關于稅制的幾個原則

馮興元

中國民營企業稅負比較沉重，如果要減輕民營企業稅負，需要考慮如下稅制原則，即納稅人權利保護原則、同意原則、無代表不納稅原則、稅收法定原則、法治原則、低稅原則、平等原則、確定原則、便利原則以及最少費用原則。

納稅人權利保護原則

商人或企業家，皆為利益而來往交易即生產與經營，稅收便在如此經營交往中產生，便是提供公共產品及服務，為參與經營交往乃至財富，包括房產土地的擁有者（生命、財產權）提供保護。

納稅人即交易雙方，借助讓渡自身可支配收入通過稅收形式給予為稅收提供者即納稅人提供公共產品及服務的公共部門，從而實現自己保護資產財富及交易保障的目的，這便是稅收的緣起，也便是政府等公共部門存在之唯一理由。

保護私有產權，成為整個稅收過程初衷與歸宿，因此，公共部門包括稅務、公安、消防、質檢、安檢等公權力擁有者，僅是為納稅人之私有產權的保護而存在，不能為一己部門或公權力擁有者之私利而侵犯稅收提供者之私有產權。

納稅人權利保護原則來自于個人基本權利保護原則。在一個社會里，一方面需要保護個人基本權利，包括生命權，人身權與產權，另一方面個人也需要承擔納稅義務，為這種保護提供資源保障。但是這種納稅義務派生自對個人基本權利保護的需要。種種財政支出的需要均應派生自這種需要。休謨的正義三原則包括財產的穩定占有、經過同意的轉移和遵守承諾。這三條自然法則可以說是環環相扣，可謂是納稅人權利的守護神。

同意原則

在休謨正義三原則中，第二項原則“經過同意的轉移”就是體現了同意原則。未經納稅人同意，政府征取稅費。在一個大社會里，為此需要一個民主的公共選擇過程，由真正民選的議會代表來代表納稅人的權益。

在現實世界的大社會中，一致同意難以達成。一致同意原則意味著“一票否決制”。只要有一人的反對，一致同意原則即告落空。

但是，在羅爾斯“無知之幕”下，或者在布坎南“局部無知之幕”或者“不確定性之幕”下，個人就最基本的決策達成一致是可能的。設想人們嘗試站在羅爾斯“無知之幕”背后，嚴肅思考和討論社會政治秩序的基本規則。羅爾斯認為，規則必須是所有參與社會合作的成員一致同意的，而且必須是在排除所有背景條件之影響的情況下所取得的共識。以“無知之幕”為特征的原初狀態正是為了以理論的方式擬制社會成員如何達成這種共識。在原初狀態下，立約者在決定什么原則作為規范社會基本結構的依據時，完全不知道自己特殊的身份、社會地位、智力、體力、所得、財富、心理傾向，甚至于也不知道自己特有的價值理想，立約者選擇的惟一依據是一般共同的知識。任何人都不可能利用物質、智力或信息的優勢通過特定的社會建制安排為自己撈好處，又必須防范他人對自身的可能侵害。與羅爾斯的推理不同，布倫南和布坎南只要求立約者至少在限定的條件下讓他們受選擇背景所迫而采取一種等于是處在無知之幕下的立場，即一種“局部無知之幕”或者“不確定性之幕”的立場。由于立約者自身處境具有內在不確定性，基于自身利益的考慮，必須采納羅爾斯描述的公平律令的標準。

無代表不納稅原則

納稅人可以因為“無代表”而“不納稅”，這就是“無代表不納稅”原則。“無代表不納稅”原先是一句口號，最早出現在1763年到1776年間，體現了北美最初十三個英屬殖民地居民當時對英國宗主國的最大不滿情緒。不少殖民地居民認為，由于北美人民在英國議會中沒有自己的直接代表，就等于剝奪了他們作為英國公民的權利，這不符合正義原則，英國那些對殖民地人民要求征稅的法律因此應該無效。

稅收法定原則

稅收法定原則是指由立法者決定全部稅收問題的稅法基本原則。它強調如果沒有相應法律作前提，政府則不能征稅，公民也沒有納稅的義務。稅收主體必須依且僅依法律的規定征稅；納稅主體必須依且僅依法律的規定納稅。稅收法定原則的具體內容包括三個部分：稅種法定、稅收要素法定、程序法定。

稅收法定原則也反映了從法律層面遵循斯密的稅收確定原則。根據斯密的該項原則，公民應繳納的稅收，必須是明確規定的不得隨意變更。如納稅日期、納稅方法、繳納數額等，都應當讓所有的納稅人及其他人了解清楚明白，否則納稅人將不免要受稅吏權力的任意左右。這一原則旨在杜絕征稅人的任意專斷征稅，加重稅收負擔，以及恐嚇、勒索等行為。根據斯密的觀點，稅收不確定比稅收不公平對人民的危害更為嚴重。

法治原則

稅收法定原則還需要以更基本層面的原則支撐，才能成為真正的稅收法定原則，否則可能僅僅是把人治通過法律的形式規定下來。這個更基本層面的原則就是法治原則。

戴雪系統地提出并闡釋了法治的含義，這就是學界所熟悉的法治三原則：一是“除非明確違反國家一般法院以慣常方式所確立的法律，任何人不受懲罰，其人身或財產不受侵害”；二是“任何人不得凌駕于法律之上，且所有人，不論地位條件如何，都要服從國家一般法律，服從一般法院的審判管轄權”；三是“個人的權利以一般法院提起的特定案件決定之”。

法治原則與哈耶克“法律下的自由”原則完全一致，后者要求由法治為個人自由保駕護航。

規則的制定者，需要首先受制于規則，如此，市場規則才有可能真正確立在市場參與者心中，市場參與者表達意見至規則法治修訂之過程，落實為市場主體生活習慣方式，其契約精神，其道德倫理，其雙贏共贏，其分工協作，均可以自發而形成，所謂“垂拱而治”。

低稅原則

由于征稅需要經過同意，而很多納稅人反對重稅，真正在同意基礎上可供選擇的稅制模式只能是低稅模式。任何重稅模式必然與同意原則相違背。

稅收平等原則

稅收平等原則源自亞當·斯密1776年在其《國富論》中提出的稅收四原則之一，即“平等”的原則。斯密的稅收四原則包括“平等”“確定”“便利”和“最少費用”。其理論基礎是政府活動的非生產性及其消極的財政觀。

斯密認為，“一國國民，都須在可能范圍內，按照各自能力的比例，即各自在國家保護下享有收入的比例，繳納國賦，維持政府”。他的稅收平等觀的核心思想包括：（1）主張所有公民應平等納稅，反對按身份定稅以及富者輕稅平民重稅的不公平情況。（2）稅收應均衡地分擔到地租、利潤和工資上，不應僅由其中一種收入負擔，否則是不公平的。（3）按照自然形成的社會財富分配情況，按比例稅率征稅，稅收不要干預社會財富的分配。可以看到，斯密的稅收平等觀當中有著非常濃重的稅收中性觀和“單一稅”思想，即單一稅率稅制的思想。

哈耶克在骨子里偏愛比例所得稅，即單一稅，但是認為西方社會的許多選民偏好對個人所得的高累進稅，因此他最終認為，如果要征累進稅，也應該只是征以一種低累進稅。哈耶克嚴格審度了累進所得稅的缺點，肯定了比例所得稅的優點，著重反對了高累進所得稅率和某種幅度較高的整體稅收累進。其部分要點為：一是政府把計征累進稅作為實現收入再分配的工具，但是比例稅制也能達到同樣的目的，其條件是要把足夠大的一部分稅收用來向某些特定的群體（如較低收入群體）提供服務或者提供直接補貼。這樣做的好處之一是，它應當不會導致削平收入金字塔尖頂的結果，而那是征收累進稅的主要效應。二是在比例稅制下，相對富裕的人的全部收入被按相應的比例征稅，他們所得到的服務與繳納的稅額相差微不足道。但是，累進稅制使得這一階層的相對收入變化最為顯著，鑒于這一階層的重要性，累進稅制會嚴重影響技術進步，資源配置，激勵，社會流動性，競爭和投資。三是對最高收入級別加征高稅率的稅收收入與總稅收收入相比甚小，也就是政府并不能借此實現大幅度增收以擴大公共開支，而且受益者并不是最貧困群體，而是那些處境較好的工人階級以及下層中產階級，即選民中人數最多的一部分。四是累進稅會大大改變各種工作的凈報酬所得（而不是指個人收入）之間的相對關系，它必然違背可能唯一得到公認的經濟公正原則，即同工同酬原則。而比例稅則提供了一條規則，所有支付不同數額稅金的人可能都會同意遵奉它，不會帶來只適用于少數群體的特殊規則所可能造成的問題。之所以如此，是因為比例稅使得對各種工作的凈報酬所得（而不是指個人收入）之間的相對關系保持不變。這是比例稅的第三大優點。五是累進稅對于風險投資意愿、發明家、作家和藝術家等的工作激勵（收入），有著很大的負面效應。六是累進稅雖然試圖減少不平等，實際上助長了現有不平等的永久化，影響社會成員的向上流動。

便利原則

根據斯密的稅收便利原則，納稅日期和納稅方法應該給納稅人以最大的方便。比如，納稅時期應該規定在納稅人收入豐裕的時期，征收方法應力求簡便易行，征收地點應該設立在交通便利的場所，征收形式應該盡量采取貨幣征收，以避免因運輸事物增加納稅人的負擔等。

最少費用原則

根據斯密的最少費用原則，在征稅時要盡量節約征收費用。這一原則是針對英國當時稅收制度致使征收費用過高的弊端提出的。這些弊端包括：第一，稅吏過多，不僅耗去相當部分稅收作為稅吏的薪俸，而且還在正稅以外，苛索人民，增加負擔；第二，稅收妨礙人民的勤勞和產業的經營，減少或破壞了可供納稅的基金；第三，不適當的稅收可能成為逃稅的誘因，嚴懲逃稅，又將引起傾家蕩產違反了一般的正義原則；第四，稅吏的頻繁訪問和檢查，這些雖然不會給納稅人帶來金錢上的損失，但將會給納稅人帶來不必要的煩憂。