PPP模式下會計核算問題的探討

韓曉旭

大連紫光水務(wù)有限公司

近年來，經(jīng)濟社會快速發(fā)展帶來的高速城市化進程，不斷倒逼政府加大公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資投入。然而，受多重因素影響，傳統(tǒng)的公共項目融資模式已經(jīng)難以解決當(dāng)前政府投資項目資金不足的難題，而民間、社會資本近年來發(fā)展迅速，因此更具優(yōu)勢的PPP融資模式便應(yīng)運而生。根據(jù)有關(guān)研究，PPP模式可以很好地解決公共項目中融資模式存在的不足，但是，我國發(fā)展PPP融資的時間尚短，還處于初級階段，從PPP模式自身的結(jié)構(gòu)到相關(guān)的發(fā)展模式上還存在很多不夠完善的地方。本文對PPP模式進行了深入細(xì)致的研究，闡述了PPP模式的概念，并且對PPP模式下會計核算的相關(guān)流程以及注意事項進行了分析，并且提出了在PPP模式業(yè)務(wù)下會計的核算規(guī)范，以及如何進行具體的賬務(wù)處理，希望可以給相關(guān)工作人員提供一定的借鑒意義。

一、PPP模式簡介

在通常的融資模式下，對于一個政府投資項目來說，國家和地方政府是投資主體，建設(shè)資金的來源是財政收入。政府撥款投資，建設(shè)一些基礎(chǔ)設(shè)施，給社會帶來經(jīng)濟效益，但是這同時也給政府帶來了一定的財政壓力。有些私人部門也希望可以投資參與建設(shè)這些項目，來為自己帶來投資回報或者是建立一定的社會影響力。在這種背景下，為了追求雙贏，就出現(xiàn)了公私合作伙伴關(guān)系。

PPP的英文全稱叫“public-private-partnerships”，指的是由公共部門以及私人部門之間的合作伙伴關(guān)系共同來提供公共產(chǎn)品或者服務(wù)的方式。美國公私合作伙伴關(guān)系全國理事會（National Council on Public Private Partnership）定義的PPP含義為：公私伙伴關(guān)系是公共機構(gòu)和盈利性公司之間的一個協(xié)議。根據(jù)協(xié)議，公私兩個部門可以共享彼此的資產(chǎn)和技術(shù)，共同為公眾提供服務(wù)或者設(shè)施。不僅要一起共享各種資源，同時也要一同承擔(dān)風(fēng)險、收益以及社會責(zé)任。PPP的本質(zhì)含義就在于可以使公共部門不需要首先購買資產(chǎn)，可以通過特定的合作條件來直接購買服務(wù)，這些服務(wù)設(shè)施由私人部門來提供。

二、PPP模式流程及注意事項

（1）PPP模式流程

最早深入對公共產(chǎn)品供給的公私合作模式進行研究的是E·S·薩瓦斯。他認(rèn)為在基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域想要采用公私合作可以通過多種形式，而且還指出了，在這個過程中，最關(guān)鍵的就是處理好有關(guān)參與方的角色、規(guī)制、競爭、風(fēng)險、招標(biāo)以及融資的問題。根據(jù)E·S·薩瓦斯的理論，結(jié)合相關(guān)的文獻資料，PPP融資模式被分為外包類、特許經(jīng)營、租賃經(jīng)營以及剝離等模式。這些模式中，私人參與的程度和承擔(dān)的風(fēng)險程度各不相同。在我國比較常用的就是前三類。

外包類：政府投資項目，其中一部分或者全部的項目由私人機構(gòu)承包，政府最后給私人機構(gòu)收益。這種類別中，私人機構(gòu)承擔(dān)的風(fēng)險比較小。

特許經(jīng)營：整個投資項目中，由政府和私人機構(gòu)共同來投資，私人機構(gòu)有政府授予的特許經(jīng)營權(quán)，私人機構(gòu)提供公共服務(wù)并獲得利潤，經(jīng)營期滿以后，經(jīng)營權(quán)由政府收回。在這個過程中，政府和私人機構(gòu)一同承擔(dān)風(fēng)險。

租賃經(jīng)營：整個投資項目中，全部或者其中一部分都是由私人部門投資，項目收費所得歸私人機構(gòu)所有，私人機構(gòu)享有整個項目或者是項目一部分的所有權(quán)。在這種類型中，私人機構(gòu)承擔(dān)較大的風(fēng)險。

項目的一般操作步驟如下圖1。

圖1 項目操作步驟圖

（2）注意事項

1.政府建立專門的機構(gòu)來管理PPP項目

管理PPP項目時，需要政府組建專門的機構(gòu)，同時制定PPP規(guī)章制度，管理機構(gòu)負(fù)責(zé)評估項目，對項目中的合同進行管理，規(guī)范PPP項目的運行。并且要注意人才培訓(xùn)，培養(yǎng)PPP領(lǐng)域的專業(yè)人才。

2.政府要著眼長遠

政府出現(xiàn)資金困難時，可以通過引進私人機構(gòu)的資金來化解，同時也可以將PPP模式當(dāng)作是一項長期的融資制度，在這個過程中，政府不僅要吸引民間私人資金，而且還要學(xué)習(xí)先進的管理經(jīng)驗。

3.堅持市場化

堅持市場化招標(biāo)方式，公開招標(biāo)過程，選擇合適的民營投資者。

4.合理調(diào)控價格

在PPP模式中，政府和私人機構(gòu)都不能只追求經(jīng)濟利益，應(yīng)該合理的調(diào)控服務(wù)價格，使所建設(shè)的私人機構(gòu)不僅可以盈利，同時也要保護群眾可以使用公共品，要綜合考慮群眾的消費能力以及兼顧私人機構(gòu)的盈利。

三、PPP模式業(yè)務(wù)的會計核算規(guī)范

（1）核算范圍

在PPP模式下，會計核算主要是在政府或者是其他一些授權(quán)機構(gòu)的監(jiān)督和控制下進行的，解決的主要問題就是需要提供何種類型的服務(wù)，以及向哪一方提供服務(wù)，同時還要考慮到提供什么樣價位的服務(wù)。在經(jīng)營許可到期之后，政府以及相關(guān)的機構(gòu)需要嚴(yán)格的把控基礎(chǔ)建設(shè)剩下的重大利益。

（2）核算主體

在PPP模式的組織結(jié)構(gòu)中，政府擁有完整的產(chǎn)權(quán)，在公司參與合作的項目中，社會資本會享有使用權(quán)、占有權(quán)以及獲利的權(quán)利，總的來說就是特許經(jīng)營權(quán)。在PPP模式下，進行會計核算的主體包括政府和相關(guān)的項目公司，雖然政府享有全部的PPP項目產(chǎn)權(quán)，但是在規(guī)定的特許經(jīng)營范圍內(nèi)，主要的核算形式要歸于PPP項目的公司。

四、PPP模式具體賬務(wù)處理

（1）完善PPP項目范圍界定

對會計主體以及產(chǎn)權(quán)性質(zhì)進行明確。如果產(chǎn)權(quán)性質(zhì)較為復(fù)雜并且主體部分不夠明確的情況，一定要進行細(xì)分。將政府和私人部門分開，分為兩個大的核算單元，再將私人部門繼續(xù)劃分成若干個小單元。對參與PPP項目的公司進行整體的核算，根據(jù)六大要素對若干產(chǎn)權(quán)主體進行分配整理，將各個單元的產(chǎn)權(quán)變動以及交易情況完整準(zhǔn)確的反應(yīng)出來。最后進行期末財務(wù)信息披露的時候，結(jié)合實際劃分的若干小的產(chǎn)權(quán)主體，進行合適的信息披露，將每個產(chǎn)權(quán)主體的財務(wù)信息反應(yīng)出來。PPP項目主體的發(fā)展模式可以分成兩種類型，一種是建設(shè)性融資，另一種是發(fā)展性融資。對于不同類型的融資模式，要進行相應(yīng)的管理，同時，在項目建設(shè)期間，一定要對成本和收益進行控制和監(jiān)督。根據(jù)PPP項目的界定，選擇符合政府建設(shè)目的和要求的投資公司，對管理權(quán)限進行明晰，推動公私兩大活動單位之間更加協(xié)調(diào)的配合。

（2）政府主體PPP項目會計核算

在PPP項目中，地方政府應(yīng)該對PPP項目的全過程進行監(jiān)督，從前期項目監(jiān)管，到建設(shè)監(jiān)管，再到運營監(jiān)管最后到移交監(jiān)管。同時在不同的監(jiān)管階段，應(yīng)該要有不同的監(jiān)管側(cè)重內(nèi)容。在項目前期監(jiān)管階段，主要包括審批立項并且明確公共項目合作人；在建設(shè)監(jiān)管階段，要對工程建工的進度進行合理的控制，監(jiān)管工程的整體質(zhì)量，對施工安全管理、資金以及人員的管理以及最后的驗收項目都要進行監(jiān)管；在運營階段，對服務(wù)的質(zhì)量進行監(jiān)管，并且結(jié)合實際情況調(diào)整服務(wù)的價格，控制運營的成本，并且對運營工作進行評價和考核；在移交階段，要移交項目，驗收項目，監(jiān)管項目的責(zé)任，完成項目的評價。政府在工作中，要增加透明度，并且不斷提高工作效率，通過全面的監(jiān)督，對項目中遇見的難題進行解決。

（3）項目公司主體PPP項目會計核算

在PPP模式下，會計核算的主要目標(biāo)應(yīng)該是不斷提高財務(wù)管理的質(zhì)量，促進財務(wù)管理效率的不斷提高。通過應(yīng)用一些先進的財務(wù)管理手段以及信息技術(shù)，逐步實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)管理的信息化。不斷完善監(jiān)督體系，保證涉及的會計數(shù)據(jù)是真實有效的。財務(wù)管理系統(tǒng)應(yīng)該以資金管理為主線，并且實行全面預(yù)算管理，在進行成本控制時，要以責(zé)任為導(dǎo)向。目前，還有很多企業(yè)雖然有預(yù)算制度，但是實際上是形同虛設(shè)的，要結(jié)合實際情況，健全不同層次的預(yù)算體系，將預(yù)算科目細(xì)化，選擇科學(xué)的預(yù)算計量指標(biāo)。完善相關(guān)的財務(wù)預(yù)警系統(tǒng)，防患于未然。通過規(guī)范化管理，在整個PPP模式中，確保公共項目可以正常有序的運行。

綜上所述，我國的PPP模式正在不斷的推進，相關(guān)的會計制度也在不斷的進行規(guī)范和完善。PPP模式涉及了更多的領(lǐng)域和范圍。但是PPP模式仍然處于發(fā)展階段，還存在很多的問題和阻力，需要不斷的提高會計核算的水平，政府和私人之間應(yīng)該加強合作，更好的為社會公眾服務(wù)。要重視對會計核算的管理，平衡公益目標(biāo)和經(jīng)濟效益，進一步推動PPP模式在我國的健康發(fā)展，同時也推動我國經(jīng)濟的發(fā)展。

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