子公司減資彌補虧損子、母公司的賬務處理研究

劉小梅 高 洪 張新社 鄭 雯

子公司減資彌補虧損子、母公司的賬務處理研究

劉小梅 高 洪 張新社 鄭 雯

公司減資彌補虧損一般是在公司經營不佳，虧損過多，造成公司實有資產大大低于公司注冊資本總額時，公司以減少注冊資本總額的方法來彌補虧損的行為，這種減資并不會發生公司現實的給股東返還的情況，而只是減少了公司注冊資本的數額。本文主要針對子公司減資彌補虧損中涉及的法律法規及程序，子、母公司賬務處理及合并報表的處理進行探討。

一、子公司減資彌補虧損應遵循的法律、程序及賬務處理

1. 減資彌補虧損的法律規定及程序

具體規定如表1所示。此外，現實工作中，具有國有股份的公司一般都會聘請會計師事務所出具減資的驗資報告。

2.減資彌補虧損的會計處理

公司的賬務處理主要根據：達到法定及公司章程規定的股東同意減資彌補虧損的決議及公司已辦理完減資彌補虧損的相關法定程序的文件。

例 1：S公司以20×6年 8月 31日為基準日，經會計師事務所審計后出具驗資報告，基準日S公司所有者權益賬面價值合計 180萬元（其中，實收資本 500、資本公積 0、盈余公積20、未分配利潤-340），總股本為 500 萬股。S公司減資賬務處理如下：

借：實收資本（股本） 320萬元

盈余公積 20萬元

貸：利潤分配—未分配利潤340萬元

從以上可以看出，子公司的減資程序較為復雜，但是賬務處理簡單。

表1 減資彌補虧損的法律規定及程序

表2 子公司減資日20×6年8月31日母公司合并財務報表抵銷分錄（節選） 單位：萬元

二、子公司減資彌補虧損母公司的賬務處理

根據《企業會計準則第2號—長期股權投資》，母公司個別報表中對于子公司的長期股權投資采用成本法核算，那么子公司減資彌補虧損時，母公司是否應該將長期股權投資明細賬進行賬務調整？

實際工作中，投資企業一般計提減值準備作為對于被投資單位損失的確認。這樣做是因為子公司已經發生實際的虧損，而且已經辦理減資手續，但是根據財政部國家稅務總局《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務局公告〔2011〕25號）的規定，企業又不能以這部分確認為現實損失進行財產損失認定， 所以一般情況下，企業以變通的辦法，計提長期股權投資減值準備來確認長期股權投資已經發生減值。下面舉例說明。

例 2：延續例1，Z公司是S公司的母公司，持股比例為80%，同時擁有其80%的控制權，Z公司“長期股權投資—投資成本-S公司”為400萬元。20×6年 8月 31 日為基準日，S公司減資至180萬元，Z公司取得S公司減值的股東會決議、驗資報告等后，假設以前年度未計提減值準備，賬務作如下處理：

借：資產減值損失—長期股權投資減值損失 256萬元

貸：長期股權投資減值準備—S公司 256萬元

筆者認為：從公司法等相關法律上來說，被投資企業的減資彌補虧損，經過股東會的表決同意，經過工商管理部門的認定，雖然稅法上不允許認定為企業所得稅的稅前損失，但是按照企業會計準則將這部分長期股權投資損失確認為現實的損失進行核銷，假設以前年度未計提減值準備，賬務作如下處理：

借：投資收益 256 萬元

貸：長期股權投資—投資成本—S公司 256 萬元

表3 子公司減資日20×6年8月31日母公司合并財務報表抵銷分錄（節選） 單位：萬元

三、子公司減資彌補虧損合并報表的處理

子公司減資后，在現實財務工作中，對于母公司的影響有兩種形式：第一，子公司減資，母公司股權比例不變，不影響控股權。第二，子公司引進新的股東，或其他股東增資，母公司喪失控股權，不再合并報表。下面舉例進行說明：

例3：引用例1與例2的數據： S公司以20×6年 8月 31 日為基準日，經會計師事務所出具驗資報告，基準日S公司所有者權益賬面價值合計 180萬元（其中，實收資本 500、資本公積 0、盈余公積20、未分配利潤-340），總股本為 500 萬股；20×5年12月 31 日為S公司財務報表審定數：實收資本 500、資本公積 0、盈余公積20、未分配利潤-280。

1.母公司股份額同比例減少，持股比例及母公司控制權比例不變情況下，子公司減資日合并財務報表的處理，分錄詳見表2。

從表2中可以看出: 主要是對于實收資本與盈余公積在“母公司投資收益與子公司利潤分配相互抵銷”中的處理。

項目1“母公司投資與子公司的權益相互抵銷，”子公司需要抵銷的實收資本、盈余公積及未分配利潤科目數額發生了改變，持股比例沒有發生改變。

項目2“母公司投資收益與子公司利潤分配相互抵銷，”借方會計科目中加入了“實收資本和盈余公積轉入”，這表示“實收資本和盈余公積”轉入“利潤分配--未分配利潤”的數額。

2.引入新股東或其他老股東增資，母公司喪失控制權，子公司減資日合并財務報表的處理。

從表3可以看出，主要是對子公司的實收資本和盈余公積轉入當期損益和期初未分配利潤進行技術處理，以后在合并財務報表中將不再處理和合并該子公司。

項目2“母公司投資收益與子公司利潤分配相互抵銷，”投資收益與少數股東收益表示的是子公司從20×6年1月1日到20×6年8月31日的經營成果，根據合并財務報表準則的相關要求進行合并，應當將子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表，因為是在子公司減資日進行的財務報表合并，所以以“投資收益+少數股東收益+期初未分配利潤”的合計數額等于減資彌補虧損的數額，由“實收資本+盈余公積”轉入。

經過以上處理，就可以把子公司減資彌補虧損的情況，利用國家現有的政策法規，較為合理的解決。

作者單位：西京學院會計學院 希格瑪會計師事務所 西安交通大學