現代風險導向審計在內部經濟責任審計中應用的探析

黃子明

廣州城建職業學院 廣東廣州 510925

現代風險導向審計在內部經濟責任審計中應用的探析

黃子明

廣州城建職業學院 廣東廣州 510925

現代風險導向審計是審計理念和審計技術方法在系統理論和戰略管理理論基礎上的重大創新。內部經濟責任審計是是加強對權力運行的制約和監督，加強內部控制、完善組織治理的重要制度安排。將現代風險導向審計應用于內部經濟責任審計，提高審計質量，有效的防范審計風險，是內部經濟責任審計發展的必然趨勢。

現代風險導向審計；內部經濟責任審計；審計風險

現代風險導向審計是二十世紀九十年代以來，對傳統風險導向審計模式的變革而發展起來的一種新的審計模式。一個多世紀以來,隨著審計環境的變化，民間審計從賬項基礎審計發展到制度基礎審計，傳統風險導向審計，再發展到現代風險導向審計。1983年美國注冊會計師協會首先提出了風險導向審計的理論，并創建了“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”的傳統風險導向審計模型，標志著審計職業界對傳統風險導向審計模式的最終確認。二十世紀八十年代以來，世界經濟環境和企業管理環境發生了巨大變化，隨著世界范圍內重大管理欺詐及審計失敗案例的頻繁發生，傳統的審計風險模型己經跟不上現代審計發展的步伐，審計職業界開始探索新的審計方法。二十世紀九十年代，畢馬威、安永、普華永道、德勤等國際“四大”會計師事務所率先推出對現代風險導向審計模型的研究，現代風險導向審計方法開始在國際性大會計師事務所中逐步全面推廣。國際審計和保證準則委員會于2003年10月發布了三個新的國際審計風險準則, 制定了新的審計風險模型：“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”，英美等國審計準則為適應這種己基本成熟的新審計方法作了大量相應的修訂，開始推行現代風險導向審計模式。現代風險導向審計以系統觀和戰略觀為指導思想，以對重大錯報風險評估為導向，從戰略系統觀對風險進行分析、測試、評價和決策，判斷重大風險點和風險領域，從錯報產生的源頭著手，制訂和實施審計計劃，合理分配審計資源，通過自上而下和自下而上相結合的審計思路完成審計工作，以提高審計的效率，控制審計風險。現代風險導向審計是審計理念和審計技術方法在系統理論和戰略管理理論基礎上的重大創新，被認為是審計領域的一場劃時代的技術革命。

一、引入現代風險導向審計應用于內部經濟責任審計的必要性

領導干部經濟責任審計是中國特有的的審計監督形式,是加強對權力運行的制約和監督，懲治和預防腐敗體系的重要制度設計。審計署《關于內部審計工作的規定》第九條規定:“內部審計機構按照本單位主要負責人或者權利機構的要求，履行對本單內設機構及所屬單位領導人員的任期經濟責任審計職責。”2010年12月，中國內部審計協會就貫徹落實規定，深化內部管理領導干部經濟責任審計發布第1號立場公告。根據《規定》以及中國內部審計協會發布的第2205號《內部審計具體準則—經濟責任審計》，內部經濟責任審計的對象為各行政企事業單位的主要領導人員，審計內容涵蓋了財政財務收支審計、投資審計、績效審計、財經法紀審計、內控制度審計等各個層面。在提升內部審計的作用和地位和同時，也面臨著巨大的審計風險。將現代風險導向審計模式引入內部經濟責任審計，是改革傳統審計模式，創新審計理念和審計技術方法的需要，有利于合理配置審計資源，提高審計質量和審計效率；防范和應對審計風險，是內部經濟責任審計發展的必然趨改。

二、了解和掌握現代風險導向審計的特征及主要的技術方法

（一）現代風險導向的審計模型

現代風險導向審計模型為：“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”。 審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，在審計風險水平一定的情況下，重大錯報風險和檢查風險處于此消彼長的關系。重大錯報風險是指在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險是被審計單位存在的問題，審計人員不能控制它，但可以識別、評估和應對它。檢查風險是指如果存在某一錯報可能是重大的，但審計人員實施審計程序后沒有發現這種錯報的風險，稱為檢查風險。檢查風險是審計人員的責任，可以通過合理設計并有效執行審計程序以控制檢查風險。

（二）現代風險導向審計的主要特征

1、基于戰略系統觀，強調對被審計單位重大報風險的評估，審計重心前移，從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心。

2、審計方法從“自下而上”到“自上而下”與“自下而上”相結合，從了解客戶內外部環境、運行風險入手，評估重大錯報風險，從而將審計重點直接指向易出現重大錯報的領域。

3、擴大了審計證據的內涵。審計證據重點向外部證據轉移。

4、內審人員的專業知識重心轉移，由原來以會計、審計知識為中心轉為以管理知識和行業知識為中心。

（三）風險導向審計的主要技術方法

1、分析性復核。是指審計人員對被審計單位重要的金額、比率或趨勢等進行比較和分析，通過分析比較數據之間的關系或比率，對異常變動和異常項目予以重點關注的審計方法。

2、數據挖掘技術。從大量的、不完全的、有噪聲的、模糊的、隨機的數據中提取隱含在其中的、人們事先不知道的、但又是潛在的有用的信息和知識的過程。

3、比重分析法。是指按風險程度、業務品種或風險管理環節計算其在某個整體樣本問題中所占比重，來判斷分析主要業務風險類別。

4、風險集中度分析法。根據有關資產風險權重標準，對重大類問題、關注類問題、一般類問題分別賦予不同程度的風險系數，再據此計算業務風險管理環節、某種業務及某被審計單位風險集中度，以量化其風險程度。

5、逐級累進分析法。審計檢查項目結束后，要從項目最低層次抽查單位發現問題情況逐級向上一層分析，對同一性質但存在不同單位層次或同一單位同類業務環節違規數量予以累加。

6、定期匯總分析法。按月或按季對前段審計項目發現問題和預計風險及問題矩陣分析圖進行匯總分析，確定分析結果，形成《評估分析報告》。在審計測試中還會運用抽樣法、觀察法、調查法、證實法等傳統的審計方法。

三、應用現代風險導向審計，創新內部經濟責任審計的對策和建議

（一）借鑒現代風險導向模式，創新內部經濟責任審計理念

現代風險導向審計的戰略核心是將風險將至可接受的水平。在內部經濟責任審計中應用現代風險導向審計模式，能夠更準確、科學地判斷重大風險點和風險域。以重大錯弊風險的識別、評估和應對為審計的主線，計劃和實施經濟責任審計工作，并貫穿于整個審計過程；依據審計重點，有利于選擇更有效的審計方法，配備更合適的內審人員參與審計，有利于降低審計成本，提高審計效率和質量。

1、實現由內控測試到風險評估的轉變

內部經濟責任審計人員要實施重大風險評估程序并貫穿于整個審計過程，識別和評估經濟責任的重大錯報風險。在對被審計單位的環境充分了解和評價的基礎上，判斷、分析被審計單位的風險所在及其風險水平分布，通過審計風險模型對風險進行量化，把審計資源集中于高風險領域。

2、突出審計重點，關注高風險審計領域和重大風險點，特別是舞弊風險

要保持職業，運用職業判斷，關注高風險審計領域和重大風險點，特別是舞弊風險。從普通和異常的信息中發現背后隱藏的重大問題和深層次問題。將審計起點前移至了解被審計單位的情況和戰略上，“自上而下”與“自下而上”相結合，根據風險的重要性水平和發生的可能性，確定重點審計內容。

3、合理安排審計力量，應對審計風險

根據經濟責任風險評估的情況，以及評估的高風險審計領域和重大風險點，合理配置審計資源，將專業勝任能力較強，審計經驗豐富的內部審計人員分配到具有重大錯報風險較高的領域進行審計，而一些理論和實踐較為不熟悉的人員分派到風險較小的領域。還可以利用信息技術、評估、精算等行業方面專家的工作，使得整個內部經濟責任審計團隊具備足以應對經濟責任復雜業務的專業水平和經驗。

（二）應用現代風險導向審計模式，創新內部經濟責任技術方法

內部經濟責任審計內容涵蓋面廣要求高，要改革傳統的以查賬為主的財務審計模式和技術方法，創新內部經濟責任技術方法。

1、審計關口前移，注重宏觀因素分析以及對腐敗、舞弊等特別風險的評估

準確評估重大錯報風險是內部經濟責任審計的重點和難點，也是風險導向的經濟責任審計能否發揮功能的關鍵，風險評估的結果決定了高風險審計領域和重點、審計項目、審計資源的分配、審計證據的性質和數量。現代風險導向審計更加注重宏觀因素分析，如被審計單位所處的行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素;被審計單位的性質;被審計單位的目標、戰略以及相關經營風險等。要注重對特別風險的識別和評估，特別是對腐敗、舞弊行為的識別和評估，通過評估腐敗風險因素，改變擬實施的審計程序，時間和范圍，增強審計過程的不可遇見性。

2、大量運用分析性程序

分析程序的大量運用能夠更好地發現經濟責任的重大錯報，要以分析性復核方法為中心，從零散走向結構化，提高審計的效率。風險導向審計從風險評估到最終審計結論的確定均可使用分析性程序。當使用分析程序比細節測試能更有效的將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質性程序。

3、擴大審計證據內涵，更加注重外部證據

風險導向審計模式下，由于風險評估是實施審計的基礎，而且注重宏觀因素對重大錯報風險影響的分析，審計人員需要從外部獲取證據來證明風險評估結果的恰當性，必須通過充分的外部證據是獲取相關線索重要途徑。審計證據重點向外部證據轉移，擴大了審計證據的內涵和范圍。

4、構建大數據審計工作模式，加強計算機數據審計和計算機輔助審計

結合企業自身特點和需要建立風險數據庫，做好數據積累工作，為開展風險評估和以風險為導向的內部審計提供數據支持。

（三）強化內部審計人員專業勝任能力建設，控制檢查風險

內部經濟責任審計的檢查風險，是在存在經濟責任重大錯報的情況下，內部審計人員發表了與事實不相符合的審計評價意見。如果內部審計人員專業勝任不足，在風險判斷上出現方向性錯誤，或對審計程序執行不力，就極有可能導致審計無效率或審計失敗。必須強化內部審計人員專業勝任能力建設，控制檢查風險。

1、規范內部經濟責任審計操作程序

要建立以風險為導向的內部經濟責任審計操作規程、作業流程和評價體系，規范審計工作程序及工作標準。

2、優化內部經濟責任審計人員結構

根據以風險為導向的內部經濟責任審計的要求，內審人員不僅要精通會計、審計知識，還要熟悉法律、經濟管理、工程技術、信息和計算機等專業知識，提高其組織能力、協調能力、判斷能力、分析問題的能力和敏銳的洞察力，現代風險導審計對復合型人才和審計專業勝任能力提出了更高的要求。內部審計長期以來以財務審計為基礎，內審人員結構基本上是以會計、審計專業人員為主，大部分內審人員熟悉的是審計、會計的業務，對經濟管理管理、工程技術、法律法規等方面不甚了解，缺乏符合現代風險導向審計要求的復合型人才。因此要選派既有審計專業能力和職業經歷，又有經濟、管理等崗位的實踐經驗的知識能力復合型人才充實內部經濟責任審計隊伍。

3、通過多種形式提升內部經濟責任審計人員的專業勝任能力

要通過學習、培訓和交流鍛煉，促進內部經濟責任審計人員知識更新和提升自身能力和素質，提高專業勝任能力。對內部審計人員可以實行多崗位鍛煉，提高綜合素質，也可以采取國家審計以組織內部審計人員參與重大經濟責任審計項目的形式，在實施審計項目中培訓內部審計人員，獲得經濟責任審計的實戰經驗。

4、有效利用外部的人力資源

建立相關經濟領域專家庫，聘請專家參加內部經濟責任審計工作。對專業技術性較強的經濟領域、建立專家庫，根據工作需要聘請具有與內部經濟責任審計事項相關專業知識的專家參加審計業務或者提供技術支持、專業咨詢和專業鑒定，有效利用外部的人力資源。

[1]中共中央辦公廳、國務院辦公廳:黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定, 2010.

[2]中國內部審計協會,第1號立場公告:深化內部管理領導干部經濟責任審計,2010.12.

[3]中國內部審計協會,第2205號內部審計具體準則——經濟責任審計,2016.03.

[4]陳毓圭.對風險導向審計方法的由來及其發展的認識.會計研究2014.

[5]張志恒.現代風險導向審計模式在經濟責任審計中的應用.會計之友,2012.

[6]李華.現代風險導向審計國內外研究綜述及啟示.財會研究,2008.

[7]黃子明.淺議內部經濟責任審計人員的專業勝任能力.中國內部審計,2014年11月.