會計事務所合并對審計質量的影響①

廣西大學行健文理學院 劉媛 覃雪梅 陸旭冉

會計事務所合并對審計質量的影響①

廣西大學行健文理學院 劉媛 覃雪梅 陸旭冉

本文針對我國會計師事務所合并是否會提高審計質量進行探究，結合事務所合并的現狀，對發生合并的事務所的審計數據進行分析。研究發現，事務所的規模對審計質量并沒有產生顯著影響。“做大卻沒有做強”是因為合并雙方是基于對經濟利益的追逐才進行的合并，而合并后對質量控制的要求仍然存在很大差異，審計人員過于追求經濟利益，忽視了職業道德。而要提高審計質量就必須加強審計人員的職業道德教育，從源頭上提高審計質量，這對審計專業注冊會計師方向學生的培養具有借鑒意義。

事務所合并 審計質量 影響

1　前言

對事務所規模與審計質量之間的關系國內外的學者從不同的角度進行了研究。溫國山(2009)認為會計事務所規模越大，就能提供越高的審計質量。侯國民、宋常、惲碧琰(2007)研究指出，能提供具有信息含量的是證券市場中審計報告與證券市場中有關帶強調事項段的意見。

1.1審計質量的衡量

由于每個事務所都存在著不一樣的客戶數量，所以難以進行完善的非標審計意見數量的對比分析。因此，本文采取比例相對值來分析審計師非標審計意見的發表占全部審計意見的比例越高，則審計質量就越高。

1.2會計事務所合并的界定

會計事務所合并是指一家事務所或多家事務所通過產權關系的轉移和重新組合，被合并的事務所喪失了法人地位，或者組合后的事務所相關成員共同分享收益、承擔風險、共同經營的法人行為。

1.3會計事務所合并的原因

第一，事務所合并是在政府政策的積極倡導下，獨立于審計客戶的政府部門(見表1)。

表1　事務所合并的政府相關指導法規與意見

第二，事務所的合并是追求自身的經濟利益最大化，為了滿足大客戶的專業審計服務，滿足被審計公司的規模擴大及實現全球化發展的要求，不僅需要擴大資產規模，而且需要拓寬客戶分布的區域范圍。

2　會計事務所合并對審計質量影響的探究

2.1合并前后的統計分析

一般獨立性越高的事務所，審計人員越能在審計過程中及時發現財務報表的重大錯誤及漏報等問題。由于每個事務所都存在著不一樣的客戶數量，所以難以進行完善的相應非標審計意見數量的對比分析。因此，本文采取比例相對值來分析審計師非標審計意見的發表占全部審計意見的比例越高，則審計質量就越高。本文選取的事務所樣本是合并前的一年定義為t-1，合并后的一年定義為t+1，下面的事務所案例是采用合并前后一年的數據作為研究分析的樣本，并采用合并后的財務數據來確保樣本分析的準確性。

如表2案例中的8家事務所的合并，僅有2家事務所合并后的非標審計意見次數是大于合并前，合并前有14次非標審計意見，而合并后僅有9次非標審計意見，因此合并后的非標審計意見比合并前發表的次數少了35.71%。

表2　合并前后事務所對客戶公司出具的非標審計意見表

表3　合并前后事務所客戶數與出具非標審計意見的比例分析表

表3中事務所合并后t+1的非標審計意見占客戶數的2.22%，而合并前t-1的非標審計意見比例為4.14%，合并后比合并前的非標審計意見下降了46.2%，說明了合并后的每100份審計報告中僅有2.2份非標審計意見，而合并前的每100審計報告中卻有4.1份非標審計意見。

根據表2和表3中16所事務所合并t-1的樣本中分析得出，9家事務所發表非標的審計意見次數的平均值是2，最大值為4，最小值為1，非標審計意見比例在開元信德(18.18%)為最大值，京都天華(1.92%)為最小值。另外7家事務所未發表有非標審計意見，合并后t+1成為8家大型事務所，卻僅有5家發表了非標審計意見，非標審計意見比例在中審亞太(7.17%)為最大值，中瑞岳華(1.37%)為最小值。總之，事務所合并后發表的非標審計意見數量比合并前減少，這與合并后的客戶群的增長有著一定的關系(見表4)。

表4　事務所合并前后客戶數表

為了保證事務所合并后的業務、資源的相互融合，通過對上述合并大公司的一些財務指標進行統計分析，上述表格中所篩選出來的16家會計事務所合并后為8家的會計事務所的上市客戶中進行觀察分析，其觀察了742個上市公司，其中有338個是合并前樣本，404個為合并后樣本。

2.2不同樣本的合并方式的驗證

本文選用2007年～2011年間中國注冊會計師協會公布的百強事務所中參與合并的事務所，客戶群也是合并事務所的審計業務所承接的客戶，通過運用事務所客戶的數據研究分析事務所合并對審計質量是否產生影響。如表5、表6、表7所示。

本文事務所合并樣本的驗證，遵循的原則是：事務所需擁有我國上市公司為客戶群；合并各方或一方需在2007年～2009年中任何一年排名在我國注冊會計師協會的百強事務所當中；事務所合并后一年內不能各自經營；事務所合并后需要達到實質上的重組與合并；參與合并的事務所不能含有香港或境外的事務所。表8為符合篩選條件的8所事務所。

表5　會計事務所合并前后對照表

表6　審計客戶群所處行業分布表

表7　會計事務所合并類型分布表

表8　八大合并事務所樣本一覽表

2.3結論分析

通過上述樣本數據源的分析，事務所合并后的非標審計意見的發表比例比合并前略有下降，而合并后的客戶數逐漸增多，審計質量卻遲遲未見提升。并通過對2007年～2011年有上市公司審計資格的事務所進行強弱聯合、強強聯合的劃分，結合分析看審計意見類型與事務所合并前后的分析，說明了事務所合并后并沒有達到實質上的融合，也沒有真正提高審計質量。

3　研究結論及建議

本文的研究結果表明事務所合并后的非標審計意見的發表比例比合并前略有下降，而合并后的客戶數逐漸增多，審計質量卻遲遲未見提升。主要原因是：合并雙方是基于對經濟利益的追逐才進行的合并，合并后的事務所仍然各自經營，審計人員過于過分追求經濟利益，忽視對職業道德的遵守。本文認為提高審計質量必須加強審計人員的職業道德教育，從源頭上提高審計質量，這對于審計專業人才的培養具有借鑒意義。

3.1加強合并后的資源整合

事務所的合并不能盲目只追求規模化的發展，更要注重合并后制定盡快融合雙方優點的方案，實現各方面的統一及實質上的整合，建立科學的風險管理機制，促使事務所合并后更好地融合到企業制度中。

3.2加大對合并后人員培訓和客戶維護的投入

參與合并的事務所都有著各自不同的審計團隊與行業專長，為了在合并后進一步提升整體的審計團隊水平與執業水平，需要對工作人員進行相應的培訓，以便縮小合并各方人員專業素養的差距。

3.3建立事務所核心競爭力

培養以審計質量為導向的企業文化。審計質量是品牌形象的靈魂，高質量的服務是事務所品牌建立的基礎。

[1] 溫國山.會計師事務所規模、審計質量與市場反應——來自中國證券審計市場的證據[J].審計與經濟研究,2009(5).

[2] 蔡春,孫婷,葉建明.中國內資會計師事務所合并效果研究——基于國際“四大”審計收費溢價的分析[J].會計研究,2011 (01).

[3] 侯國民,惲碧琰,宋常.上市公司連續披露的非標準審計意見信息含量研究[J].審計研究,2007(04).

[4] 曾亞敏,張俊生.會計師事務所合并對審計質量的影響[J].審計研究,2010(5).

F239.2

A

2096-0298(2016)10(b)-088-03

①廣西大學行健文理學院科研基金項目“分方向培養在應用型本科審計專業中的建設探索——以廣西大學行健文理學院為例”(2016JGB03)的資助。