企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異問題研究

宋亞軍

唐山學(xué)院

企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異問題研究

宋亞軍

唐山學(xué)院

我國在2006年2月頒布《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和38項具體準(zhǔn)則之后，20近兩年，財政部陸續(xù)發(fā)布了一些準(zhǔn)則解釋、會計處理規(guī)定等。本文先分析兩者的差異表現(xiàn)，接著提出協(xié)調(diào)差異的必要性和可操作性，最后結(jié)合我國的國情給出一些建議。

企業(yè)所得稅；準(zhǔn)則；差異

一、企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異主要表現(xiàn)

隨著會計準(zhǔn)則的不斷完善，稅法體系不斷形成，兩者在收入、成本、費用、資產(chǎn)方面的處理方式差異逐漸增大，使得所得稅的計稅基數(shù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)的偏離了會計中的利潤總額。

(一)在收入確認(rèn)方面的差異

2017修訂版《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號----收入》指出：收入，是指企業(yè)在日常活動中形成的，會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。我國企業(yè)所得稅規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式取得的收入，為收入總額。二者在基本概念上有所差異，但不能判定誰的范圍寬與窄。分析企業(yè)所得稅法中的視同銷售的情況，例：尚彩化妝品公司將自產(chǎn)的化妝品無償贈送給本企業(yè)以為的其他人，實際成本是40000元，同類產(chǎn)品不含稅價為50000元。

借：營業(yè)外支出 48500

貸：庫存商品 40000

應(yīng)交稅費---應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8500

根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的這種捐贈應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，計算應(yīng)納稅所得額50000-40000=10000元。

(二)在費用扣除方面的

企業(yè)所得稅法的規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出都可以扣除。以公益性捐贈為例，公益性捐贈與企業(yè)日常的經(jīng)營活動無關(guān)，會計賬務(wù)處理將其計入營業(yè)外支出。按照企業(yè)所得稅的2017修改后的最新規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。”公益性捐贈會計上計入“營業(yè)外支出”，且不存在扣除比例的限制；在企業(yè)所得稅中，規(guī)定了允許扣除的比例，為了計算稅，需要納稅調(diào)整。

二、兩者的差異的原因分析

企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅的差異主要有以下原因：

(一)兩者核算的原則不同。

企業(yè)會計準(zhǔn)則的實質(zhì)重于形式的原則，即企業(yè)處理交易或者事項不僅應(yīng)依據(jù)其法律形式，必要時應(yīng)透過法律形式，分析其經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。企業(yè)所得稅中分析應(yīng)納稅所得額時針對涉稅事項，就不能由稅務(wù)會計人員根據(jù)自己的職業(yè)經(jīng)驗判斷、估計。又如，會計中謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，企業(yè)在必要時可以對資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備金，解決企業(yè)虛盈實虧的狀況，有利于財務(wù)會計信息質(zhì)量的提高，但計稅時要根據(jù)實際情況，沒有發(fā)生的不可預(yù)測，否則有偷稅嫌疑。

三、兩者的差異有必要協(xié)調(diào)

(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管成本高

稅會差異過大，稅收核算成本和稅收遵從成本逐漸提高，避稅的可能性加大，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管成本提高和稅收收入下降，最終導(dǎo)致稅收征管效率較低，不利于稅收征管、稅收檢查工作的進(jìn)行。過大征管工作量給稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來麻煩，而且可能造成稅款的流失。最終可能會因時間差異少繳稅款的目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本較大，不符合稅收工作目標(biāo)。

(二)企業(yè)的稅收風(fēng)險較高

實際工作中，有些單位的會計人員既負(fù)責(zé)記賬又負(fù)責(zé)報稅，如果沒有及時的更新補充稅務(wù)知識，可能會帶來很大的風(fēng)險。比如，對稅收優(yōu)惠政策的不及時，不全面，導(dǎo)致不能為企業(yè)節(jié)稅。

案例：甲公司為開發(fā)環(huán)保設(shè)備的企業(yè)，2016年，由于開發(fā)某節(jié)能環(huán)保設(shè)備項目，接受一項政府補助350萬元，補償其研發(fā)項目支出。2016年8月收到款項，但研究項目正式啟動是在2017年3月份，并于2017年全部用于研發(fā)支出，未形成無形資產(chǎn)。企業(yè)會計處理如下：

2016年8月

借：銀行存款 3500000

貸：遞延收益 3500000

2017年3月

借：管理費用 3500000

貸：銀行存款 3500000

借：遞延收益 3500000

貸：營業(yè)外收入 3500000

本案例，如果350萬的政府補助確實屬于不征稅收入，但企業(yè)理解錯誤，就會發(fā)生如下申報：2016年納稅調(diào)減300萬元，2017年納稅調(diào)增300萬元。此時，稅收風(fēng)險：2016年將未計入“營業(yè)外收入”的財政性資金進(jìn)行納稅調(diào)減，本年度少計了收入。那么，正確申報應(yīng)為：2016沒有影響，2017年在收入類納稅調(diào)減300萬元，在扣除類納稅調(diào)增300萬元。

二、建議

結(jié)合我國的國情，工作做到分離，又做到協(xié)調(diào)，保留差異，又相互借鑒。不能追求完全的、徹底的財稅分離或財稅合一。

(一)企業(yè)所得稅的立法機(jī)關(guān)應(yīng)高度關(guān)注會計準(zhǔn)則的發(fā)展。

國家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)與財政部加強溝通與合作。企業(yè)所得稅的立法機(jī)構(gòu)在立法之前會對準(zhǔn)則進(jìn)行研究，將準(zhǔn)則作為重要參考。企業(yè)所得稅的計算，我們采用間接的方法，借助報表中的利潤進(jìn)行納稅調(diào)整，差異越大，調(diào)整的內(nèi)容越多，工作繁瑣。

(二)會計準(zhǔn)則應(yīng)向企業(yè)所得稅法提供更多的支持，起到輔助征稅的目的。

在稅務(wù)稽查中，財務(wù)人員與稅務(wù)人員基于同一業(yè)務(wù)的不同理解屢見不鮮。企業(yè)所得稅中視同銷售收入的情況做了具體規(guī)定，以保證稅收。企業(yè)會計準(zhǔn)則沒有使用視同銷售收入這一概念。在實際會計處理中，企業(yè)自產(chǎn)的產(chǎn)品用于投資、抵償債務(wù)、發(fā)放股利，同正常的銷售的處理一樣，也做收入的確認(rèn)。

[1]梁偉樣.稅務(wù)會計.2016.7