基于風(fēng)險導(dǎo)向型企業(yè)環(huán)境管理會計體系構(gòu)建的探討

■黃 瑋

基于風(fēng)險導(dǎo)向型企業(yè)環(huán)境管理會計體系構(gòu)建的探討

■黃 瑋

21世紀以來，環(huán)境因素成為企業(yè)不可忽視的重要因素，從可持續(xù)發(fā)展的角度來看，環(huán)境成本納入企業(yè)核算體系具有重要的實際意義。本文先是介紹了環(huán)境管理會計的涵義，然后闡明環(huán)境管理會計體系構(gòu)建的思路，隨后介紹環(huán)境風(fēng)險管理和環(huán)境績效指標(biāo)體系的構(gòu)建，最后對環(huán)境管理會計進行展望。

環(huán)境管理會計；環(huán)境風(fēng)險管理；環(huán)境績效管理

自20世紀90年代以來，可持續(xù)發(fā)展越來越被各國企業(yè)所重視，在決策中如何更好地考慮環(huán)境這一因素，成為當(dāng)前面臨的一個十分重要的問題。而環(huán)境管理會計這一個新的領(lǐng)域便應(yīng)運而生，為企業(yè)有效地處理好環(huán)境與績效二者之間的關(guān)系提供了有效可行的手段，也為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造了更好的條件。環(huán)境管理會計作為會計學(xué)的一個新的分支，以會計傳統(tǒng)領(lǐng)域中的管理會計為基礎(chǔ)，結(jié)合了管理學(xué)中的風(fēng)險管理的概念框架，同時將新型環(huán)境科學(xué)應(yīng)用其中，為企業(yè)的決策提供了強而有力的支持，能有效地引導(dǎo)企業(yè)對于環(huán)境資源的合理應(yīng)用，處理好環(huán)境與企業(yè)績效的關(guān)系。

盡管我國對于環(huán)境管理越來越重視，國內(nèi)學(xué)者們對于環(huán)境管理會計的理論與實踐研究也越來越深入，但由于當(dāng)前仍然不具備直接在全國范圍內(nèi)推動發(fā)行一套統(tǒng)一完善的環(huán)境管理會計體系的條件，因此，我國必須從企業(yè)出發(fā)，設(shè)計出符合企業(yè)自身經(jīng)營管理特點的環(huán)境管理會計體系。基于此，本文基于風(fēng)險導(dǎo)向視角，試圖對環(huán)境管理會計體系的構(gòu)建作一些探討，為我國企業(yè)提供一些建議。

一、環(huán)境管理會計的實質(zhì)、意義與體系的構(gòu)建

（一）環(huán)境管理會計的實質(zhì)

環(huán)境管理會計是在傳統(tǒng)的企業(yè)管理會計的基礎(chǔ)之上，有效地將環(huán)境這一重要因素融入其中，并作為企業(yè)會計職能中的一個重要考核標(biāo)準(zhǔn)，同時在企業(yè)經(jīng)營管理過程中很好地對企業(yè)進行監(jiān)督與管理，以便能夠使企業(yè)更好地實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。而環(huán)境管理會計具體到企業(yè)的實際應(yīng)用中，則表現(xiàn)為兩個方面：一是企業(yè)對于環(huán)境成本因素的核算；二是企業(yè)基于環(huán)境成本核算所作出的決策。為了實現(xiàn)以上兩個目標(biāo)，環(huán)境管理會計在沿用傳統(tǒng)會計中關(guān)于成本管理的方法，引入環(huán)境科學(xué)領(lǐng)域中對于環(huán)境的測量方法，并融入到企業(yè)的管理實踐當(dāng)中。

（二）企業(yè)環(huán)境管理會計的意義

環(huán)境管理會計對于當(dāng)前企業(yè)來講有如下幾個方面的重要意義：

第一，有助于企業(yè)管理層更長遠地作出正確的決策。在過去，企業(yè)管理層往往忽視了環(huán)境成本這一重要因素，在短期內(nèi)，可能會提高企業(yè)的績效，但是倘若不考慮環(huán)境成本因素而貿(mào)然作出決策，那么將非常不利于企業(yè)的長遠發(fā)展。

第二，有利于企業(yè)降低與環(huán)境有關(guān)的風(fēng)險。在當(dāng)今資源過度使用的時期，各國政府對于環(huán)境問題十分重視，這便使得環(huán)境因素成為企業(yè)所面臨的一個重要的風(fēng)險因素。企業(yè)在發(fā)展的過程中，必須要重視環(huán)境風(fēng)險這一重大風(fēng)險，科學(xué)地核算與管理環(huán)境成本。

第三，有助于現(xiàn)代企業(yè)制度的完善。傳統(tǒng)的企業(yè)制度也并沒有很好地考慮到環(huán)境這一社會因素。而科學(xué)合理的環(huán)境管理會計體系則有助于企業(yè)對于環(huán)境成本的管理和控制。這樣既能夠加強自身競爭力，又將促進整個社會經(jīng)濟健康持續(xù)的發(fā)展。

（三）風(fēng)險導(dǎo)向型環(huán)境管理會計體系的構(gòu)建

1.環(huán)境風(fēng)險管理體系的構(gòu)建。

所謂的環(huán)境風(fēng)險管理，是指企業(yè)根據(jù)所面臨的環(huán)境風(fēng)險進行科學(xué)合理的評價，選用合適的控制手段和技術(shù)，對企業(yè)的環(huán)境風(fēng)險進行合理有效的管理。環(huán)境風(fēng)險管理是集中在環(huán)境風(fēng)險評估和環(huán)境風(fēng)險評價的基礎(chǔ)上，從定性的角度，本文基于環(huán)境風(fēng)險為導(dǎo)向，根據(jù)環(huán)境風(fēng)險管理的定量測量和控制環(huán)境風(fēng)險，構(gòu)建一套完整的環(huán)境管理會計體系。

2.環(huán)境績效指標(biāo)體系的構(gòu)建。

我們應(yīng)當(dāng)認識到，傳統(tǒng)的環(huán)境風(fēng)險管理在會計上是有所缺失的，較少涉及到環(huán)境的價值信息，對于環(huán)境的績效考量也所有不足。企業(yè)對于環(huán)境績效進行科學(xué)合理的評價，有利于激勵企業(yè)將環(huán)境因素納入企業(yè)經(jīng)營管理中去，并促進企業(yè)獲得更多的環(huán)境績效。本文認為，構(gòu)建完善的環(huán)境管理會計體系，必須在企業(yè)環(huán)境風(fēng)險管理的基礎(chǔ)之上，融入環(huán)境績效指標(biāo)體系，在二者的基礎(chǔ)之上，構(gòu)建出完善的環(huán)境管理體系。

二、環(huán)境風(fēng)險管理體系的構(gòu)建

企業(yè)的環(huán)境風(fēng)險管理體系建立在評價者充分理解和掌握環(huán)境信息政策與標(biāo)準(zhǔn)的前提下，在對企業(yè)環(huán)境風(fēng)險認知的基礎(chǔ)上，運用恰當(dāng)?shù)脑u價方法，對企業(yè)環(huán)境狀況實施評價分析，并提出公正或公允的評價意見。基于此，我們設(shè)計出環(huán)境信息風(fēng)險評價的基本路線，并從以下四個角度去構(gòu)建環(huán)境風(fēng)險管理體系：風(fēng)險識別、風(fēng)險判斷、風(fēng)險評價和風(fēng)險控制。

（一）風(fēng)險識別

企業(yè)應(yīng)充分認識環(huán)境狀況，對企業(yè)面臨的政策環(huán)境信息做出合理的評價。首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮環(huán)境風(fēng)險所獨有的一些特點，并識別這些特有的風(fēng)險。環(huán)境風(fēng)險本身具有不確定性、隱蔽性和潛在性。環(huán)境信息具有不對稱性，這也容易導(dǎo)致環(huán)境風(fēng)險評價的失敗。此外，企業(yè)對于環(huán)境的重要性水平容易低估，這會導(dǎo)致環(huán)境風(fēng)險的加大。然后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)識別環(huán)境的會計信息。由于環(huán)境風(fēng)險在時空上具有高度隱蔽性和不確定性的特點，這就需要相關(guān)會計人員對企業(yè)存在的或有環(huán)境負債和潛在的環(huán)境成本進行合理的估計，以避免環(huán)境成本等會計信息被人為地進行操縱，從而引發(fā)環(huán)境風(fēng)險。

（二）風(fēng)險判斷

由于我國環(huán)境污染較為嚴重，而與此相關(guān)的環(huán)境會計體系又相對落后，這也導(dǎo)致了我國對于環(huán)境信息的披露相對滯后。如何對環(huán)境風(fēng)險進行合理的判斷，實際上是如何有效判斷環(huán)境會計信息的標(biāo)準(zhǔn)。一方面，環(huán)境資源的合理利用，表現(xiàn)為環(huán)境資產(chǎn)減值現(xiàn)象減少，環(huán)境或有負債和或有損失也相應(yīng)減少，環(huán)境的收益相應(yīng)增加；另一方面，提高了環(huán)境會計信息載體的可靠性，體現(xiàn)了企業(yè)財務(wù)報表中環(huán)境會計信息的真實完整披露。

（三）風(fēng)險評價

環(huán)境風(fēng)險評價實際上是環(huán)境風(fēng)險評價的關(guān)鍵規(guī)劃，環(huán)境風(fēng)險評價能否成功的關(guān)鍵在于能否把握和規(guī)劃環(huán)境風(fēng)險評價目的。環(huán)境風(fēng)險評價的總目標(biāo)，在于對評價環(huán)境會計信息的風(fēng)險程度，并提出合理的解決問題的建議，企業(yè)應(yīng)考慮所處的環(huán)境會計信息的管理，同時明確了國家的有關(guān)法律、法規(guī)對環(huán)境信息披露的基本要求。此外，企業(yè)應(yīng)該樹立正確的態(tài)度，環(huán)境風(fēng)險評估，確保環(huán)境風(fēng)險評價企業(yè)誠信，企業(yè)在相關(guān)義務(wù)履行的同時，應(yīng)保持專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德，有社會責(zé)任感。

（四）風(fēng)險控制

在進行合理的環(huán)境風(fēng)險評價之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)環(huán)境風(fēng)險評價的結(jié)果，并結(jié)合相關(guān)的法律法規(guī)，利用科學(xué)合理的環(huán)境科學(xué)技術(shù)，對環(huán)境風(fēng)險進行合理有效的控制。企業(yè)應(yīng)首先注意政府、市場和企業(yè)自身在環(huán)境管理要求上的協(xié)調(diào)。對于政府而言，政府應(yīng)當(dāng)提出較為實用的環(huán)境管理會計核算指標(biāo)與方法，并且對于環(huán)境會計信息進行合理的披露建立有效的披露機制。而對于市場來講，市場應(yīng)當(dāng)建立公平有效的環(huán)境市場披露體系，并且應(yīng)當(dāng)具有很好的可行性，以規(guī)范市場上各企業(yè)的環(huán)境信息的披露。對于企業(yè)來講，應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身的實際情況，協(xié)調(diào)好政府與市場的要求和關(guān)系，履行企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的應(yīng)有的社會責(zé)任，如有必要的話，應(yīng)當(dāng)披露環(huán)境責(zé)任報告。企業(yè)應(yīng)當(dāng)具有創(chuàng)新的環(huán)境管理理念，要及時洞察企業(yè)可能面臨的環(huán)境風(fēng)險，并進行及早的有效防范和控制。

三、環(huán)境績效指標(biāo)體系的構(gòu)建

企業(yè)對于環(huán)境績效進行評價，有利于激勵企業(yè)把環(huán)境保護納入企業(yè)核心運營和戰(zhàn)略管理體系中，以明確今后改進的方向，實施環(huán)境管理的技術(shù)創(chuàng)新和管理創(chuàng)新，減少環(huán)境污染和環(huán)境破壞，促進企業(yè)獲得更多的環(huán)境效益，實現(xiàn)企業(yè)、社會、經(jīng)濟、生態(tài)的可持續(xù)發(fā)展。對于環(huán)境績效指標(biāo)體系的構(gòu)建，首先應(yīng)當(dāng)考慮環(huán)境績效評價指標(biāo)的設(shè)置依據(jù)，在此依據(jù)上，構(gòu)建出環(huán)境績效基本指標(biāo)，然后再利用定量的分析方法對基本指標(biāo)進行計算。

（一）環(huán)境績效評價指標(biāo)設(shè)置依據(jù)

我們從以下幾大原則對其進行分析和探討。

第一，全面性和重要性相結(jié)合的原則。企業(yè)所建立的環(huán)境績效指標(biāo)體系應(yīng)當(dāng)全面考慮企業(yè)環(huán)境建設(shè)所面臨的因素和企業(yè)自身的能力水平。同時，在全面性原則的基礎(chǔ)之上，考慮到環(huán)境績效的重要信息和功能，對績效指標(biāo)進行適當(dāng)?shù)倪x取，既考慮企業(yè)面臨所有可能的問題，又在重要的方面進行重視。

第二，簡便易行的原則。要構(gòu)建指標(biāo)體系，不僅要考慮它的功能和科學(xué)性，而且要考慮它的簡潔性和效率，即企業(yè)在追求環(huán)境績效體系的效果的同時，也要追求其可行性，這也符合企業(yè)的成本效益的原則要求。

第三，關(guān)聯(lián)性原則。環(huán)境績效指標(biāo)體系，最重要的是要與企業(yè)財務(wù)報告的環(huán)境聯(lián)系起來，通過環(huán)境績效評價指標(biāo)、環(huán)境會計信息披露，對傳統(tǒng)財務(wù)報告進行合理有效的改進和補充。

（二）環(huán)境績效基本指標(biāo)

企業(yè)的環(huán)境績效評價體系可以從以下三個角度去分析，分別是目標(biāo)層次、準(zhǔn)則層次和基礎(chǔ)層次，這些層次從不同的方面去反映企業(yè)的環(huán)境績效。所謂的目標(biāo)層次，也就是整個企業(yè)的環(huán)境績效體系，而準(zhǔn)則層次大致地為企業(yè)指明了方向，基礎(chǔ)層次則是落實到具體行動上。這些基本指標(biāo)大致分為以下幾類：

第一類，合法性指標(biāo)。主要包括了國家規(guī)定的排污標(biāo)準(zhǔn)、排污費用、工業(yè)廢棄物的出汁率等等，而不同的行業(yè)間，這些標(biāo)準(zhǔn)也各不相同。

第二類，外部溝通指標(biāo)。我國上市公司需要對政府提供企業(yè)的環(huán)境報告，以便作為政府對于上市公司的環(huán)境考量，而其他的企業(yè)，我國當(dāng)前暫時沒有相應(yīng)的規(guī)定。與社會公眾的溝通則主要是對社會的資助費用。

第三類，內(nèi)部環(huán)境管理指標(biāo)。這涉及到企業(yè)的內(nèi)部各個層面，凡是與環(huán)境有關(guān)的地方，均需要進行內(nèi)部環(huán)境管理考核。

第四類，環(huán)境財務(wù)指標(biāo)。這一類指標(biāo)參考了企業(yè)財務(wù)管理方面的計算方法，很好地將環(huán)境績效用財務(wù)指標(biāo)表示出來，有利于比較和考核。

（三）環(huán)境績效評價指量化方法

環(huán)境成本的具體計算方式，目前尚未完全統(tǒng)一，不同體系下，計算出來的結(jié)果也大相徑庭。我們可以借鑒傳統(tǒng)財務(wù)管理和管理會計中的一些方法，結(jié)合環(huán)境科學(xué)技術(shù)加以應(yīng)用。常見的分析方法，主要有以下幾類：

第一，比率分析法。比率分析法以其簡便性和可比性的巨大優(yōu)勢，在實際應(yīng)用中十分便捷有效。但同時，也存在其固有的局限性，因為比率分析法主要是根據(jù)過去的靜態(tài)數(shù)據(jù)進行計算，并不能夠十分準(zhǔn)確的預(yù)測未來，只能說作為一種參考方向。

第二，趨勢分析法。趨勢分析法也是統(tǒng)計學(xué)中常用的方法，可以便于管理層分析指標(biāo)的變化趨勢，分析過去變化的原因，同時也可以較好地預(yù)測未來。

第三，專家意見法。專家意見法，其實是一種市場調(diào)研的方法，而且是一種定性的方法，其原理是利用環(huán)境管理績效中涉及到的相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜业囊庖姟５瑫r，由于這樣的方法需要耗費大量的時間和精力，而不同專家間的意見如何協(xié)調(diào)，也存在許多問題。

第四，模糊評價法。這種方法主要是借鑒數(shù)學(xué)中的模糊數(shù)學(xué)這一分支，按照一定的評判標(biāo)準(zhǔn)，對企業(yè)的環(huán)境資源和環(huán)境績效做出模糊的考量。因為環(huán)境因素是一種動態(tài)的復(fù)雜的因素，其測量包含了許多主觀因素，使得度量出現(xiàn)了很多模糊的領(lǐng)域。這時，便可以采用模糊數(shù)學(xué)的方法，對其進行合理的分析，以便得出合理的結(jié)論。

此外，常見的環(huán)境績效量化方法還有層次分析法、數(shù)學(xué)模型法、皮爾數(shù)學(xué)模型等多種方法，而隨著環(huán)境管理會計這門學(xué)科的發(fā)展，將會出現(xiàn)更多的定量方法來對其指標(biāo)定量化。

我們應(yīng)當(dāng)意識到，隨著我國對于環(huán)境保護越來越重視，環(huán)境管理會計的應(yīng)用將越來越廣泛，其中包含的有形經(jīng)濟價值和無形的經(jīng)濟價值是十分巨大的。而保護環(huán)境落實到企業(yè)，就必須從會計的角度對其進行很好地核算、管理和控制，這樣才不會使保護環(huán)境這一口號虛設(shè)化。環(huán)境管理中所蘊含的巨大價值，也是管理會計這一傳統(tǒng)領(lǐng)域中需要拓展和補充的。

［1］肖序，熊菲.環(huán)境管理會計的PDCA循環(huán)研究［J］.會計研究，2015，（4）.

［2］俞雅乖，劉玲燕.我國城市環(huán)境績效及其影響因素分析［J］.管理世界，2016，（11）.

［3］肖序，劉三紅.基于“元素流——價值流”分析的環(huán)境管理會計研究［J］.會計研究，2014，（3）.

[4]馬文超.經(jīng)濟業(yè)績與環(huán)境業(yè)績的因果之迷:省域環(huán)境競爭對企業(yè)環(huán)境管理的影響——基于“寶鋼”與“鞍鋼”的案例分析［J］.會計研究，2016，（5）.

［5］王干，段理達.我國環(huán)境利益消極保護語境下的環(huán)境管理優(yōu)化研究［J］.管理世界，2016，（1）.

［6］謝志華，陶玉俠，杜海霞.關(guān)于審計機關(guān)環(huán)境審計定位的思考［J］.審計研究，2016，（1）.

（作者單位：江西省交通工程集團公司）