會計師事務所組織形式演變探討

夏華平?陳詩雨

摘 要 在我國，會計師事務所一般采用的形式為有限責任制或普通合伙制。而有限責任制的弊端已充分體現在一些審計案件中。本文提出我國會計師事務所關于合伙制改革的總體思路，對我國會計師事務所組織形式的改革提出全面系統的建議。

關鍵詞 會計師事務所 有限責任合伙 組織形式 制度改革

一、緒論

我國接連發生的一系列重大財務造假案件，例如銀廣夏等事件，使得審計質量成為了熱點問題。人們更加關注會計師事務所的組織形式應該如何演變才能獲得更好的發展。本文研究我國會計師事務所組織形式的演變過程，提出針對我國會計師事務所合伙制改革的總體思路，并重點從6個方面——審計法律環境、登記設立、執業風險責任保險、個人信用和破產制度、民事賠償機制、財務透明度，較為系統地提出構建我國有限責任合伙制會計師事務所的具體措施。

二、我國會計師事務所組織形式的選擇和原因分析

（一）我國會計師事務所組織形式選擇的沿革

1.脫鉤改制有限責任制

會計師事務所的掛靠制度來自1988年國務院發布的規定《企業法人登記管理條例》，企業在向工商部門提出公司設立登記的申請前，必須取得審批機關或主管部門的批準。這種掛靠制度直接導致了注冊會計師市場的混亂。1997年后，全國所有會計師事務所逐步完成脫鉤改制工作。我國會計師事務所雖然完成了脫鉤改制，但是在改制過程中不重視組織形式和相關制度建設，并且注冊會計師執業過程中承擔的法律責任沒有實質性的改變，為會計師事務所的未來發展埋下了隱患。

2.合伙實踐合伙有限并存

1994年國家施行《注冊會計師法》，要求會計師事務所必須是有限責任制或合伙制，我國選擇合伙制的會計師事務所最早實踐的類型是普通合伙制。政府開始著力于推動我國會計師事務所向合伙制轉換。在當時，大部分會計師事務所和注冊會計師并不敢選擇合伙制，因為注冊會計師執業后要承擔連帶無限責任。

3.國際接軌，立法確認有限責任合伙制

2001年財政部公布《注冊會計師法修訂草案》征求意見稿，將有限責任合伙列入我國會計師事務所的組織形式，廣大注冊會計師肯定了這項決定。隨著進一步對外開放和會計服務業的不斷成熟，面對國際性會計師事務所在我國的影響力持續提高，迫切需要立法確認有限責任合伙制度。

（二）我國會計師事務所組織形式選擇的原因分析

1.注冊會計師行業的法律責任體系不夠完善

在我國，目前還沒有一套比較完整、系統的法律體系來規范注冊會計師行業。《注冊會計師法》久未重新修改，當前行業的一些重大改革舉措未能及時通過法律、法規的形式跟進，導致改革變形和走樣。同時，注冊會計師應承擔法律責任的相關法律之間還存在矛盾。人固有的排斥風險的心理使得注冊會計師不敢選擇合伙制度。

2.企業合伙文化缺失

長期以來，重農輕商的傳統思想和自給自足的自然經濟對商品經濟的發展起到了抑制作用。在這樣一種缺乏人與人之間基本信任的社會環境中，合伙制度下合伙人之間相互代理、合伙人可以為其他合伙人設定義務以及合伙人互相承擔無限連帶責任的制度安排就顯得缺乏相應的制度基礎。在我國缺乏合伙文化的早期，注冊會計師不敢選擇合伙制度，而傾向于選擇有限責任制，也是很正常的一種現象。

三、我國會計師事務所組織形式制度改革的探討

（一）有限責任合伙制是必然選擇

有限責任合伙制作為一種新型的組織形式，其核心是合伙人對合伙債務只承擔有限責任。其融合了合伙制和有限責任制各自的合理成分，同時摒棄了不足，不需對其他合伙人的行為負連帶責任。目前的審計市場還不健全，特別需要有限責任合伙制來滿足有信譽的大型會計師事務所的需求，使其滿足事務所規模化發展的需要，增強事務所承擔風險的責任與能力。

（二）構建有限責任合伙制度的具體措施

1. 重構審計法律環境制度

現在我國關于市場經濟的法律制度還存在很多需要完善的地方，注冊會計師審計舞弊以后所承擔的法律責任很少，處罰程度輕，經濟賠償基本沒有。因此非常有必要建立一套完善的民事賠償制度，使注冊會計師保持謹慎的職業態度，更加注重個人的執業責任;建立個人財產登記制度，明確區分、認定、保護個人財產，這樣合伙制的無限責任才有邊界、才能執行落地。

2.明確有限合伙會計師登記制度

普通合伙中要取得合伙人的地位，法律要求并不是很高，但在有限責任合伙中，非直接責任合伙人要求享有責任保護，必須履行法定的登記制度，并購買足額的職業保險，否則，其會失去有限責任合伙的有關責任保護，以普通合伙的合伙人地位承擔責任。

3.建立個人信用體系和個人破產制度

改革開放以來，信用缺失一直困擾著我國市場經濟秩序的正常運行，因此在實施合伙制時非常有必要建立起合伙人個人財產登記制度和其與他人共有財產分割制度，與合伙制相配套，只有這樣，才能為合伙制的順利實施奠定堅實的基礎。

4.健全我國民事賠償機制

我國現行的法律制度以及司法實踐都沒有建立起能使無限責任發生作用的民事賠償機制。一方面，我國注冊會計師行業發展的特殊環境下，對注冊會計師一直是重行政、刑事責任，輕民事責任。另一方面，與民事責任相關的法律規定尚不完善，亟待改進。因此要使合伙制下的無限連帶責任切實發揮其威懾力，還需進一步建立健全民事賠償機制。因此，建立一套可據以提起訴訟的操作規范，是有效實施合伙制的一個必要條件。

四、結語

有限責任合伙作為合伙與公司的“混血兒”，是普通合伙的單一稅負與公司的有限責任兩者優點的最佳結合。有限責任合伙制度保持了專業領域高度責任感的傳統和宗旨，并保護了無辜合伙人的合法權益，有利于會計師事務所做大做強，提高會計師事務所的競爭力。因此，有限責任合伙制是我國會計師事務所組織形式的最佳選擇。