高新技術企業創新活動會計核算問題研究

詹倩倩

摘 要：本研究把創新活動作為企業表外獨立創造價值的會計主體進行核算，即表外業務主體核算，試圖突破現有研發費用的會計核算。針對創新活動的特點提出會計假設，合理劃分創新活動階段，設置賬戶體系，設計賬戶使用說明，提出創新活動收入、費用確認、計量的方法，報表編制程序，從而為企業的創新活動建立起完整的核算體系，為評價企業創新活動奠定核算基礎。

關鍵詞：創新活動；會計核算

一、選題意義和應用前景

目前，我國經濟發展處于一種新常態，經濟需要轉型，國家提出了要加大供給側的改革。經濟轉型和供給側改革的重心是要激發企業的創新活力。因此，把企業創新活動作為獨立會計主體進行研究，構建核算體系，便于國家對企業創新活動進行績效評價，提升政策支持的效果。對企業而言，促使企業將研發活動作為持續的創新部門，進行單獨核算，有利于企業對自身創新活動開展績效評估，促進企業創新資本和知識的積累，防范創新風險。因此，本選題符合國民經濟發展的需求。若能達到預定的研究目標，會有較好推廣前景的。

二、國內外研究現狀

（一）國外研究現狀

到目前為止，人們對創新活動進行了大量的研究，形成了許多卓有成效的成果。有關技術創新方面的研究開始于20世紀初期。經濟學家約瑟夫.熊彼特（1912）認為創新就是“建立一種新的生產函數”，就是把生產要素和生產條件的組合引入生產系統。包括產品、工藝、市場、原材料的供應來源、企業組織的重新更新和組合。在1930-1940年期間，熊彼特在《經濟周期》和《資本主義、社會主義和民主》兩部著作中進一步深化了創新理論，從而形成完善的創新理論體系。他指出，創新打破了經濟靜止的均衡狀態，重新組合生產要素，是推動經濟發展的動力。后期的學者發展出制度創新理論和技術創新理論兩個分支。其中技術創新就是新古典經濟學家為將技術進步納入到新古典經濟學的理論框架.主要成果就是新古典經濟增長理論和內生經濟增長理論。從國外研究文獻看，大多數文獻將創新活動會計核算簡化為研發費用或將研發費用資本化的會計核算研究較多。

當前國際上對研發費用的會計處理方法主要有以下三種：

（1）費用化。費用化即將研發費用在發生時全部作為期間費用，直接計入當期損益。其依據是研發活動在未來能否產生收益具有較高的不確定性，即使能夠帶來收益也可能無法計量。費用化的做法符合謹慎性原則，核算簡單，同時遞延了企業的應交所得稅，因而得到廣泛應用。美國財務會計準則《財務會計準則第 2 號公告——研究與開發費用》規定：當期發生的研發費用應全部作為費用處理，計入當期損益，研發活動結束后，不論是否成功，均不確認為無形資產；企業從事研發活動而購置的材料、設備、無形資產，未來還有其他用途的，則應資本化并進行攤銷。

（2）資本化。Zhen Deng ， Baruch Lev（ 2006）提出資本化即將研發費用在發生期內歸集起來，一直到研發成功取得收益時才開始予以攤銷，若企業在連續幾年內有若干研發項目，其中研發成功項目取得的收益將與研發費用配比。其依據是研發活動必然產生某些無形資產，如專利權、專有技術等，能夠獲取未來收益并增加現有價值和企業整體價值，研發費用資本化的做法符合權責發生制原則，并且可以在一定程度上可以消除企業的短期行為，但研發項目能否成功或能否為企業帶來未來收益流入具有較大的不確定性，研發費用資本化可能導致資產虛增和收益有違配比原則和穩健原則。

（3）有條件的資本化。有條件的資本化即將符合條件的研發費用資本化，其他的則在研發費用發生當期進行攤銷。這是一種比較公允的做法，可以實現一定程度上的配比。但區分資本化與非資本化的條件有可操作性不強，而且在研發活動期就確定研發費用的未來收益有很大的主觀性。

（二）國內研究現狀

我國學者對于技術創新理論的研究起步于上世紀世紀70年代末80年代初，以北京大學經濟系厲以寧教授為代表的經濟學家由最初的學習西方技術創新理論和研究方法轉向對我國企業技術創新活動的實證研究上來。其中，清華大學的傅家驥教授，在 《技術創新-中國企業發展之路》一書中創造性地提出了“基于中國國情的技術創新理論”、“中國特色的技術改造理論與方法”；浙江大學許慶瑞教授，發表了《技術創新與持續發展：我國中小企業的發展》、《技術創新的組合理論與方法研究》、《技術創新模式》、《自主技術創新能力研究》等論文。 丁志華 張根保 （2003）提出了創新活動的一般過程，包括：發現問題、尋找資料、形成方案、選擇方案、改進方案、實施方案、回顧總結等7個階段。張琳（2010）認為高新技術企業的創新研發過程是一種知識型活動，包括獨立戰略安排、過程控制、成本核算、組織結構等內容。因此，其核心管理體系應包含戰略管理、過程管理、成本管理、組織管理和知識管理四個方面。

三、研究內容、預期目標或成果

（一）課題研究內容：

（1）創新活動會計主體定義與假設。論證創新活動作為企業內部特定會計主體的依據，總結創新活動的規律，并提出與之相符的會計假設。

（2）創新活動會計核算的科目體系。合理劃分創新活動階段，根據各階段的業務特點，設置相應的會計科目?？颇矿w系的設計要在體現公認會計準則的要求下，體現創新活動自身的特點。

（3）創新活動會計要素的確認與計量。根據創新活動的特點，提出創新活動會計信息的質量要求。

提出創新活動收入、費用、資產、負債要素確認與計量的會計政策與會計估計方法。

（4）創新活動會計核算的賬簿體系及報表結構。構建創新活動會計核算的賬簿體系，對創新活動會計報表信息和的種類和內容進行設計。

（5）創新活動結轉表內業務的會計處理。創新活動的項目成功或失敗時，意味創新部門的創新項目結束。與項目創新有關的成本、專用資產需要進行資本化或費用化轉入企業表內核算，相應的負債需要轉入企業表內負債。因此，需要提出相應結轉的會計處理方法。

（6）創新活動會計核算實務模擬。針對某一類型的創新項目，運用前面所確立的會計核算方法，進行實務會計處理模擬。

（二）預期目標：

本論文預期實現三項目標：一是設計企業表外以創新活動為會計主體的科目體系；二是對有關資產、負債、費用、收入會計要素，提出符合創新活動規律又能滿足核算要求的會計政策和會計估計方法。三是給出創新活動表外核算業務轉入表內業務的條件及會計處理方法。

（三）要重點解決的關鍵問題：

由于創新活動是面向未來的一種價值創造活動，其收入具有很大的不確定性，給新創新活動的獨立核算帶來困難。為此，創新活動會計核算能否成功關鍵在于其收入的確認和計量上。目前，關于創新活動收入的確認和計量還沒有可直接借鑒的做法。因此，一個可行的解決問題路徑是借鑒信托產品、基金、保險業務核算中有關不確定性的核算方法和經驗，通過比較分析，研究創新活動收入確定和計量的理論和核算方法。

一個初步設想是：依據創新活動的預期產品與市場現有產品的功能替代和消費替代關系，估計預期產品的價格；然后按照法律賦予各項專利產品的保護時期，結合創新計劃預算的產量及專利費占產品收入的比率，計算創新活動結束時的預期專利的現值；專利的現值，可按適當的比率分配到各個研發階段的不同時期。也可設計多個方案進行比較后，再一個較合適的方案。

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