探究“營(yíng)改增”政策影響

探究“營(yíng)改增”政策影響

文/王新良 許遙遙 編輯/韓英彤

各家銀行應(yīng)強(qiáng)化學(xué)習(xí)，加強(qiáng)與財(cái)稅部門的溝通，準(zhǔn)確把握“營(yíng)改增”的政策精髓，做好人員培訓(xùn)及客戶溝通工作，確保依法合規(guī)經(jīng)營(yíng)及業(yè)務(wù)的平穩(wěn)過(guò)渡。

自2016年5月1日起，包括金融業(yè)在內(nèi)的所有尚未實(shí)施增值稅的行業(yè)將全部納入“營(yíng)改增”范圍。隨著5月1日“營(yíng)改增”的正式落地，我國(guó)成為世界上第一個(gè)對(duì)金融服務(wù)業(yè)全面征收增值稅的國(guó)家。“營(yíng)改增”的實(shí)施有利于解決重復(fù)征稅的問(wèn)題，完善國(guó)民經(jīng)濟(jì)增值稅抵扣鏈條，降低企業(yè)稅負(fù)成本。本文將結(jié)合貿(mào)易金融業(yè)務(wù)實(shí)踐，對(duì)與貿(mào)易金融業(yè)務(wù)有關(guān)的“營(yíng)改增”政策進(jìn)行探討，并分析“營(yíng)改增”對(duì)貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的影響。

與貿(mào)易金融相關(guān)的“營(yíng)改增”政策

2016年3月24日和4月29日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局先后聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)，下稱36號(hào)文）和《關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)金融業(yè)有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2016]46號(hào)，下稱46號(hào)文），明確了適用金融服務(wù)業(yè)的相關(guān)增值稅稅率和具體政策。上述兩個(gè)文件構(gòu)成了金融業(yè)“營(yíng)改增”的政策基礎(chǔ)。

征稅范圍

36號(hào)文中與銀行相關(guān)的“金融服務(wù)”的范圍包括貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓。鑒于貿(mào)易金融業(yè)務(wù)主要由結(jié)算、融資和擔(dān)保類業(yè)務(wù)構(gòu)成，從定義來(lái)看應(yīng)屬于“貸款服務(wù)”和“直接收費(fèi)金融服務(wù)”的范疇。根據(jù)36號(hào)文關(guān)于“貸款服務(wù)，以提供貸款服務(wù)取得的全部利息及利息性質(zhì)的收入為銷售額。直接收費(fèi)金融服務(wù)，以提供直接收費(fèi)金融服務(wù)收取的手續(xù)費(fèi)、傭金、酬金、管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、經(jīng)手費(fèi)、開(kāi)戶費(fèi)、過(guò)戶費(fèi)、結(jié)算費(fèi)、轉(zhuǎn)托管費(fèi)等各類費(fèi)用為銷售額”的規(guī)定，貿(mào)易金融業(yè)務(wù)涉及繳納增值稅的收入主要包括利息和各類費(fèi)用。

免稅范圍

根據(jù)36號(hào)文關(guān)于稅率的規(guī)定，除免稅業(yè)務(wù)外，貿(mào)易金融業(yè)務(wù)利息和費(fèi)用的稅率為6%。36號(hào)文和46號(hào)文中有關(guān)貿(mào)易金融業(yè)務(wù)免稅的規(guī)定主要有以下幾方面：

一是銀行聯(lián)行往來(lái)業(yè)務(wù)。36號(hào)文規(guī)定，同一銀行系統(tǒng)內(nèi)部不同行、處之間所發(fā)生的資金賬務(wù)往來(lái)業(yè)務(wù)免稅。按此規(guī)定，貿(mào)易金融業(yè)務(wù)中的聯(lián)行往來(lái)業(yè)務(wù)，如海外代付、聯(lián)行間辦理的福費(fèi)廷、銀行承兌匯票系統(tǒng)內(nèi)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)等業(yè)務(wù)的利息收入，應(yīng)屬免稅范疇。

二是金融機(jī)構(gòu)之間開(kāi)展的轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)。根據(jù)36號(hào)文的規(guī)定，銀行承兌匯票貼現(xiàn)業(yè)務(wù)應(yīng)按首貼全額繳稅。轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)免稅的規(guī)定避免了貼現(xiàn)利息的重復(fù)納稅。需要注意的是，福費(fèi)廷二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)賣業(yè)務(wù)與銀行承兌匯票轉(zhuǎn)貼現(xiàn)原理類似，但36號(hào)文并未針對(duì)福費(fèi)廷二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)賣業(yè)務(wù)做免稅規(guī)定。因此，如果一級(jí)市場(chǎng)福費(fèi)廷業(yè)務(wù)已按照全額利息完稅，則福費(fèi)廷二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)賣業(yè)務(wù)將面臨利息重復(fù)征稅的問(wèn)題。

三是跨境應(yīng)稅行為。36號(hào)文規(guī)定：“境內(nèi)的單位和個(gè)人銷售的下列服務(wù)和無(wú)形資產(chǎn)免征增值稅：為境外單位之間的貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供的直接收費(fèi)金融服務(wù)，且該服務(wù)與境內(nèi)的貨物、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)無(wú)關(guān)。”通過(guò)對(duì)該規(guī)定的分析，進(jìn)口保理、接受境外同業(yè)委托對(duì)內(nèi)轉(zhuǎn)開(kāi)保函等業(yè)務(wù)的收費(fèi)，應(yīng)屬免稅范疇。

四是質(zhì)押式買入返售金融商品利息收入。46號(hào)文規(guī)定，質(zhì)押式買入返售金融商品利息收入屬于財(cái)稅36號(hào)文中金融同業(yè)往來(lái)的利息收入，免征增值稅。據(jù)此分析，銀行承兌匯票買入返售業(yè)務(wù)應(yīng)屬免稅范疇。

代扣代繳

36號(hào)文規(guī)定：“中華人民共和國(guó)境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以購(gòu)買方為增值稅扣繳義務(wù)人。財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。”從業(yè)務(wù)實(shí)踐來(lái)看，貿(mào)易金融業(yè)務(wù)涉及代扣代繳的業(yè)務(wù)主要有兩種情形：

一是境內(nèi)銀行代扣代繳。如果有關(guān)合同表明，境內(nèi)銀行是服務(wù)購(gòu)買方且應(yīng)由境內(nèi)銀行向境外機(jī)構(gòu)支付款項(xiàng)的，如委托境外同業(yè)代付等業(yè)務(wù)，境內(nèi)銀行向境外機(jī)構(gòu)支付的利息和費(fèi)用，應(yīng)由境內(nèi)銀行作為代扣代繳義務(wù)人進(jìn)行代扣代繳。

二是境內(nèi)客戶代扣代繳。如果境外機(jī)構(gòu)與客戶簽訂書面協(xié)議或者在合同中可以體現(xiàn)境外機(jī)構(gòu)和客戶的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，境內(nèi)銀行向境外機(jī)構(gòu)支付的款項(xiàng)，實(shí)質(zhì)是境內(nèi)客戶支付給境外機(jī)構(gòu)而非境內(nèi)銀行收入的，如出口雙保理、委托境外銀行轉(zhuǎn)開(kāi)保函等業(yè)務(wù)項(xiàng)下境內(nèi)銀行代境外機(jī)構(gòu)向境內(nèi)客戶收取的利息和費(fèi)用，應(yīng)由客戶作為代扣代繳義務(wù)人進(jìn)行代扣代繳。與在營(yíng)業(yè)稅體系下相比，由客戶進(jìn)行代扣代繳會(huì)增加客戶的工作量，一定程度上可能會(huì)影響客戶體驗(yàn)。

發(fā)票開(kāi)具

目前流行的一種觀點(diǎn)是，如果進(jìn)項(xiàng)稅對(duì)于客戶不能抵扣，如貸款利息產(chǎn)品的增值稅、客戶為小規(guī)模納稅人等情形，銀行只能為客戶開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，不得為客戶開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。從有關(guān)政策制度來(lái)看，上述說(shuō)法并不準(zhǔn)確。36號(hào)關(guān)于“納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的購(gòu)買方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。屬于下列情形之一的，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票：向消費(fèi)者個(gè)人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)；適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為”的規(guī)定，包含了兩個(gè)重要信息：一是購(gòu)買方未索取發(fā)票的，可不主動(dòng)開(kāi)具增值稅發(fā)票；二是除兩種例外情形，客戶均可向銀行索取增值稅專用發(fā)票。據(jù)此，即使客戶是小規(guī)模納稅人或客戶就支付的利息索取增值稅專用發(fā)票，銀行也不得拒絕。增值稅專用發(fā)票能否作為抵扣憑證，應(yīng)由客戶主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行認(rèn)證。

“營(yíng)改增”對(duì)貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的影響

影響一：考核指標(biāo)

“營(yíng)改增”后，除前文提及的免稅業(yè)務(wù)外，大多數(shù)貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)稅率為6%，較營(yíng)業(yè)稅5%的稅率有所提高。為境內(nèi)同業(yè)辦理的代付類業(yè)務(wù)，在營(yíng)業(yè)稅體系下免稅，但在增值稅體系下，則由于不屬于資金場(chǎng)內(nèi)交易而無(wú)法免征，稅率由營(yíng)業(yè)稅時(shí)的不征稅增長(zhǎng)至6%。對(duì)于票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，與營(yíng)業(yè)稅體系下按照實(shí)收利息繳稅相比，增值稅體系下需按首貼全額繳稅，稅基將有所擴(kuò)大。此外，除國(guó)內(nèi)銀保保理項(xiàng)下支付的保費(fèi)、向國(guó)際組織支付的擔(dān)保費(fèi)等可以作為進(jìn)項(xiàng)抵扣外，貿(mào)易金融在業(yè)務(wù)層面鮮有可用于抵扣的進(jìn)項(xiàng)。綜上，在維持對(duì)客報(bào)價(jià)不變的情形下，大多數(shù)貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的稅后收益水平將受到一定影響。因此，銀行內(nèi)部需就貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的各類考核指標(biāo)是否含增值稅加以明確，并考慮是否需調(diào)整相關(guān)指標(biāo)。

定價(jià)策略。在營(yíng)業(yè)稅體系下，銀行的利率和費(fèi)用報(bào)價(jià)均默認(rèn)為含稅價(jià)；但在增值稅體系下，增值稅是價(jià)外稅，銀行首先需要調(diào)整報(bào)價(jià)方式，根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)選擇向客戶報(bào)“含稅價(jià)”或“不含稅價(jià)”，并告知客戶稅率及稅額。在定價(jià)水平方面，從前文分析可知，不同的貿(mào)易金融產(chǎn)品的稅負(fù)變化不同。此外，銀行收費(fèi)產(chǎn)生的增值稅對(duì)于客戶能否抵扣亦將影響客戶的財(cái)務(wù)成本。因此，銀行需綜合考慮上述因素以及對(duì)客議價(jià)能力，實(shí)施差異化定價(jià)策略。

影響二：業(yè)務(wù)流程

在簽署合同方面，對(duì)于5月1日前簽署但在5月1日后收息或收費(fèi)的存量業(yè)務(wù)，銀行需與客戶就“營(yíng)改增”后業(yè)務(wù)報(bào)價(jià)及稅費(fèi)承擔(dān)問(wèn)題進(jìn)行協(xié)商，必要時(shí)雙方可簽署補(bǔ)充協(xié)議。對(duì)于5月1日后辦理的新業(yè)務(wù)，銀行需與客戶簽署新版合同文本，重點(diǎn)對(duì)業(yè)務(wù)報(bào)價(jià)是否含稅以及雙方在增值稅發(fā)票開(kāi)具方面的權(quán)利義務(wù)進(jìn)行明確。鑒于此前銀行各類貿(mào)易金融業(yè)務(wù)的合同文本均是按營(yíng)業(yè)稅體系的特點(diǎn)進(jìn)行設(shè)計(jì)的，尚不能體現(xiàn)增值稅價(jià)稅分離的特點(diǎn)，因此，銀行應(yīng)盡早完成新版合同文本的擬定工作。在會(huì)計(jì)核算方面，因“營(yíng)改增”后需實(shí)行價(jià)稅分離，因而在現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算方案中需增設(shè)有關(guān)增值稅的會(huì)計(jì)科目，并相應(yīng)對(duì)賬務(wù)處理辦法做出調(diào)整；同時(shí)，銀行還需根據(jù)36號(hào)文的要求，針對(duì)免稅和適用不同稅率的業(yè)務(wù)進(jìn)行單獨(dú)核算。在發(fā)票管理方面，相比營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，增值稅發(fā)票，特別是增值稅專用發(fā)票的操作風(fēng)險(xiǎn)更高。虛開(kāi)、非法出售、非法購(gòu)買和偽造增值稅專用發(fā)票等行為，甚至?xí)|犯刑律。因此，銀行需制定專門的增值稅發(fā)票管理制度，對(duì)增值稅發(fā)票的領(lǐng)購(gòu)、保管、分配、開(kāi)具、繳銷、傳遞等進(jìn)行詳細(xì)規(guī)范。

影響三：操作系統(tǒng)

增值稅價(jià)外稅的特點(diǎn)要求銀行必須將業(yè)務(wù)收入進(jìn)行價(jià)稅分離，以便后續(xù)進(jìn)行納稅申報(bào)和開(kāi)具發(fā)票。這就需要對(duì)現(xiàn)有業(yè)務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行改造，相應(yīng)設(shè)置“含稅金額”“不含稅金額”“稅率”“稅額”等欄位，并設(shè)置信息傳輸接口，將有關(guān)信息實(shí)時(shí)或定時(shí)傳送至納稅申報(bào)和發(fā)票管理系統(tǒng)。此外，還應(yīng)注意做好客戶納稅人有關(guān)信息的收集工作，并將其提前錄入發(fā)票管理系統(tǒng)，以提高業(yè)務(wù)操作效率。

“營(yíng)改增”涉及銀行業(yè)務(wù)的方方面面，亟需銀行業(yè)在業(yè)務(wù)發(fā)展和管理方面及時(shí)做出相應(yīng)調(diào)整。貿(mào)易金融業(yè)務(wù)多元化、結(jié)構(gòu)化、國(guó)際化的特點(diǎn)，注定了其在“營(yíng)改增”中將面臨更為復(fù)雜的情形和問(wèn)題。這需要各家銀行結(jié)合業(yè)務(wù)實(shí)際強(qiáng)化對(duì)“營(yíng)改增”有關(guān)政策的學(xué)習(xí)和研究，加強(qiáng)與財(cái)稅部門的溝通，準(zhǔn)確把握“營(yíng)改增”的政策精髓，做好人員培訓(xùn)及客戶溝通工作，確保依法合規(guī)經(jīng)營(yíng)及業(yè)務(wù)的平穩(wěn)過(guò)渡。考慮到 “營(yíng)改增”實(shí)施初期的政策仍有進(jìn)一步完善的空間，銀行應(yīng)加強(qiáng)同業(yè)交流，及時(shí)將政策不完善之處向有關(guān)部門進(jìn)行反映，以配合有關(guān)部門進(jìn)一步完善“營(yíng)改增”的政策制度。

作者王新良系中國(guó)銀行總行

貿(mào)易金融部供應(yīng)鏈團(tuán)隊(duì)主管

作者許遙遙系中國(guó)銀行總行

貿(mào)易金融部供應(yīng)鏈團(tuán)隊(duì)產(chǎn)品經(jīng)理