“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)及盈利影響分析

練慶慧

摘 要 筆者先闡述“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)盈利影響模型，然后以JG企業(yè)為例運(yùn)用模型從單個(gè)企業(yè)角度分析企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)和營(yíng)業(yè)收入兩方面影響。

關(guān)鍵詞 建筑業(yè) “營(yíng)改增” 企業(yè)稅負(fù) JG企業(yè)

一、“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)及盈利影響模型

（一）模型前提假設(shè)及變量設(shè)置

設(shè)置變量R，代表企業(yè)營(yíng)業(yè)額，并且假設(shè)該企業(yè)在“營(yíng)改增”前后營(yíng)業(yè)額即R保持不變。設(shè)置變量T，代表營(yíng)業(yè)稅稅率。即“營(yíng)改增”之前營(yíng)業(yè)稅稅額為R*T。設(shè)置變量TR，表示“營(yíng)改增”之后的增值稅稅率。即“營(yíng)改增”之后的增值稅銷項(xiàng)稅額為R*TR/（1+TR）。設(shè)置變量C，代表企業(yè)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額相關(guān)項(xiàng)目不含稅價(jià)值，如相關(guān)材料費(fèi)用等的不含稅價(jià)值總額。設(shè)置變量TC，代表變量C所對(duì)應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅率。即項(xiàng)目的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為C*TC。設(shè)置變量L，代表其他不可抵扣的費(fèi)用，如人工成本等。

本模型以稅負(fù)負(fù)擔(dān)變化率來(lái)衡量企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)：

稅收負(fù)擔(dān)變化率=（“營(yíng)改增”之后的稅負(fù)總額-“營(yíng)改增”之前的稅負(fù)總額）/營(yíng)業(yè)額 （1）

盈利能力影響指標(biāo)采用凈利潤(rùn)變化率來(lái)衡量：

營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)變化率=（“營(yíng)改增”后的凈利潤(rùn)-“營(yíng)改增”前的凈利潤(rùn)）/

營(yíng)業(yè)額 （2）

（二）建立模型

對(duì)已經(jīng)設(shè)立的變量進(jìn)行推導(dǎo)，根據(jù)需要，我們可以分別從“營(yíng)改增”之前與“營(yíng)改增”之后得出兩方面的公式。

1.營(yíng)業(yè)稅改增值稅之前

營(yíng)業(yè)稅=R*T （3）

城建稅和教育費(fèi)用附加=0.1*R*T

（4）

所得稅=（營(yíng)業(yè)額-含有進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目含稅額-不包含進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目-營(yíng)業(yè)稅及附加）*25%

=（R-C*（1+TC）-L-R*T-0.1*R*T）*25% （5）

稅負(fù)總額=營(yíng)業(yè)稅+城建稅和教育費(fèi)用附加+所得稅

=0.25*（R-C-L）+0.825*R*T-0.25*C*TC （6）

凈利潤(rùn)=利潤(rùn)總額*（1-25%）

=0.75*（R-C-L）-0.825*R*T-0.75*C*TC （7）

2.營(yíng)業(yè)稅改增值稅之后

第一，一般納稅人條件下：

應(yīng)交增值稅=R*TR/（1+TR）-C*TC （8）

城建稅和教育費(fèi)附加=0.1*（R*TR/（1+TR）-C*TC） （9）

所得稅=（營(yíng)業(yè)額-含有進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目含稅額-不包含進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目-營(yíng)業(yè)稅及附加）*25%

=（R/（1+TR）-C-L-0.1*（R*TR/（1+TR）-C*TC））*25% （10）

稅負(fù)總額=增值稅+城建稅和教育費(fèi)附加+所得稅

=0.25*（R/（1+TR）-C-L）+1.075*R*TR/（1+TR）-1.075*C*TC （11）

凈利潤(rùn)=利潤(rùn)總額*（1-25%）

=0.75*（R/（1+TR）-C-L）-0.075*R*TR/（1+TR）+0.075*C*TC （12）

第二，小規(guī)模納稅人條件下：

應(yīng)交增值稅=R*TR/（1+TR） （13）

城建稅和教育費(fèi)用附加=0.1*R*TR/（1+TR） （14）

所得稅=（營(yíng)業(yè)額-含有進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目含稅額-不包含進(jìn)項(xiàng)稅的費(fèi)用項(xiàng)目-營(yíng)業(yè)稅及附加）*25%

=（R/（1+TR）-C*（1+TC）-L-0.1*R*TR/（1+TR））*25% （15）

稅負(fù)總額=增值稅+城建稅和教育費(fèi)附加+所得稅

=0.25*（R/（1+TR）-C-L）+1.075*R*TR/（1+TR）-1.075*C*TC （16）

凈利潤(rùn)=利潤(rùn)總額*（1-25%）

=0.75*（R/（1+TR）-C-L）-0.075*R*TR/（1+TR）-0.075*C*TC （17）

（三）模型分析

由于本次“營(yíng)改增”政策的主要目的是減少重復(fù)征稅，在不增加企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的情況下，形成全方位的增值稅抵扣鏈。因此，本模型的關(guān)鍵點(diǎn)在于取得納稅平衡點(diǎn)。在本模型中納稅平衡通過(guò)稅收負(fù)擔(dān)變化率為零或者“營(yíng)改增”之前的稅收負(fù)擔(dān)與“營(yíng)改增”之后的稅收負(fù)擔(dān)相等時(shí)得出。即“營(yíng)改增”之后的稅負(fù)總額=“營(yíng)改增”之前的稅負(fù)總額。建筑業(yè)銷項(xiàng)稅率由“營(yíng)改增試點(diǎn)方案”規(guī)定，為11%，即TR=11%，營(yíng)業(yè)稅率為3%，即T=3%。

從對(duì)稅收負(fù)擔(dān)變化率的推導(dǎo)結(jié)果中可以看出，一般納稅人時(shí)，兩個(gè)變化率都留下三個(gè)變量C、TC、R，分別代表是可抵扣的不含稅項(xiàng)目金額、可抵扣的不含稅項(xiàng)目所對(duì)應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅率、營(yíng)業(yè)額。本文以JG企業(yè)為例進(jìn)行相關(guān)具體分析。本文所涉及的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)均由筆者手工統(tǒng)計(jì)。

二、通過(guò)模型分析JG企業(yè)稅負(fù)及盈利影響

（一）JG企業(yè)概況

1.公司簡(jiǎn)介

JG企業(yè)是以房屋建筑、設(shè)備安裝總承包為主體，集市政路橋、裝修裝飾、商品砼與構(gòu)件等為一體的大型企業(yè)集團(tuán)。公司具有房屋建筑、市政公用及機(jī)電安裝總承包壹級(jí)，消防設(shè)施工程、鋼結(jié)構(gòu)工程和建筑裝修裝飾工程專業(yè)壹級(jí)等資質(zhì)。

2. 2012年經(jīng)營(yíng)概況

JG企業(yè)2012年資產(chǎn)、負(fù)債及利潤(rùn)情況：根據(jù)數(shù)據(jù)顯示，2012年底的總資產(chǎn)為157040.5488萬(wàn)元，總負(fù)債為98722.86421萬(wàn)元，所有者權(quán)益為58317.68459萬(wàn)元，2012年經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)4383.42萬(wàn)元，凈利潤(rùn)為3607.35萬(wàn)元。經(jīng)營(yíng)收入為232597.2萬(wàn)元。其中，包括計(jì)征營(yíng)業(yè)稅的收入231341.8萬(wàn)元（當(dāng)?shù)貭I(yíng)業(yè)收入59000萬(wàn)元，外埠營(yíng)業(yè)收入172341.8萬(wàn)元）。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)JG企業(yè)稅負(fù)和盈利影響

根據(jù)模型推導(dǎo)得出的公式，稅收負(fù)擔(dān)變化率=0.05698-0.825*C*TC/R，其中的關(guān)鍵就是確定C和TC的數(shù)額。對(duì)JG集團(tuán)來(lái)說(shuō)，理論可計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅的項(xiàng)目總共包含了25項(xiàng)。但是其中由于建筑勞務(wù)費(fèi)用以及外購(gòu)自來(lái)水、外購(gòu)研發(fā)服務(wù)費(fèi)用支出、外購(gòu)信息服務(wù)支出無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票導(dǎo)致在實(shí)際操作中無(wú)法抵扣的現(xiàn)象。因此，將上述四項(xiàng)歸入到不可抵扣的費(fèi)用，即L中。對(duì)于其他的21項(xiàng)項(xiàng)目采用以下方式核算C與TC。

根據(jù)數(shù)據(jù)可得C=51874.17萬(wàn)元，TC=

16.88%，C/R=22.42%。另外計(jì)算可得，四項(xiàng)無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目（L）占當(dāng)年累計(jì)總支出比例為30.03%。17%稅率的支出項(xiàng)目的當(dāng)年累計(jì)數(shù)占總支出累計(jì)數(shù)比例為68.53%，確定好TC于C的數(shù)額之后可對(duì)JG企業(yè)進(jìn)行分析。

1.“營(yíng)改增”對(duì)JG企業(yè)稅收稅負(fù)變化的影響

經(jīng)計(jì)算，JG企業(yè)2012年稅收負(fù)擔(dān)變化率為2.574%（0.05698-0.1393*22.42%）。因此，在JG企業(yè)2012年的經(jīng)營(yíng)下，如果在本年進(jìn)行“營(yíng)改增”，那么稅收負(fù)擔(dān)將增大2.574%。

另外，在JG企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)綜合稅率即TC不變的前提下，可以得出當(dāng)稅收負(fù)擔(dān)變化率為零的時(shí)，R與C的關(guān)系。在稅率為16.88%的情況下，當(dāng)C/R=40.91%時(shí)，可以達(dá)到稅收平衡，在“營(yíng)改增”后，JG企業(yè)實(shí)際總稅負(fù)將保持不變；當(dāng)C/R>40.91%時(shí)，“營(yíng)改增”后，JG企業(yè)的實(shí)際總稅負(fù)將會(huì)呈下降的趨勢(shì)；反之，當(dāng)C/R<40.91%時(shí)，“營(yíng)改增”后，JG企業(yè)的實(shí)際總稅負(fù)將會(huì)呈上升的趨勢(shì)。由于現(xiàn)階段，C/R

=22.42%<40.91%，因此JG企業(yè)2012年的實(shí)際稅負(fù)將上升。

由此可見(jiàn)，JG企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)目稅率包括17%、11%、6%三類，體現(xiàn)了建筑行業(yè)比別行業(yè)具有更大范圍性及豐富性。對(duì)于11%進(jìn)項(xiàng)稅率的臨界點(diǎn)C/R為62.75%，6%進(jìn)項(xiàng)稅率的臨界點(diǎn)C/R為115.11%。對(duì)這兩類的稅率的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，JG企業(yè)通過(guò)提高C/R來(lái)獲取的減稅效果十分有限。而對(duì)于17%進(jìn)項(xiàng)稅率時(shí)，C/R的臨界點(diǎn)為40.61%，并且17%稅率的支出項(xiàng)目的當(dāng)年累計(jì)數(shù)占總支出累計(jì)數(shù)比例為68.53%，（11%、6%的累計(jì)數(shù)僅占總累計(jì)數(shù)的1.44%）顯然JG企業(yè)應(yīng)當(dāng)將管理重點(diǎn)放到17%的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)目當(dāng)中去。JG企業(yè)2012年C/R為22.42%。在21項(xiàng)可抵扣項(xiàng)目當(dāng)中，由于各種原因而無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票從而被歸入L當(dāng)中的金額為54868.58萬(wàn)元，54868.58/ R=23.72%。對(duì)于JG企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果在23.72%這部分支出當(dāng)中獲得進(jìn)項(xiàng)稅，那么就能發(fā)揮抵扣機(jī)制，從達(dá)到相對(duì)減輕“營(yíng)改增”后的稅負(fù)壓力的目的。

“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)變化率：

外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率17%：一般納稅人（TR=11%）為0.05698-0.1403*C/R，小規(guī)模納稅人（TR=3%）為-0.00072<0；JG企業(yè)增值稅綜合稅率16.88%：一般納稅人（TR=11%）為0.05698-0.1393*C/R，小規(guī)模納稅人（TR=3 %）為-0.00072<0；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率11%：一般納稅人（TR=11%）為0.05698-0.0908*C/R，小規(guī)模納稅人（TR=3%）為-0.00072<0。

外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率6%：一般納稅人（TR=11%）為0.05698-0.0495*C/R，小規(guī)模納稅人（TR=3%）為-0.00072<0。

“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)稅負(fù)保持不變的C/R臨界點(diǎn)。

營(yíng)業(yè)稅率/增值稅率（T/TR）為3%/11%，外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅率17%為40.61%；JG企業(yè)增值稅綜合稅率16.88%為40.91%；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率11%為62.75%；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率6%為115.11%。

2.“營(yíng)改增”對(duì)JG企業(yè)收入凈利率變化影響

同樣，可以對(duì)JG企業(yè)的凈利率進(jìn)行相同的處理，帶入C/R=22.42%能夠最終得到收入凈利潤(rùn)變化率=-2.58%（0.13926*22.42%-0.057024）。說(shuō)明在JG企業(yè)2012年的經(jīng)營(yíng)情況前提下，如果在本年進(jìn)行“營(yíng)改增”，那么營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)會(huì)下降2.574%。

另外，在JG企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)綜合稅率即TC不變的前提下，可以得出當(dāng)營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)變化率為零時(shí)，R與C的關(guān)系。在稅率為16.88%的情況下，當(dāng)C/R=40.95%時(shí)，可以達(dá)到平衡，在“營(yíng)改增”后，JG企業(yè)的盈利能力保持不變；當(dāng)C/R>40.95%時(shí)，“營(yíng)改增”后，JG企業(yè)的盈利能力會(huì)呈上升的趨勢(shì)。由于現(xiàn)階段，C/R=22.42%<40.95%，因此JG企業(yè)2012年的盈利能力會(huì)呈下降的趨勢(shì)。

對(duì)公式進(jìn)行觀察可以發(fā)現(xiàn)，營(yíng)業(yè)收入凈利率提高的幅度取決于可實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的不含稅價(jià)值總額占營(yíng)業(yè)額的比重（C/R）。

筆者根據(jù)17%、11%、6%三類進(jìn)項(xiàng)稅率對(duì)營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)變化率的臨界點(diǎn)同樣做了分析。同理，JG企業(yè)的管理重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)放到17%進(jìn)項(xiàng)稅率的項(xiàng)目身上。假設(shè)21項(xiàng)當(dāng)中由于各種原因而無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票從而被歸入L的金額全部能夠獲取進(jìn)項(xiàng)稅額，那么2012年JG企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)變化率將能達(dá)到0.72%，比之前-2.574%提高了3.294%（0.72%+2.574%=3.294%）。

“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)變化率：

外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率17%：一般納稅人凈利潤(rùn)為（TR=11%）0.1403*C/R-0.057024，小規(guī)模納稅人（TR=3%）凈利潤(rùn)為0.00072>0；JG企業(yè)增值稅綜合稅率16.88%：一般納稅人凈利潤(rùn)為0.13926*C/R-0.05702，小規(guī)模納稅人（TR=3%）凈利潤(rùn)為0.00072>0；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率11%：一般納稅人凈利潤(rùn)為0.0908*C/R-0.05702，小規(guī)模納稅人（TR=3%）凈利潤(rùn)為0.00072>0；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率6%：一般納稅人凈利潤(rùn)為0.0495*C/R-0.05702，小規(guī)模納稅人（TR=3%）凈利潤(rùn)為0.00072>0。

“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)盈利能力保持不變的C/R臨界點(diǎn)：

營(yíng)業(yè)稅率/增值稅率（T/TR）為3%/11%，外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率17%為40.64%；JG企業(yè)增值稅綜合稅率16.88%為40.95%；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率11%為62.80%；外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的增值稅稅率6%為115.2%。

3.小規(guī)模納稅人的稅負(fù)變化和盈利能力變化分析

對(duì)于面臨“營(yíng)改增”的小規(guī)模的建筑企業(yè)，根據(jù)以上可以發(fā)現(xiàn)，當(dāng)TR為3%時(shí)，企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)下降0.072%，營(yíng)業(yè)收入凈利潤(rùn)上升0.072%。因此，從結(jié)果上來(lái)說(shuō)對(duì)于作為小規(guī)模納稅人的建筑企業(yè)，“營(yíng)改增”達(dá)到了減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的政策目標(biāo)。

（三）結(jié)語(yǔ)

一般納稅人情況下，從稅收負(fù)擔(dān)角度來(lái)看，“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)的減稅效應(yīng)的存在與否要與各個(gè)建筑企業(yè)的自身情況聯(lián)系起來(lái)。從整體上來(lái)說(shuō)，企業(yè)面對(duì)“營(yíng)改增”后稅負(fù)是否增加與可實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的不含稅價(jià)值總額占營(yíng)業(yè)額的比重（C/R）息息相關(guān)。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)急需降低由于各種原因而無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票從而被歸入L的項(xiàng)目金額，從而將這部分金額轉(zhuǎn)入可實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的不含稅價(jià)值總額（C）當(dāng)中，最終提高可實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的不含稅價(jià)值總額占營(yíng)業(yè)額的比重（C/R）的比例，相對(duì)降低稅負(fù)壓力。從盈利角度來(lái)看也是如此，建筑企業(yè)盈利能力隨著可實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的外購(gòu)產(chǎn)品或服務(wù)的不含稅價(jià)值總額占營(yíng)業(yè)額的比重（C/R）的提高而相對(duì)提高。在小規(guī)模納稅人情況下，建筑企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)輕微下降，盈利能力輕微上升，基本保持“營(yíng)改增”前后持平的狀態(tài)。

（作者單位為杭州建工集團(tuán)有限責(zé)任公司）

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