土地一級開發成本核算問題的分析與探討

伍嘉

[摘要]土地一級開發本身是一項綜合性工程，涉及征地拆遷、配套設施建設、測繪評估等不同費用種類，核算一級開發成本時需要根據不同費用種類，對所發生費用進行歸集分配。然而現階段我國土地一級開發成本核算還存在諸多問題，例如部分開發企業沒有將拆遷評估費用納入核算范圍內，對項目環境評價分析費用和交通影響分析費用的核算缺乏科學性而導致前期費用成本的漏算等，嚴重制約了我國土地一級開發成本管理水平的提高，故如何通過提高成本核算水平來優化土地一級開發成本管理已成為一項亟待解決的重大課題。

[關鍵詞]土地一級開發；成本核算；改善對策

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2017.02.133

土地一級開發具有時間長、開發面積廣、投資巨大、資金回收期長等特點，因此需要有一整套的土地開發成本核算方法對土地一級開發項目進行指導和規范，從而為土地一級開發企業帶來最大的項目收益。基于此，本文將從目前土地一級開發成本核算存在的問題出發，從細化成本核算對象、構建成本核算制度，根據完工土地開發項目的用途來選取適宜的成本結轉方式，完善前期費用、公共區域市政基礎設施建設費用、征地拆遷費用的核算，強化土地一級開發成本核算的審計等多個角度著手，就提高土地一級開發成本核算水平，提出幾點看法和建議。

1 土地一級開發成本核算的特點

在土地一級開發實施階段，重點是將“生地”變為“熟地”，這一過程中發生的費用主要包含前期費用、征地補償費、拆遷補償費、工程費、市政基礎設施、公共配套設施建設費用、財務費用、相關稅費及不可預見費，它們共同構成了土地一級開發成本核算的內容。

第一，成本核算時間長。土地一級開發運作周期長，一般開發周期在3～5年，如果中間某些環節進展不順利，可能會影響后續環節進展，還可能引起之前辦理的相關審批手續到期，需要重新辦理用地預審、立項手續，這些都導致成本核算的時間跨度大。

第二，成本核算構成復雜。土地一級開發中不同環節發生的費用類型、支付對象、歸集方式都有明顯差異，成本中不僅包含了土地收購補償費、房屋拆遷費、市政建設工程費用等直接投入，還有審計費、咨詢費、評估費等間接費用，以及項目運作期間融資產生的相關財務費用。

2 土地一級開發成本核算的現狀

第一，成本歸集對象的確定不明確。土地一級開發在確定具體成本歸集對象時，存在著對象不明確的問題，導致部分費用支出無法真實在相應會計科目中反映出來。由于土地一級開發時間長且土地面積廣，成本歸集對象的模糊必然會在項目開發過程中出現很多不確定的因素，造成費用支出增加。

第二，成本核算方法的選用不當。目前在土地一級開發成本核算中存在著開發項目簡單和復雜混淆的問題，有的開發項目簡單卻采用了較為復雜的成本分配核算方法，而開發過程時間長、跨度大、土地范圍廣且基礎設施建設多的項目卻采用了簡單的單位面積分配法。

第三，前期費用、公共區域市政基礎設施建設費用、征地拆遷費用的核算不夠科學與全面。具體說來：一是前期費用的核算不夠科學與全面。例如在項目開工前，部分開發企業沒有認真統計項目的前期費用，沒有全面掌握項目實施方案的編制費用、項目立項報告和可研報告的制定費用、各類咨詢費用；部分開發企業沒有對工程的勘察、測繪、定樁等過程的費用進行科學核算，沒有對項目給環境和城市道路交通造成的影響進行全面了解，從而導致大量前期費用成本的漏算；二是公共區域市政基礎設施建設費用的核算不夠科學與全面。例如在統計公共區域市政基礎設施建設費用時，部分開發企業簡單參考以往類似項目來申報成本預算，而忽視了對區域內市政管線、橋梁及永久性道路建設費用的全面調研；三是征地拆遷費用的核算不夠科學與全面。例如部分開發企業沒有對拆遷工程費用進行準確分析，沒有構建專門的拆遷工程費用核算機構，從而導致拆遷工程費用的核算錯誤百出。

3 土地一級開發成本核算的改善對策

3.1 細化成本核算對象，構建成本核算制度

3.1.1 細化成本核算對象

在成本核算過程中，成本管理部門應當起到核心作用，財務管理部門進行業務配合。成本核算對象的確定，應當以便于成本歸集、成本控制為原則，細化成本核算對象。土地一級開發過程中不確定因素多，費用支出歸入會計科目后，損失了一部分對象信息，出現宗地變動時，難以再次將信息提取出來重新進行處理。對于一些開發周期短、宗地構成簡單的項目，可以考慮將整宗地塊作為成本核算對象；對于絕大多數項目，應當分析宗地構成，以土地權屬性質或規劃條件作為成本核算對象的劃分依據。

3.1.2 構建成本核算制度

由于開發企業是接受政府委托來進行土地一級開發，因此屬于代建制度，開發企業應根據土地一級開發成本構成設置明細核算，其主要內容應包括成本發生正確歸集、成本歸集的方法、成本計算方法等。開發企業對于土地一級開發的會計核算設置開發成本或其他應收款科目，再按項目設置二級明細核算，在項目下按成本費用內容設置三級明細核算。這樣層層核算，將成本進一步明細。

3.2 根據完工土地開發項目的用途來選取成本結轉方式

第一，對于銷售開發或有償轉讓的商品性建設場地，項目完成后將實際成本從開發成本—商品性土地開發成本賬戶的貸方轉入開發產品—土地賬戶的借方。

第二，對于開發完成后直接用于開發企業商品房等建設的建設場地，項目完成后將實際成本結轉計入有關房屋的開發成本。凡與土地征用及拆遷補償費或批租地價有關的費用，均轉入有關房屋開發成本的土地征用及拆遷補償費或批租地價項目；對其他土地開發支出，包括前期工程費、基礎設施費等，責合并轉入有關房屋開發成本的基礎設施費項目。經結轉的自用土地開發支出，應將其從開發成本—自用土地開發成本賬戶的貸方轉入開發成本—房屋開發成本的借方。

3.3 完善前期費用、公共區域市政基礎設施建設費用、征地拆遷費用的核算

第一，提高前期費用核算的科學性和全面性。具體措施如下：立項報告和可行性報告是土地一級開發工程中較為重要的報告，開發企業往往會投入較多資金到立項報告和可行性報告的制定中，為此開發企業要通過加強立項報告和可行性報告制定費用的核算力度來降低前期費用核算的錯誤率；開發企業要構建專門機構來實地調研各項咨詢活動，尤其是對各項咨詢活動的收費情況進行準確調查和統計。

第二，提高公共區域市政基礎設施建設費用核算的科學性和全面性。除了將區域內市政管線、橋梁及永久性道路建設費用等大型費用納入成本核算體系中之外，成本核算機構還應該將公共座椅、小規模草坪等小型費用納入成本核算體系中，確保突擊一級開發成本核算涵蓋內容的全面性。

第三，提高征地拆遷費用核算的科學性和全面性。在核算拆遷征地費用時，成本核算機構要聘請一批專業技能較高和責任心較強的核算人員來開展拆遷工程費用的核算工程。此外，成本核算機構要轉變以往因拆遷服務費用和房屋拆遷評估費用數額較小而輕視的做法，強化對拆遷服務費用和房屋拆遷評估費用的重視度，將拆遷服務費用和房屋拆遷評估費用規范地納入項目成本核算報表中。

3.4 強化土地一級開發成本核算的審計

土地一級開發成本的審核認定是國土資源局將土地上市供應的前提條件，同時也是確保土地一級開發成本結轉核算準確、及時、規范的必然保障，只有加強對土地一級開發成本核算的審計，才能有效監督土地一級開發的成本核算，及時發現并糾正土地一級開發成本核算過程中存在的問題和不合理之處，從而保障土地儲備機構在使用土地儲備開發資金返還土地熟化成本及支付企業開發利潤時資金的安全性。

4 結 論

土地一級開發成本的發生是一個過程，從前期準備到征地拆遷、市政建設，貫穿項目的全過程。而土地一級開發成本核算的完善和提高，對于更加真實地反映開發成本，加強對階段性土地一級開發的驗收和成本核算審計，為土地二級開發提供可靠的財務數據和指導等具有重要意義，故非常值得我們深入研究和探討。

參考文獻：

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