公立醫院基礎設施建設項目跟蹤審計探索及應用

呂宏

摘要：近年來，公立醫院基礎設施建設投入日益增加，投資規模不斷增長，傳統結算審計模式的缺陷越來越明顯，造成基建項目成本無法在事后進行有效的控制。因此，利用跟蹤審計來完善與創新公立醫院基建項目的審計模式成為熱點話題，本文擬結合工作實際對公立醫院基礎設施建設項目跟蹤審計進行研究，提出自己的觀點和建議，為完善審計管理體制進行進一步的探索。

關鍵詞：公立醫院 基礎設施建設 跟蹤審計

隨著居民醫療衛生保健需求的快速增長，公立醫院的基本建設項目與資金投入明顯增加，如何管理好基建項目，利用好建設資金，提高醫院投資效益是醫院管理者所面臨的挑戰。

一、公立醫院開展跟蹤審計的必要性

（一）跟蹤審計的產生與發展

基礎設施建設項目審計工作先后經歷了財政收支審計和工程價款結算審計階段，兩者都是以事后審計為主，審計的理念依然是事后糾錯，盡管能夠挽回一部分損失，但審計價值的體現并不充分，事后審計的對象往往是已經落成的建設項目，對項目建設過程中可能存在的各類舞弊現象無法監督，如隱蔽工程真實性、變更理由是否充分、程序是否到位等問題，事后審計是無法核實與確認的，導致審計結論失真。因此，各大公立醫院開展基礎設施建設項目跟蹤審計逐漸成為趨勢。

（二）國內外跟蹤審計理論研究

國內學者對跟蹤審計進行了大量的研究，主要集中在傳統基建項目審計與基建項目跟蹤審計的區別，跟蹤審計過程中應當注意的關鍵節點，以及運用風險控制理論完善跟蹤審計方法等。白日玲（2009）認為跟蹤審計是指審計人員旨在提高被審計對象的績效這里的績效既指經濟效益，也指被審計對象的合規性、合法性等，對被審計對象進行適時評價、持續監督和及時反饋的一種審計模式。劉家義（2008）提出了審計的“免疫系統”理論，進一步完善了跟蹤審計的理念與思路，并成為跟蹤審計的理論基礎。國際社會所強調的跟蹤審計主要集中在事前審計和績效審計，并沒有貫穿整個工程項目的全過程。時現（2006）認為西方國家在20世紀90年代后期興起了“跟蹤審計”（Follow-up Audit），但究其實質，它相當于我國審計機關的“后續審計”。以美國、英國等發達國家為代表的“英美流派”的立法型國家審計機關，建設項目審計的主要內容包括事前建設計劃審計和投資績效審計兩個部分，時間主要是“一前一后”，“一前”就是建設計劃審計，“一后”就是建設項目的績效評估，較少采用與建設項目同步的跟蹤審計。

（三）開展跟蹤審計的必要性

作為公立醫院，對建設項目采取跟蹤審計可以加強醫院建設項目的審計力度，可以在提高投資效益、加強項目管理、防范廉潔風險等方面發揮重要作用。跟蹤審計是審計理念的重要轉變，從原來的只監督工程最終轉變為對工程實施中的各主體單位，包括設計、監理、造價咨詢、招標代理、建設單位等全部納入到審計視野范圍內，實現對工程實施過程的跟蹤和監督，無論是控制投資的目標，或是內部控制的需求，還是預防貪腐的發生，對公立醫院基礎設施建設項目實施跟蹤審計都是十分必要的。

二、公立醫院開展跟蹤審計的主要方式及重點

（一）跟蹤審計的主要方式

公立醫院為加強對基本建設項目的管理，從內部控制的角度，需要對整個基建項目實施過程跟蹤審計，目前一般有兩種方式，一是由公立醫院的內部審計部門來獨立完成，比較適合零星的規模較小的項目；二是基于公立醫院內審部門在人員配備、專業能力等諸多方面的不足，尤其是工程造價結算方面的專業人才缺乏，單純依靠內審的力量無法滿足管理要求，因此往往會采取聘請專業的工程造價咨詢公司或會計師事務所等社會中介機構協助開展跟蹤審計的方式。實際工作中，一些立項的投資較大的項目多采用第二種方式。由于跟蹤審計是以基本建設項目作為審計對象，是審計人員旨在提高被審計對象的績效對被審計對象進行適時評價監督和及時反饋的一種審計，審計質量的好壞直接關系到甲乙雙方的切身利益。對公立醫院而言，如何選擇合格的工程造價咨詢公司等社會中介機構就顯得尤為重要。

目前公立醫院一般都是通過招投標的方式來選擇有資質、價格相對便宜的社會中介機構。但在實際工作中通常會存在對委托的跟蹤審計單位不夠了解，忽略了對中介機構及人員的管理水平、執業能力和行業誠信等方面的考量，這會對業主單位的經濟利益產生非常重要的影響。因此，在選定協審單位時，應組織專業人員對備選的社會中介機構及其人員的職業道德、既往業績、歷史誠信、人員構成以及團隊協作水平等情況進行綜合考核，在考核過程中，特別要注意項目負責人的專業能力及職業素養，這對跟蹤設計的質量起到至關重要的作用。

（二）跟蹤審計的重點

公立醫院對基建項目實施跟蹤審計的目的是為了有效控制工程造價，維護合法權益，完善項目管理，提高投資效率。日常工作中，在考慮費效比的情況下，跟蹤審計從施工階段開始介入的情況比較常見，在該階段，應主要關注以下幾個重點環節。

1.項目開工條件

如各項辦理審批領證的工作是否已完成，項目管理機構設置是否科學，各類項目管理員是否到位，項目參與各方（建設方、監理方、施工方等）是否建立健全了相應的規章制度等

2.合同履行情況

資金到位情況、工程進度是否與合同相符；工程進度款支付的額度及速度是否嚴格按合同執行；項目各相關方的工作制度、例會制度是否得到認真貫徹，溝通協調機制是否通暢；各種基建資料、檔案是否真實完整，是否按合同約定提交等。

3.隱蔽工程的驗收

隱蔽工程是指建筑物在施工期間將建筑材料埋于物體之中后被覆蓋外表看不見的實物。如房屋基礎、電氣管線工程、網絡綜合布線線纜等分部分項工程。由于隱蔽工程在隱蔽后，如果發生問題，需要重新覆蓋和掩蓋，會造成返工等非常大的損失。為了避免資源的浪費和爭議的產生，保證工程的質量和工程順利完成，跟蹤審計人員一定要到施工現場了解具體施工做法，做好取證記錄，所有的隱蔽工程都要經建設、監理、施工三方會簽后才能隱蔽，審計人員一旦發現沒有按規定進行隱蔽的情況出現，應及時向參建各方發出審計建議，敦促整改，以達到促進管理的目的。

4.工程聯系單的管理

工程聯系單是工程項目建設過程中各責任主體間對有關工程設計變更、設備材料變更、工程量增減、工程質量等以書面形式進行溝通的一種文件，是工程質量管理和造價結算的依據，多見于施工單位出具聯系單給建設單位或設計單位。工程聯系單是引起工程造價變化的主要載體，對聯系單的審計是跟蹤審計的重點工作。需要關注有：工程聯系單的審批是否建立了嚴格的程序，是否由施工方監理方建設方共同簽證蓋章，各方是否有專人負責，甲方對涉及費用的工程聯系單簽批流程是否科學，重大變更有無按規定報批，等等。目前公立醫院的基本建設項目在招投標時多采用低價中標的方式，施工方為了中標，往往會低價沖標，甚至會出現低于成本價中標的情況。而中標后，為了盈利，施工方就會千方百計提出各種變更的理由，頻繁開具工程聯系單，希望能抵消低價投標的損失。因此，對工程聯系單特別是涉及增加投資的聯系單的審核，必須堅持現場踏勘、集體討論、記錄在案、形成會議紀要的原則，做到理由充分、計量準確、資料完整，確保變更真實合理。

三、公立醫院開展跟蹤審計的建議

一是要合理確定審計介入時機。一般來說，招投標階段介入是比較常見。但應綜合考慮跟蹤審計本身的性價比，對于一些實施周期較短的項目，需要及時介入，關口前移；對于那些實施周期比較長的項目，可以在不同階段、不同時期、有計劃、分步驟地開展跟蹤審計。

二是建立服務質量與費用掛鉤的評價體系。培養醫院自己既熟悉專業又善于溝通的審計管理人員，使其具備對協審人員業務能力甄別、跟蹤審計成效評價、跟蹤審計成果運用等綜合能力，并建立起科學的協審單位招標方案、完善的服務評價體系和合理的費用支付標準，然后通過招標選擇資質高、技術力量強、服務質量優的協審單位，使其在全過程跟蹤審計中發揮核心作用，組建形成由協審單位造價咨詢師，內審人員、基建管理人員等組成的醫院跟蹤審計小組，加強合作，優勢互補，更好開展跟蹤審計工作。

三是跟蹤審計是對建設項目從立項到交付使用過程中的經濟活動進行審核、分析和評價的過程，是對業主方進行項目管理的重要補充，但因其本身存在的不足，如與監理單位在部分職責（聯系單的簽署等）上的重疊，容易造成各方利益的沖突；又如社會中介機構本身的誠信問題利益問題（跟蹤審計越好，竣工結算時核增核減的收費越少），等等，因此，跟蹤審計并不能代替甲方的管理，建設單位也不能太依賴跟蹤審計，公立醫院必須承擔起建設項目的主體責任。

參考文獻：

[1]白日玲.審計機關強化跟蹤審計的若干思考[J].審計研究，2009（6）.

[2]時現.建設項目跟蹤審計路徑選擇[J].審計與經濟研究，2006，（5）：8-11.

[3]羅家倫.基于建設方的工程項目全過程跟蹤審計控制研究[D].西南大學，2011：11-12.

[4]張弛.高校基建項目全過程跟蹤審計研究[D].云南大學，2015：3-5.

（作者單位：浙江醫院）