計失敗原因提出了具體的建議，具有一定的現實意義。

關鍵詞：萬福生科，財務造假，風險導向審計，實質性程序

一、背景材料

萬福生科股份有限公司（前身為湖南省桃源縣湘魯萬福有限責任公司）是湖南省常德市一家從事稻米精深加工系列產品的研發、生產和銷售為主營業務的公司。2011年9月27日，被稱為我國南方最大的以大米淀粉糖、大米蛋白為核心產品的稻米精深加工及副產物高效綜合利用的循環經濟型企業的萬福生科成功登陸創業板，但是在2012年8月，湖南證監局在對萬福生科進行常規稽查時，從該公司銀行流水中查了資金流向，對照后發現虛增收入等涉嫌財務造假違法違規行為。而在證監局一次常規稽查中就發現的問題，中磊會計師事務所在進行發行上市審計和2011年年度報告的審計中均沒有發現該問題——作為萬福生科的審計機構，中磊所對其2008-2011年的財務報告進行了審計，并出具了標準無保留意見的審計報告。為此，證監會通報了中磊會計事務所的審計過失，并對簽字會計師給予了警告及罰款。二、會計師事務所審計失敗原因剖析

萬福生科自2011年財務舞弊以成功上市至披露2012年度報表，謊言雪球越滾越大，相關專家表示，只要事務所盡職調查，萬福生科就不可能瞞天過海，明目張膽地造假并順利上市遙深入反思，導致這起審計失敗，主要原因是審計機構忽視了審計質量，發表了不實審計報告，直接導致了審計失敗。

1 未充分了解被審計單位及其環境以評估風險

風險導向審計中，了解被審計單位及其環境是必要程序。萬福生科所處的稻米加工行業其實在2009年就已經發生變化，全國稻米加工企業由于原料供應危機導致大面積停產，但是在招股書中，萬福生科對此風險只字未提，打著本地原料供應充分的幌子粉墨登場創業板，并隱瞞不報2012年上半年的停產，對此，中磊事務所沒有充分關注此格局的重大變化，識破其原材料供應謊言，以識別和評估重大錯報風險。

2 未執行有效的實質性程序來應對風險

對重大錯報風險的評估只是一種判斷，無論評估的重大錯報風險結果如何，注冊會計師都應當針對所有重大的各類交易、賬戶余額和披露實施實質性程序。

首先，未執行有效的細節測試。針對登記入賬的銷售交易是否真實，注冊會計師應從主營業務收入明細賬中抽取若干分錄，追查發運憑證及其他作證，追查存貨的永續盤存記錄，測試存貨余額及檢查更多涉及外部單位的單據如外部運輸單位出具的運輸單據、客戶簽發的訂貨單據和到貨簽收記錄，同時獨立調查相關重要交易和客戶的情況。

其次，未有效函證往來款項。針對往來款項，在此案件中，尤其是預付賬款2011年末，萬福生科的預付賬款比上年末增長了450%。中磊所更應該重點關注，選擇適當的方式就賬戶余額及其組成部分，并對重大交易或重要合同的細節進行函證方式，謹慎分析和評價結果，則虛增的往來賬項就會無立足之地。

最后，未全面執行分析性程序。中磊事務所如果通過研究萬福生科財務數據間關系，結合專業判斷進行實質性分析程序也較容易發現舞弊跡象，如將銷售毛利率與同行業公司相比較，2008～2010年，萬福生科淀粉糖毛利率分別高達27.7%、29.39%、28.13%，而生產同類產品的其他企業同期毛利率卻僅僅處于10%左右。這一分析均能從側面反映萬福生科虛增利潤的財務操縱行為，但中磊事務所卻未執行有效的分析程序。

三、由案例引發的思考與建議

財務造假案件頻頻發生，不得不引起重視。通過萬福生科的案例分析，我們必須思考如何充分利用上市公司的公開資料以及風險導向的現代審計模型，及早發現上市公司的財務造假。

1 關注被審計單位及其行業環境

了解關注與被審計單位相關的行業狀況、法律環境和監管環境及其他外部因素、被審計單位的目標戰略，只有豐富的信息才能滿足審計的需要，降低審計成本，提高審計的效率。案例中，萬福生科屬于高科技行業，對于高科技行業而言，資金支持和技術研發是關鍵要素，通過分析其研發項目的資金來源和用途可以發現可能存在的異常，進而引起關注，評估可能存在的風險。此外，高科技行業的研發支出資本化問題也是值得關注的風險點，通過調節研發支出的資本化時點來影響資產和收入也可能成為高科技行業財務造假的慣用伎倆。

2 加強分析性復核程序

根據上市公司的公開年報數據以及行業標準等分析其數據可能存在的邏輯矛盾。本案例中有很多年度報告數據前后邏輯不一致的地方，如前所述“在建工程”每年資金投入和工程進度前后矛盾，就可以看出可能存在造假。其次，根據行業標準，通過判斷企業的產量是否與行業平均產能相一致也可以發現其財務數據是否真實可靠。再有，可以根據上市公司的銷量與采購商的采購量是否相匹配來判斷其是否存在財務造假遙還有，根據前五大客戶與應收賬款前五名的匹配也可以在一定程度上發現其可能存在的問題。

3 提高注冊會計師的綜合素質

現代風險導向審計的運用是對注冊會計師綜合素質的一次挑戰。一方面是學習能力的考驗。另一方面，現代風險導向審計需要注冊會計師具備豐富的知識儲備。注冊會計師不僅要掌握審計、會計的知識，還要掌握經濟學、管理學方面的知識。注冊會計師自身要加強學習，強化自身的職業精神，提高自己的職業判斷能力和專業判斷能力。會計師事務所應注重注冊會計師的培訓，提高注冊會計師對現代風險導向審計的認識，強化注冊會計師風險意識，為注冊會計師運用現代風險導向審計提供更多指導，構建一套風險評估體系。

4 審計執業環境存在缺陷是滋生審計失敗的“溫床”

萬福生科財務造假案，中磊事務所的審計失敗不僅僅是自身審計程序和方法問題，與其所處的審計執業環境也密切相關。1、委托代理關系下對高質量審計供需動力不足。上市公司和會計師事務所之間存在著明顯的委托代理關系，企業承擔著既是“委托人”又是“代理人”的雙重角色，決定著事務所的選擇、續聘、收費等事項。在事務所的經濟來源和業務的持續性很較多依賴于被審計單位時，事務所受制于被審計單位，為了滿足“衣食父母”的需要事務所提供虛假信息已成為一種潛規則，市場份額反而向質量不高的市場傾斜，社會對高質量的審計需求陷入尷尬局面。同時審計收費也沒有因為審計質量的高低而有所區分，事務所提供高質量審計的動力無從談起。2、處罰不力下的違規成本低。舞弊被查處和處罰力度是注冊會計師考量是否與被審計單位合謀進行舞弊的一大因素。3、多頭監管下的“真空帶”造成監管不到位。中國注冊會計師協會是注冊會計師行業的自律管理部門，即對具備證券從業資格會計師事務所存在多頭監管的現象，各個監管主體各自行使監管權力，相互之間沒有協調，最終形成了監管的真空帶。

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