“營改增”后設計企業工程承包業務應對的幾個關鍵環節

邱寧

摘要：2016年5月1日起，國家在建筑行業全面推行“營改增”政策，這對以設計為主要經營業務的企業的影響很大。隨著設計企業主動適應國家工程建設項目的需要，工程承包收入已逐漸成為設計企業營業收入的主要來源。因此，設計企業應主動適應這種變化，抓住幾個重要環節，深刻理解新的政策，以避免造成不必要的損失。

關鍵詞：“營改增” 設計企業 工程承包業務 應對

正確理解“營改增”政策，對于設計企業簽訂工程承包合同、企業的組織結構形式、如何繳納增值稅以及企業財務會計核算等環節的變化非常重要，需要認真對待和及時總結。

一、工程承包合同簽訂的形式

工程承包簽訂合同是基礎環節的關鍵，它決定著后續收付款的節點和方式，以及稅收的走向。如果一項合同簽訂的條款最終導致了甲乙雙方稅收成本的增加以及利潤的減少，那么這個合同簽訂的就不規范。

工程承包合同一般主要由三部分組成，分別是勘察設計、建筑安裝工程和設備采購。每個部分對應的增值稅稅率是不同的，其中，勘察設計適用于現代服務稅目，稅率為6%；建筑安裝工程適用于建筑服務稅目，稅率為11%；設備采購適用于銷售貨物稅目，稅率為17%。根據國家稅務總局有關工程承包項目如何繳納增值稅的相關文件的規定（財稅[2016]36號），“納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者增收率的，應當分別核算適用不同稅率或者增收率的銷售額，未分別核算的，從高適用稅率”。這意味著，在“兼營”模式下，企業計算應繳納增值稅，應當分別核算不同的應稅項目所發生的銷售額，然后根據不同的稅率計算出各自的稅額。企業接受一項工程承包項目的業務，從實際發生業務時的性質來看，它應屬于勘察設計、建筑安裝工程、設備采購等多種性質不同、多部分獨立的銷售行為，雖然包含服務和貨物，但是這幾個部分分別是由設計企業、施工企業、設備制造商完成的。因此，從實質上看，工程承包項目應屬于“兼營”銷售行為。

然而，因為國家在這一方面并沒有硬性的規定，所以有些稅務部門仍然認為工程承包項目屬于“混合銷售”行為，進而按照較高稅率督促企業繳納增值稅。在非“兼營”模式下，計算應繳納增值稅的方法則是使用發生的不同應稅項目中所對應的最高的稅率，去乘以該項目的銷售總額。所以企業在簽訂工程承包合同時，應當根據合同具體的施工服務內容，將合同拆分為不同性質的部分，比如說勘察設計、建筑安裝和設備采購合同，并且分別列明不同應稅行為及相應的含稅不含稅金額、稅率以及稅額等。如果不分開列示，則可能被稅務部門按照較高的稅率17%來計算應繳納的增值稅。但分開列明合同條款有時會遭到建設單位的抵觸，并且合同分拆后可能導致新簽訂合同內容的難度增大。

二、設計企業組織結構的形式

有些比較大型的設計企業，下屬有若干子公司與分公司。稅法規定分子公司都具有增值稅繳納義務。但從實際情況來看，下屬（分）子公司的業務性質、業務量并不是都相同的。有的（分）子公司銷項稅多，有的進項稅多，不均勻，這就導致了有些（分）子公司的銷項稅額不能用進項稅額全部抵扣完，而又有某些（分）子公司則有多余的進項稅額不能被充分利用的情況。為使得整個企業的稅負達到最少，可以結合各（分）子公司的特點，重新定義（分）子公司的業務，整合公司系統，達到稅收優化的目的。

有些下屬（分）子公司業務量少，可能會被定義為小規模納稅人，但是如果購買服務、物品或建設工業民用項目時用這些公司簽訂合同，并收取增值稅專用發票后支付款項，則由于不能抵扣增值稅的進項稅額，而增加了企業總體的稅負，這樣一來就會產生不利的影響。如果由具有一般納稅人資格的公司本部或者其他的（分）子公司，對外簽訂合同，收取增值稅專用發票，就可以通過進項稅發票的抵扣部分，來減少應繳納的增值稅額，獲取這部分合理的稅收利益。

在“營改增”政策實施之前，建筑業普遍實行總包單位代扣代繳營業稅的方式，設計企業可以在支付工程款時直接為施工單位代扣營業稅；“營改增”后，設計企業不能代扣代繳增值稅，而是由施工單位在當地的稅務部門繳納增值稅。由于施工單位付款繳納增值稅在前，而收到總包單位支付的工程款在后，如果時間滯后太久，進項稅不能及時抵扣，會影響企業資金的運轉。因此，在簽訂總包合同和分包合同的時候，應該具體描述清楚收付款的時間節點以及必備條件，使得前后收付款在時間上銜接緊密，盡量縮短時間差。

三、會計分別核算

根據前述增值稅稅收規定，“兼營銷售貨物、勞務，適用于不同稅率的，應當分別核算不同稅率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率”。因此，設計企業必須按照“勘察設計、建筑安裝和設備供貨”三種業務分別核算其收入、支出及應繳納的增值稅金額。在涉及到的會計科目上應有所體現，以提供準確的相關依據。

因為營業稅屬于價內稅，而增值稅屬于價外稅，屬于稅后收入，在主營業務收入當中也是不包含增值稅的，所以應納稅額的計算方法也發生了變化。而根據企業規模大小的不同，增值稅的計算方法也分為了一般計稅方法和簡易計稅方法，分別由一般資格納稅人使用以及小規模納稅人使用。這樣一來，就要求財務人員仔細認真研讀新政策，掌握不同的計稅方法。

四、供應商應慎重選擇

工程承包項目的供應商有一般納稅人資格和小規模納稅人資格。總體來說，增值稅一般納稅人銷售量大，管理比較規范，而小規模納稅人銷售量小，在管理方面往往有著一些欠缺。最主要的是，一般資格納稅人供應商可以開具可用于抵扣的增值稅專用發票，根據應稅項目的不同選擇不同的增值稅率；而從小規模納稅人資格供應商處只能取得由稅務部門代開的3%稅率的增值稅專用發票。因此，簽訂的工程承包合同金額較大時，應選擇具有一般納稅人資格的供應商。但是有的時候，在保證工程質量的前提下，工程承包項目會受到地理因素的影響，或者具有一般納稅人資格的供應商能力不夠時，也可以選擇小規模納稅人的供應商，但是在價格上必須有優惠才劃算。

假設從一般納稅人資格的供應商處購入的設備的含稅價格為P，稅率為17%并開具增值稅專用發票；從小規模納稅人資格供應商處購入的設備的含稅價格為Q，并由稅務部門代為開具增值稅稅率為3%的增值稅專用發票。假設應繳納的城建稅為7%，教育費附加稅金為3%，為使扣除增值稅后其成本相等，可列出公式：

P-P/（1+17%）×（1+7%+3%）=Q-Q/（1+3%）×（1+7%+3%）

可以得出Q=P×0.9205

這表示，從一般納稅人資格供應商處購買100萬元（含稅價）的商品，從小規模資格納稅人供應商處最多只能支付92.05萬元，才能以進項稅額抵扣達到應繳納增值稅金額相同的效果。

五、增值稅專用發票要“三流一致”

所謂“三流”是指貨物流、資金流和票流，“三流一致”則是指貨物銷售方、開票方和收款方為同一主體，購買方、受票方和付款方為同一主體。根據《關于納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）規定，受票方納稅人取得符合規定要求的增值稅專用發票，可以作為增值稅抵稅憑證抵扣進項稅額。如果企業在經濟活動過程中，無法保證“三流一致”，出現了發票與付款方不一致的現象，無法實現銷項稅額和進項稅額的統一時，將會面臨稅務風險。

企業收到“三流不一致”的增值稅專用發票，將會導致設計企業無法正常抵扣進項增值稅，對開出“三流不一致”的增值稅專用發票的企業，可能會被稅務部門認定涉嫌虛開增值稅發票，承擔行政處罰甚至面臨遭到刑事處罰的風險。因此必須嚴格審查開出的和收到的增值稅專用發票，不符合“三流一致”原則的拒收發票和不開發票。

六、加強對進項稅的管理

“營改增”政策之后，企業應該繳納增值稅金額的多少，除了由發生的應稅項目額銷售額決定以外，設計企業能夠取得可以抵扣的增值稅專用發票數量的多少也是一項關鍵因素，可以進行進項稅金抵扣的部分越高，計算出的應繳納增值稅金額也就會越低，而取得進項稅發票就變得至關重要了。

在實際業務發生時，應積極尋找可以開增值稅專用發票的供應商進行項目合作，并積極向對方索取增值稅專用發票，相關的業務人員對取得的抵扣發票進行初步的審核和驗證后，應妥善的保管并及時遞交到財務人員手中；對于已經收到了的可抵扣專用發票，應在有效期內完成抵扣認證行為，對認證出現錯誤和異常的發票，應積極同對方單位取得聯系，及時通知經辦人員更換發票；加強對發票管理的監控與核查，明確各個崗位的發票管理職責，注意保管和收集相應的增值稅進項抵扣憑證；企業應在規定的時間內進行發票認證，未在規定的期限內完成認證和申報而給公司造成了損失的，相關的責任人應承擔賠償的責任；對于企業開出的增值稅專用發票，企業應加強增值稅銷項發票的管理，建立一系列完善的審批流程制度，確保交易內容真實有效，杜絕虛假以及違法等有損企業利益的行為的發生。

從以上內容可以得知，“營改增”政策對工程承包項目來說，涉及到多個方面的影響，是一個比較大的變革，也是一項新的機遇和挑戰。設計企業應該根據新政策謹慎地做出每一項決定，重點把握住幾個關鍵環節，根據自身的特點調整相應的經營策略，促進企業不斷優化創新，做大做強。

（作者單位：中國瑞林工程技術有限公司）