“營改增”下納稅人身份的稅務籌劃

◎孫金莉

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“營改增”下納稅人身份的稅務籌劃

◎孫金莉

稅收籌劃的縱深發展，促進了經濟和社會的發展，國家有“營改增’改革，使一批企業面臨納稅身份的選擇。增值稅一般納稅人和小規模納稅人有其認定標準，選擇不同身份會影響增值稅負擔，納稅人應結合自身具體情況制定納稅籌劃方案。

企業納稅籌劃就是合理、最大限度地在法律允許的范圍內減輕企業稅收負擔。目前，我國正大力推進“營業稅改征增值稅”（營改增）的稅收改革，很多原來繳納營業稅的企業要改為繳納增值稅，這些企業也面臨著“一般納稅人”或“小規模納稅人”身份的選擇。一般納稅人與小規模納稅人的計稅方法、稅收優惠政策不同，使得兩者稅負差異較大。增值稅納稅人身份的可轉換性規定，為納稅人身份選擇籌劃提供了可能性。

增值稅納稅人的認定標準

營業稅改征增值稅改革(營改增)始于2011年， 截至2014年底，全國營改增試點納稅人共計410萬戶，其中一般納稅人76萬戶，小規模納稅人334萬戶，今年5月，營改增的最后三個行業建安房地產、金融保險、生活服務業的營改增方案將推出，這意味著，進入2015年下半年后，中國或將全面告別營業稅。改征增值稅之后，企業面臨納稅身份的選擇：作為一般納稅人還是小規模納稅人。

小規模納稅人的認定標準。小規模納稅人是指年銷售額在規定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。對小規模納稅人的確認，由主管稅務機關依稅法規定的標準認定。財政部和國家稅務總局規定：從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主（比重在50%以上）。并兼營貨物批發或者零售的納稅人，年應征增值稅銷售額在50萬元以下（含本數）的；除本條第一款第一項規定以外的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的。

一般納稅人的認定標準。一般納稅人是指年應征增值稅銷售額（以下簡稱年應稅銷售額，包括一個公歷年度內的全部應稅銷售額），超過增值稅暫行條例實施細則規定的小規模納稅人標準的企業和企業性單位。

納稅人的籌劃方案選擇

兩種納稅人的稅負各有利弊：從進項稅額看，一般納稅人進項稅額可以抵扣，小規模納稅人進項稅額只能進成本，不得抵扣；從銷售看，作為價外稅的增值稅，銷方在銷售時，在貨款之外另外收取，其稅額一般高于小規模納稅人收取的數額。如果購買方為自然人，不需要專用發票，或者購買方為小規模納稅人，增值稅進項稅額不能抵扣，就會選擇從價格較低的小規模納稅人處進貨，在商品零售環節更是如此。所以，從稅負上看，小規模納稅人和一般稅負高低不是絕對的。這也為小納稅人進行稅收籌劃提供了可能性，可以根據具體分析和籌劃。

增值率判斷法。星輝公司是一家運輸公司，主要經營貨物的運輸，符合申請一般納稅人的條件。年營業收入為80萬元，“營改增”之后面臨身份的選擇。

在營業收入相同的情況下，企業稅負的大小取決于增值率的高低。

一般納稅人應納稅額＝營業收入80萬×17%×增值率

小規模納稅人應納稅額＝營業收入80萬×3%

當：營業收入80萬×17%×增值率＝營業收入80萬×3%時

增值率平衡點＝3%÷17%×100%＝17.65%。

星輝公司的增值率低于17.65%時，應選擇申請為一般納稅人；當增值率高于17.65%時，應選擇為小規模納稅人。

抵扣進項物資占銷售額比重判斷法。盈盈有限責任公司為一咨詢服務企業，因為部分客戶為個人，無法取得增值稅專用發票，該公司進項稅額占銷售額的比重為30%，會計核算制度也比較健全，“營改增”之后，符合作為一般納稅人條件。

增值率的計算公式可以轉化如下：增值率＝1－可抵扣的購進項目占銷售額的比重

假設抵扣的購進項目占不含稅銷售額的比重為x，則：17%×（1－x）＝3%

平衡點x＝82.35%

盈盈公司準予抵扣的進項稅額只占銷項稅額的30%，遠遠低于82.35%，顯然，該企業應選擇作為小規模納稅人以減輕稅負。

含稅購貨金額占含稅銷售額比重判別法 。月美工廠是一家研發和技術服務公司，會計核算健全，年銷售額700萬元，“營改增”后，符合申請一般納稅人條件，若申請一般納稅人，適用稅率為17%。

假設X為含增值稅（可以抵扣）的購貨金額，Y為含增值稅的銷售額，則：

[Y÷（1﹢17%）－X÷（1﹢17%）]×17%＝Y÷（1﹢3%）×3%

解得：X＝79.95%Y

當月美工廠的含稅購貨額為同期含稅銷售額的79.9%時，一般納稅人與小規模納稅人的稅負完全相同。若X占Y的比重超過79.95%時，應申請為一般納稅人；若X占Y的比重不足79.95%時，應選擇為小規模納稅人。

納稅人認定身份實施納稅籌劃時注意事項

納稅籌劃要以遵守稅法的前提。稅收征納雙方均應該遵守稅法的相關規定，企業在納稅籌劃時應以不觸犯稅法為基本前提。若有多種納稅方案均符合稅法規定，企業可以選擇稅負較低的納稅方案。

充分考慮納稅籌劃的風險。由于經濟環境及其他因素有很多不確定性，納稅籌劃應在經濟業務發生之前進行。納稅籌劃的帶來的利益是一個估算值，并非絕對的數字，因而存在一定的成功率。在實踐中，企業在納稅籌劃時，可以站在稅務人員的角度換位思考，深入研究有關稅收法律的規定，來避免納稅籌劃變為逃稅的錯誤風險。

設計納稅籌劃方案要具體問題具體分析。納稅籌劃的生命力在于它有著極強的適應性。經濟情況的紛繁復雜決定了納稅籌劃方法的多樣性。因此，納稅人在實施納稅籌劃時，應具體問題具體分析，根據客觀條件的不同而采取不同的方法。避免 “張冠李戴”。

（作者單位：鄭州輕工業學院民族職業學院）