政府審計模式與國家治理效應研究

張穎

政府審計模式與國家治理效應研究

張穎

政府審計是國家治理的重要組成部分，其對于國家治理效應的相關課題也是近年來學術界研究的重點內容之一。由于政府審計模式的選擇將直接或間接影響到政府審計的實踐效果，同時將輻射到國家治理的其他方面，因此政府審計模式與國家治理的效應有必要進行分析和探討。本文通過對大量文獻的回顧和相關政府審計部門網站以及國際組織資料的搜集，首先介紹當今主流的政府審計模式以及它們的發展歷程，接下來再分析不同政府審計模式所聯系的國家治理效應。

政府審計；政府審計模式；國家治理效應

一、政府審計的動機和目的以及在國家治理中的定位

源于公共委托代理關系的政府審計理論基礎主要有監督說、社會契約說以及受托責任說。國家之間政府審計模式的差異化，究其原因，是因為建立在機會主義之上的委托人和代理人之間激勵不兼容、信息不對稱和環境不確定的因素同時存在，代理人有動機去違背行事的最大善意原則，從而表現出行為機會主義或者信息機會主義；而審計的存在就是用于應對來自于制衡、激勵和道德機制組成的內部—經常性機制，或者是來自于監督、問責和公開透明機制組成的外部—非經常性機制（鄭石橋，2015）。正是基于這些理論背景之上，每個國家結合地理、歷史、文化、經濟等差異之后，政府審計模式展現出各自的特色。當今主流的政府審計模式分類有立法型、司法型、獨立型和行政型。

（一）不同政府審計模式的運行背景和特點

1.立法型政府審計模式

立法型政府審計模式最大的特點是審計機關隸屬于立法部門，直接向立法部門負責并報告工作，同時與掌握行政權的政府部門相互獨立的一種政府審計模式。下面將介紹英國和美國的立法型政府審計模式運行背景及特點。

英國于1866年通過了《國庫和審計部法案》，這部法案的通過奠定了現代國家審計制度的法律基礎，并標志立法型政府審計模式的形成，同時確立了英國主審計長和國庫審計部的地位；1983年《國家審計法》取代《國庫和審計部法案》，英國國家審計署取代原有的國庫審計部，主審計長正式成為立法機關中下議院的官員，直接向議會報告工作；同時，新法案促成議會內部的公共賬目委員會的建立。在政府審計職能上，公共賬目委員會負責監督國家審計署的工作并落實其審計建議，兩者共同致力于監督公共資源使用和提高公共服務績效。

美國于1921年通過《預算及會計法》，第一次世界大戰后成立了美國審計總署，使美國確立起的立法型審計模式后來者居上。美國審計總署獨立于行政機構，對掌握立法權的國會負責，與1976年成立的監察長辦公室共同構成美國的政府審計體系；2004年7月美國審計總署更名為政府問責辦公室。

2.司法型政府審計模式

司法型政府審計模式的特點是國家審計機關享有獨立而權威的司法權，審計官員擁有司法地位的一種政府審計模式。這種政府審計模式起源于法國，歐共體國家中意大利、葡萄牙等也深受該模式影響。

18世紀法國拿破侖時期“審計法院”的設立標志著政府審計職能法制化的司法模式已具備較為完善的結構。法國審計法院在獨立的金融司法管轄范圍內，是專門的審計相關法院機構；根據法國的憲法，審計法院的使命是向法國人民保障公共資金被安全使用，因此從法制、理論和審計實踐方面確定了司法型政府審計模式。在這種模式下，審計機關主要從經濟監督角度保證國家資產安全同時監督政府官員廉政；法律賦予審計機關職責和權限直接處理違反財經法規的責任人。

3.獨立型政府審計模式

獨立型政府審計模式是國家審計機關不受任何機構組織領導和干預，而獨立于國家立法部門、司法部門和行政部門的一種政府審計模式。采用這種模式的有日本。

日本明治政府于1869年在其最高官署內部設立獨立的財政審計機關，雖然這是模仿英法兩國政府審計的財政檢查制度，但是后來這個機構發展成獨立于日本內閣，實行事前審計監督的會計檢查院；它的成立標志著日本獨立型政府審計模式的正式確立。二戰之后，《大日本帝國憲法》和《會計檢查院法》從法律層面上明確了會計檢查院獨立于分別行使行政權、司法權和立法權的內閣、最高裁判所和國會的地位。處于戰后恢復建設時期的日本，其政府審計體系就包涵了專門的審計機關，地

方政府自治方式的審計以及獨立行政法人這三個部分。

4.行政型政府審計模式

行政型政府審計模式是國家審計機關依據法律賦予的權限，隸屬于行政部門并對其負責，對政府各部門、各單位的財政財務收支活動進行審計監督，以保證國家財經政策、法規、計劃、預算的正常執行。中國的政府審計是行政型政府審計模式的代表。

我國現代審計制度由1982年修訂的《憲法》確立；依據它的規定，1983年成立的中國國家審計署作為最高政府審計機關隸屬于國務院，由國務院總理領導，主管全國審計工作；縣級以上地方各級政府設立審計機關，對本級人民政府和上一級審計機關負責。目前，中國國家審計署有19個內設機構，9個直屬事業單位，20個派出審計局和18個駐地方特派員辦事處。

（二）政府審計在國家治理中的定位

劉家義審計長2008年提出了政府審計的免疫觀，即在國家治理大系統中，政府審計具有“免疫系統”功能，這是對監督、評價、鑒證等傳統功能的延伸和擴展，具體表現為揭示功能、抵御功能、改進功能以及預防功能。

二、政府審計模式對國家治理的效應分析

政府審計是國家治理這個大系統中必不可少的子系統，通過政府審計模式與國家治理效應間的分析，我們更清楚這兩者之間的緊密聯結。世界銀行集團和世界經濟論壇每年會出具國家治理效應的評價體系報告，其中都包括政府審計的衡量；筆者借助世界銀行集團的全球施政指標和世界經濟論壇的全球競爭力系數來進行政府審計模式對國家治理的效應分析。

（一）全球施政指標WGI

全球施政指標WGI(World Governance Indicators)是世界銀行集團對國家治理的評價體系，它從六個方面分析國家治理。這六方面的指標分別是——發言權與問責VA(Voice and Accountability)：一個國家的公民能在多大程度上參與選擇政府，以及言論自由、結社自由和媒體自由。政治穩定與杜絕暴力PS&AV(Political Stability and Absence of Violence)：政府因為違憲或暴力手段（包括恐怖行為）而喪失穩定的可能性。政府效能GE(Government Efficiency)：公共服務的質量、政府服務的能力及其相對于政治壓力的獨立性；政策制定行為的質量。監管質量RQ(Regulatory Quality)：政府提供穩健的政策和監管制度，借以創造條件促進私營部門發展的能力。法治RL(Rule of Law)：社會成員對社會規則的信心大小和遵循程度，包括契約執行、財產權、警察和法庭的質量，以及發生犯罪和暴力的可能性。腐敗控制CC(Control of Corruption)：利用公權謀取私利的程度，包括輕微和嚴重的腐敗行為，以及精英和私人利益集團“把持”國家的程度。世界銀行集團運用了31個相關數據庫，搜集了全球的有效信息，得到了215個國家和地區1996年到2013年的WGI值。針對本文的研究對象，筆者從世界銀行集團報告中摘取了中國、法國、日本、英國和美國的相關數據進行對應探討。

為了更加直觀分析，下面列示了這五個國家的分數曲線圖。其中，橫坐標代表年份，縱坐標代表全球施政指標WGI相關的六個指標的數值，曲線的拐點就對應了每一年的數值。這些數值在-2.5與2.5之間取值，越靠近-2.5代表國家治理成果越不理想，越靠近2.5代表國家治理成果越好。前五張圖分別展示了五個國家的全球施政指標WGI，第六張展示了五個國家在同一個坐標中的情況以便比較。

圖3-1

由圖3-1可知中國在GE政府效能上最具優勢，而VA，即發言權與問責這一項的評價最低；其他的指標取值介于-0.66和-0.17之間，較為集中。將此圖反映的治理效率與我國政府審計的行政模式相聯系思考，政府審計人員來自于國家公務員體系并且隨之輪換，政府審計的工作效率由于有了行政體系的完全配合，體現出來它的優勢。然而正是出于類似的原因，政府審計工作的開展在問責上受到同一層級和上級部門的同時管理，使問責效率不高。

圖3-2

圖3-2展示了法國的治理成績，可以看出PS&AV政治穩定與杜絕暴力這一項處于最低水平，其他指標都較為集中，尤其是2006年之后的其他五項在1.22附近取值，介于1.11至1.59。法國的司法型政府審計模式賦予了審計機關司法權，這種直接處理審計工作中發現的問題并公開結果的權限將政府審計的地位放在很高的位置。

圖3-3

圖中所反映的日本國家治理數據并沒有顯示出極其明顯的特征，但值得注意的是2002年WGI各指標的陡降，和2003年之后GE政府效能、CC腐敗控制和RQ監管質量的提升，以及PS&AV政府穩定和杜絕暴力的下降。日本的獨立型政府審計模式對于公共部門的監管在一定程度上起到了作用。

圖3-4

圖3-4和圖3-5是立法型政府審計模式的實例英國和美國的全球施政指標WGI。通過觀察可以看出它們的走勢和取值趨近，都是PS&AV政府穩定和杜絕暴力這一項遠低于其他指標；而美國的其他五項較英國的其他五項更為離散一些。可見英國和美國在相同的政府審計制度下，國家治理的評價結果也有著類似的得分。

圖3-6表示的是這五個國家1996-2013年在同一個坐標軸中的全球施政指標WGI得分情況。橫軸從左到右分別代表中國、法國、日本、英國和美國。

圖3-5

圖3-6

（二）全球競爭力系數GCI

在世界經濟論壇發布的《全球競爭力報告》中，全球競爭力系數GCI(Global Competitiveness Index)用于衡量144個國家和地區的微觀和宏觀的經濟競爭力。這一概念從2005年開始使用。現在，全球競爭力系數GCI由12個部分組成：制度、基礎建設、宏觀經濟環境、健康及基礎教育、高等教育和培訓、商品市場效率、勞動市場效率、金融市場發展、科技準備度、市場規模、商業成熟度和創新。這12個動態或靜態的組成部分又被劃分為三個組，每一組代表不同的國家發展階段。第一組是要素驅動發展階段的內容，包括這12項中的前四項；第二組是效率驅動發展階段的內容，包括高等教育和培訓、商品市場效率、勞動市場效率、金融市場發展、科技準備度和市場規模；第三組是創新驅動發展階段的內容，包括商業成熟度和創新。

這三個階段并非全部的劃分，從要素驅動到效率驅動和從效率驅動到創新驅動的兩個過度性階段也是經濟體發展的過程。按照《全球競爭力報告》，中國處于效率驅動發展階段，法國、日本、英國和美國處于創新驅動發展階段。在《全球競爭力報告》中，12個全球競爭力系數GCI的組成部分又是由更細的衡量指標構成，其中關于政府審計的部分屬于制度。根據報告提供的數據，得到下圖：

圖3-7

其中橫軸代表國家，縱軸代表審計和報告標準的強弱，取值在1-7之間。從圖中可以發現中國、法國、英國和美國的取值較為穩定，日本在這三個年度中的評價在提高。與之對應的全球競爭力系數GCI得分如下圖所示：

圖3-8

報告指出美國、英國和日本在經濟危機之后的經濟形勢好轉，一定程度上是由于激進的貨幣政策。中國近三年的得分幾乎持平：宏觀經濟環境較好；市場功能的發揮有進展但依然存在許多的限制和壁壘；政府辦事效率在提高，但是腐敗、安全、公信力、透明度低仍舊是問題。因此，我國的行政型政府審計模式應當在良好的宏觀經濟環境中不斷促進廉政，建立安全體系、具備公信力和高透明度的政府。由于法國的財政狀況繼續惡化，同時政府債務增加，政府公信力降低，因此政府為恢復經濟增長并應對高失業率，承諾采取一些利于商業的舉措，使財政赤字降低。法國的司法型政府審計模式對于好的經濟狀況是良性循環的助手，但在當前的債務壓力和公信力削弱之下，公共服務的質量如何維持是亟待解決的問題。日本近年的宏觀經濟環境不好，體現在財政赤字和政府債務重，同時勞動力市場情況不容樂觀；聯系上圖可知獨立型政府審計模式對于日本近年的政府治理體現出了一定作用，但面對當前的經濟環境，政府審計的功能還需要繼續發揮。英國銀行體系出現的貸款困難阻礙了商業活動的發展，同時教育系統不公平的現象明顯，而勞動力市場、創新環境和信息通訊技術都是英國的顯著優勢。美國最大的問題依舊是宏觀經濟環境，同時對政客的不信任情緒增加，政府資源浪費、對官員偏袒的現象曝光。上圖的審計能力也間接反映了《全球競爭力報告》所描述的問題。英美兩國的立法型政府審計模式賦予審計工作較高的地位，因此政府審計的得分比較高。

三、結論

政府審計和國家治理并不是單方面的影響，而是相互作用的體系。對于政府審計模式的選擇并非偶然的決定，而是涉及歷史、文化和社會等的綜合考量。國家治理效應包含了來自于政府審計的貢獻，同時也涵蓋了政府審計之外的方方面面。兩者的研究具有重合的部分，也值得探討。

[1]鄭石橋.國家治理與國家審計：審計主題差異的理論框架和案例分析[J].會計之友,2015.

[2]英國國家審計署網站http://www.nao.org.uk/.

[3]美國政府問責辦公室網站http://www.gao.gov/.

[4]日本會計檢查院網站http://www.jbaudit.go.jp/.

[5]徐瑞康,周樹大.世界各國審計[M].北京:中國財政經濟出版社,1993:80.

[6]法國審計法院網站http://www.ccomptes.fr/.

[7]中華人民共和國審計署網站http://www.audit.gov.cn/.

[8]龐國忠.以提高審計獨立性為目標的政府審計體制改革研究[D].東北師范大學,2011.

[9]胡光瑞.憲政角度下的國家審計獨立性研究[D].內蒙古大學,2010.

[10]Tim Burr.Financial reporting and financial management: General report of the Comptroller and Auditor General for 2008. London:the Stationery Office,2009.

[11]世行發布全球施政指標報告贊揚中國政府效能http://n ews.sina.com.cn/c/2008-06-26/014215817207.shtml.

（作者單位：中南財經政法大學會計學院）