內部控制環境因素淺析

劉夢簫

內部控制環境因素淺析

劉夢簫

2008年6月，財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會五部委聯合發布《企業內部控制規范——基本規范》，成為在會計準則與審計準則實施與國際接軌之后，又一項與國際接軌的重大改革。2010年4月，五部委再次發布的3個配套指引，同基本規范一起，標志著我國內部控制建設的重大突破以及內部控制體系的基本建成。本文從內部控制環境這個視角出發，通過研究部分上市公司年報、內部控制自我評價報告、內部控制鑒證報告和社會責任報告以及相關信息，對內部控制環境因素著重進行探索和分析，對就完善我國內部控制環境建設提出相關建議。

內部控制 內部環境 控制環境

2001年11月～2002年6月，美國發生了被稱為經濟界“9.11”安然財務欺詐事件，從而引發世界一連串“蝴蝶效應”。環球通訊、世界通信、施樂、默克制藥等國際性大型上市公司相繼曝出會計造假丑聞，催生了美國2002年《薩班斯法案》，全面強化了公司內部控制建設和監管的要求，開啟了全球內控時代。

但是，國家建立健全的內部控制法律法規并不代表企業就可以擁有完善的內部控制體系，能夠有效地抵御各種風險。2004年中國中航油巨額虧損、四川長虹巨額應收款欠款、歷史悠久的銀行巨人英國巴林銀行的破產、華爾街巨頭雷曼兄弟公司倒閉都是有利的證明。盡管以上公司都有較為健全的內部控制措施，但是由于內部控制環境不佳、管理層監管不到位、高管經營風格過于保守或激進導致了公司最終經營失敗。忽視公司切實具體的內部控制環境，只依靠各種國家頒布的內部控制法律法規去建設一些“面子工程”是萬萬不可取的。內部控制環境因素應該成為公司內部控制建設的重中之重，根據公司內部控制環境的變化不斷地去修改相關制度，才能使內部控制活動更加有效，通過結合內部控制環境因素，才能更好地評價風險、加強監管。

早在1992年9月，COSO委員會就提出了《內部控制——整合框架》。1994年又進行了增補，簡稱《內部控制框架》，即COSO內部控制框架。COSO委員會對內部控制的定義是：“公司董事會、管理層以及其他人士為實現以下目標提供合理保證而實施的程序：運營的效益和效率，財務報告的可靠性和遵守適用的法律法規?！保?］

其實，在內部控制理論體系起源階段并沒有考慮環境因素，隨著內部控制理論體系的不斷發展和完善，內部控制環境因素逐漸受到人們的重視，并且也在不斷的發展變化中。2004年9月29日，COSO 委員會頒布了《企業風險管理框架》，即ERM框架，將企業管理的重心由內部控制轉向以風險管理為中心，這是內部控制發展到風險管理層面的一個里程碑。ERM框架將企業風險管理整體框架中的控制環境明確為內部環境，同時“還強調內部環境作為企業其他所有風險管理要素的基礎，不僅影響企業戰略和企業目標的制定，業務活動的組織和對風險的識別、評估和應對，還影響到企業的控制活動、信息和溝通以及監控活動的設計和運行”。這明確了內部控制要素與其他要素之間的互相關系，為控制環境優化和內部控制建設提供了更為具體直接的理論依據。財政部在2010年發布的《企業內部控制配套指引》中指出，內部環境包括組織架構、發展戰略、人力資源、企業文化和社會責任等，是企業實施內部控制的基礎，支配著企業全體員工的內部控制意識，影響著全體員工實施控制活動和履行控制責任的態度、認識和行為。

通過對國內部分上市公司年報、內部控制自我評價報告、內部控制鑒證報告和社會責任報告以及相關信息控制環境相關內容的研究和探析，由此發現我國的控制環境建設同國外相比，總體情況較為良好，發展比較迅速，取得了可喜可賀的成果，但是仍然存在一定的差距。

在組織架構方面，各種報告對此因素的披露較完善和詳細，說明這些公司對組織架構因素是十分重視的，組織架構是控制環境中重要的一部分；在發展戰略方面，我國大部分企業沒有樹立長遠發展的理念，只顧短期目標的實現，而忽視了企業的可持續發展。在當今競爭激烈的市場經濟中，加強企業發展戰略建設刻不容緩、迫在眉睫；在人力資源方面，因為21世紀是人才競爭的世界，人是企業發展的根本，所以大部分的企業還是比較重視人力資源建設的，但是仍然存在不足，需要通過進一步的人力資源建設來促進控制環境的發展；在社會責任方面，雖然有少數企業的社會責任意識較強，并且在社會責任方面建設取得突出成果，但是大部分的企業社會責任意識還是十分淡薄，控制環境在社會責任方面的任務仍然艱巨；在企業文化方面，優秀的企業文化可以為企業持續發展提供強大的精神支柱；可以增強員工對企業的信息和認同感，使企業充滿凝聚力和競爭力；可以開拓企業的創新意識、風險意識，保證企業發展目標的實現。［2］

通過上述研究，為了促進控制環境的更好更快發展，完善內部控制體系，我們提出了如下建議：

一、組織架構

第一，制定有關上市公司治理方面的法律法規。從美國有關內部控制的發展來看，美國內部控制理論的發展過程，實質也是美國企業內部控制規范發展歷程。從美國的實踐證明了對企業內部控制的約束來自法律法規的重要性和必要性。目前，我國有關公司治理的法規還很不完善，已有的法規也執行不力，甚至“法外運作”成為一些公司的經驗之談，在當今法制社會，通過立法建規，是公司治理真正有法可依。

第二，建立健全法人治理結構。發揮股東會在公司核心作用，促進股東大會有效運作，促進上市公司股權多元化，優化股權結構；建立健全相關的獨立董事的職責、監督、報酬等管理制度，使獨立董事名副其實，發揮其強大的監督作用；重視提高企業管理者的素質，引導管理者樹立現代管理理念，培養管理者良好的道德操守，使其價值取向和行為追求受到公司內部控制的道德約束，自覺帶頭執行內控制度；完善監事會的監控職能，強化監事會的作用。［3］

第三，我國企業必須要建立獨立、健全的內部審計機構。在董事會下設審計委員會，對企業經營管理和業務運作進行檢查和評估，同時對公司的內部控制機制和風險控制制度的有效性進行評價，對董事會負責并報告相關工作；接受來自監事會的業務指導，為經營管理層服務，并向審計委員會報告工作。［4］

二、發展戰略

第一，根據企業的內外部實際情況，制定切實有效的發展戰略，確定不同發展階段的具體目標、工作目標和實施路徑。

第二，設立戰略委員會，負責發展戰略的組織領導和監督指導，戰略委員會主任應當由董事長擔任，委員應當具備戰略管理的素質，起任職資格以及程序都應合法合規，企業還應制定戰略委員會相關制度。［5］

第三，完善對發展戰略的落實，將發展戰略融合在內部控制各個方面，建設和優化內部控制環境；

第四，加強對發展戰略實施情況的監控，定期收集和分析內外部環境變化的信息，果斷而慎重地作出戰略調整或改變。

三、人力資源

第一，全方位完善人力資源管理機制將人力資源納入發展戰略中，制定正確合理的人力資源政策，增強對人力資源的重視明確各崗位職責權限、任職條件和工作要求，選拔公開、公平、公正，因事設崗、以崗選人。［6］

第二，根據公司情況的變化不斷改進績效考核機制，實施透明的約束和激勵；確保所有員工明確其工作職責、被認可的方式，以及個人和組織目標的關系。

第三，切實保護員工利益，關心員工需求，建立有助于員工成長的培訓機制，增強員工的道德水平和勝任力，培養員工高尚的人生觀、世界觀和價值觀，制定有關員工聘用、培訓、辭退與辭職、薪酬、考核、健康與安全、晉升與獎懲等方面的管理制度。

第四，為員工提供合理的薪酬，合理的薪酬除了與績效考核掛鉤，還應與員工的道德水平掛鉤，不僅與財務指標相關，還應與非財務指標相關，通過科學的績效考評對員工實施晉升和獎勵，使符合企業價值的行為得到承認、鼓勵，創造良好的勞資關系。

四、社會責任

第一，認識社會責任的重要性，將履行社會責任的要求全面融入企業的發展戰略和日常經營管理，建立嚴格的安全生產管理體系、操作規范和應急預案，切實做到安全生產，落實安全生產責任，對安全生產的投入，包括人力、物力等，是否能保證及時發現、排除生產安全隱患，發生生產安全事故，要妥善處理，排除故障，減輕損失.追究責任。

第二，把社會責任建設同企業文化建設相結合，不斷增強廣大員工的社會責任意識，努力在實現企業價值的過程中體現社會責任，做一個合格的“企業公民”，承擔更多的社會責任，成為企業文化建設的一面旗幟。

第三，樹立以人為本的理念，切實維護相關者利益，在發展中更好地履行社會責任；

第四，密切關注企業發展對環境的影響，加強環境保護，保證生態平衡，促進人與自然和諧發展，企業要制定環境保護與資源節約制度，采取措施促進環境保護、生態建設和資源節約并實現節能減排目標，實施清潔生產，合理開發利用不可再生資源。［7］

五、企業文化

第一，加強企業文化建設，重視道德規范建設，在我國法制還不很健全的環境下，強調自身的修養，重視道德規范的建設，可以成為企業文化的起點。

第二，體現以人為本的思想，在內部控制中強調溝通與交流，可以減少各控制主體與受控制對象之間的摩擦，并能更有力地激勵員工的積極性。

第三，力爭達到“無為而治”，在企業文化建設中，強調每一個成員都進行自我控制和實行自我管理，自發地按照規范和目標行。

第四，企業應采取切實有效的措施，積極培育具有自身特色的企業文化，打造以主業為核心的企業品牌。

第五，促進企業長遠發展企業董事、監事、經理及其他高級管理人員在文化建設和履行社會責任中起到表率作用，促進文化建設在內部各層級的有效溝通；

第六，企業重視并購重組后的企業文化建設，平等對待被并購方的員工，促進并購雙方的文化融合。［8］

在《雙城記》中狄更斯曾經寫道：“這是一個最好的時代，也是一個最壞的時代?！保↖t was the best of times，it was the worst of time.）我們一直都處在這樣一個時代中，這樣一個從未平靜的時代。轟動一時的美國安然事件、華爾街巨頭雷曼兄弟公司的倒臺、中國的中航油巨額虧損等等都使人們不得不對內部控制問題加強關注。

通過此次的研究分析，我們發現我國內部控制在控制環境方面的建設已取得較大進展，但是仍存在不足之處，控制環境發展不平衡，存在盲點，很多方面只是借鑒國外理論政策，難以將控制環境建設真正落到實處。隨著中國加入WTO進入國際市場，面對當今競爭日趨激烈的市場經濟，不僅是完善控制環境建設，還有內部控制體系的發展，中國企業仍然任重道遠，但是我們也應該對未來充滿信心，相信中國企業可以做得更好更強。

（作者單位為中央財經大學）

［1］ 內部控制——整體框架［M］.方紅星，主譯.大連：東北財經大學出版社，2008：30.

［2］ 財政部.企業內部控制應用指引［S］.財政部，2010.

［3］ 李雪梅.完善我國上市公司內部控制環境的探討［J］.企業導報，2011.

［4］ 何玉芬.我國上市公司的現狀及建設［J］.企業管理，2008：75.

［5］ 中國注冊會計師協會.公司戰略與風險管理［M］.經濟科學出版社，2011.

［6］ 徐荔.上市公司內部控制的探討［J］.商業研究，2004（11）.

［7］ 梁晟耀.企業內部控制基本規范合規使用指南［M］.電子工業出版社，2010.

［8］ 李成云.企業文化——內部控制的靈魂［J］.中國注冊會計，2011（11）：96-99.