征收環境稅的正當性探究

摘 要 改革開放三十多年來，我國創造了一個又一個經濟奇跡，但與此同時，生態環境卻不斷惡化。在這種背景下，很多人開始尋求解決之道，一些學者在美國、德國和瑞士等國家發現了環境稅制度，這種制度更有利于環境資源的保護與治理，于是環境稅作為一種新的稅種映入了人們的眼簾，部分學者對它寄予厚望，但也有很多人懷疑征收環境稅的正當性，認為這是在其他稅種之外對公民私有財產的進一步掠奪。本文擬通過對征收環境稅的正當性進行初步探究，以期對將來我國的環境稅立法與稽征有所裨益。

關鍵詞 環境稅 稅收法定主義 稽征經濟原則 量能課稅原則 對償理論

作者簡介：尹前進，中南民族大學法學院，碩士研究生，研究方向：民商法。

中圖分類號：D922.2 文獻標識碼：A 文章編號：1009-0592（2016）02-251-03

2015年10月21日，環境保護部發布了《2015年第三季度重點區域和74個城市空氣質量狀況報告》，報告稱，第三季度74個城市達標天數比例在43.5%-100.0%之間。其中，O3是大多不達標天數中的首要污染物，其次是PM2.5。報告中還顯示，僅有三個城市的空氣質量狀況是符合標準的，合格率為4.54%。

近年來，隨著地區經濟的迅猛發展，環境污染問題也越來越嚴重，事實證明環境的惡化將會給人類的生活帶來嚴重的災難。如何保護環境，維持生態平衡，實現社會的可持續發展，是擺在各國政府面前的一道難題。20世紀80年代起，西班牙、英國等發達國家試探性地將稅收制度應用于環境保護領域，浮現了環境稅的早期形態，從而增加了政府解決環境問題的方式，使市場的重要作用得到凸顯。20世紀90年代，環境稅這一新稅種逐漸增多，既刺激了經濟，也發揮了稅收的財政功能。20世紀末到現在，環境稅迅速發展，現代西方國家普遍建立了環境稅制度。

環境稅，也被稱為生態稅、綠色稅，是國家為了保護環境與節約資源而對所有開發、利用環境資源的企業與個人，以其開發、利用自然資源的幅度或是破壞環境資源的程度所稽征的一個稅種。它是“稅制綠化”運動的重要成果之一，對各國稅收立法產生了深遠影響，但在征收環境稅的正當性上仍存有異議。列寧說：“所謂賦稅，就是國家不付任何報酬而向公民取得的東西。”霍姆斯則說：“稅收是我們支付給文明社會的對價。”這兩種說法反差很大，這時人們不禁要問，為什么征收環境稅，征收環境稅是否具有正當性，征收環境稅的正當性是什么。這是國家進行環境稅立法、開征環境稅之前要解決的核心問題，因為征收環境稅一旦失其正當性，法律將淪為政治的工具和政府斂財的手段，稅收與黑社會的“保護費”無異。因此，在這里我們討論環境稅的正當性問題顯得格外重要。

所謂正當性，也稱合法性、合理性、合憲性，意思是同一個國家的政治制度聯系在一起的被承認是正確的和合理的，并自身得到了很好的論證。筆者認為其含義可以分為兩種：一是形式正當性，也稱合法律性，指符合實在法的規定，滿足民主法治的要求。二是實質正當性，即正義性，符合自然法的規定，平等、公平且恪守基本道義。具體而言，征收環境稅的形式正當性在環境稅立法方面，比如立法權是如何得的，立法是否依照了法定程序，是否有違稅法機理、《立法法》和《憲法》的規定。征收環境稅的實質正當性則在于實體方面，第一，政府征收環境稅的意義；第二，政府征收環境稅的正義性；第三，政府征收環境稅的社會效果。

一、征收環境稅的形式正當性

今天，世界各國都普遍進行行政立法，且這些立法往往涉及公民的切身利益，因而行政立法正當性要求就顯得極為重要，所以，必須加強對行政立法的監督，禁止超越權限立法、違反上位法立法，讓行政立法同時具有形式正當性和程序正當性，最終獲得實質正當性。環境稅的形式正當性是指環境稅的狹義合法性，即合法律性，這里的法律指的是憲法，權力機關設定環境稅必須符合憲法的規定，依照法定程序科學立法、民主立法。

（一）依權立法層面——稅收法定主義

稅收法定主義，又稱為稅收法定原則，是稅法制度中的一項基本原則，其意思是，稽征主體稽征稅收必須遵循且僅遵循法律的規定，納稅主體繳納稅收遵循且僅遵循法律的規定。也就是說有稅必須有法，未經有權機關立法不得征稅。我國憲法確定了作為中國公民都有依法納稅的義務。我國2015年《立法法修正案》第八條對法律保留事項重新做了界定，規定稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度只能制定法律，也就是說，稅收的立法權歸屬全國人民代表大會，國務院不再享有稅收的立法權限。稅收是國家征收權行使的法定方式，有了國家法律的明確規定，國家通過稅收形式對公民私有財產進行奪取就取得了正當性。

環境稅是一種源自西方國家的新稅種，要創設這樣一個稅種，當然也要受到稅收法定主義的約束，即環境稅收法定主義的規范與指引。環境稅收法定主義也可以說是稅收法定主義在環境稅制度中的具體體現，貫穿于環境稅收的全過程。具體分析，其內容包括環境稅收的設立、稽征、繳納和使用必須由法律進行明確規定，稽征主體、繳納主體和使用主體的權利義務只能嚴格依照法律規定，法律尚無明確規定的，一切單位和個人都不得任意稽征和減免稅收，隨意使用稅收。只有嚴格依照稅收法定主義，環境稅法才能有其形式正當性。因為，立法權是人們為了和平地和安全地享受他們的各種財產而自愿地將其交到某些人手中，這個立法權不僅是國家的最高權力，而且也是神圣的和輕易不可變更的，所以，通過這些人依照法定程序和稅收法定主義來制定環境稅法就當然具有形式正當性。

（二） 科學立法層面——稽征經濟原則

稽征經濟原則，又稱稅收稽征的經濟性，是一國立法技術的體現，德國稱之為稅捐的簡化，其真正的目地在于：在兼顧向納稅人平等征稅的同時，降低國家的稽征成本。總結起來，其目地有三個：

1.簡化稅法，使一般的納稅義務人也能讀懂稅法，而并不是只有專家和稽征人員能理解，以利于納稅義務人合理規劃、依法納稅。

2.降低稽征成本，稽征成本，即納稅義務人為方便納稅而花去的費用，如設賬、申報等。因此，若能用先進的稽征技術，那么就可以減少稅收的稽征成本。

3.平等課稅，立法機關依據平等原則設定稅法，每個公民和法律規定的單位都應依法平等的納稅，稅收稽征部門也應平等地向征稅對象征收，不可恣意稽征。

在我國，稅收立法一般都由享有立法權的立法機關依法進行，但稅收的稽征卻由行政機關根據制定的稅法來實際完成工作。然而我國稅收種類比較繁多，區分地方稅和中央稅，政府行政資源有限，對于增加環境稅稅種的征收更加力不從心。然而，環境稅收作為稅收的一種，立法機關在環境稅立法過程中，他們會積極采取稽征經濟原則，將稽征稅收的經濟性加以考慮，提高環境稅立法的質量，科學立法，使環境稅制在實施過程中能夠做到依法平等課稅，而無選擇性的執法，同時也有利于公民依法納稅，鞏固環境稅形式正當性。

（三）民主立法層面——公眾參與

立法機關由公民民主選舉出的代表依法組成，他們代表各自選民的意志和利益，因而立法機關的立法就具備最基本的民主正當性，所制定的法律享有最高的權威。但是，被選代表不可能每件事都向選民匯報，與選民們心有靈犀，他們具有一定的獨立性，因此，有時候可能出現一些代表的意志與其選民的意志相悖，表面看是民主選出的立法機關為公民立法，而本質是公民間接為他們自己立法。為避開民選立法機關的上述不足，從而讓公眾參與立法。

公眾參與立法首先應做的就是，在立法的每一個階段、每一個過程的初步成果都向民眾公開，讓公眾知曉，包括立法信息公開、立法過程公開等。其次，召開專家論證會和聽證會等，聽取有關專家的意見，考慮公民提出的建議，保障公眾的立法知情權，公開立法信息資料，讓公眾廣泛發表看法。最后，在公布立法正式文本的同時公布相關立法說明，特別是對公眾意見不予采納的說明。

在英美法系，對公眾參與立法的注重有著悠久的歷史，對于稅收立法都會進行較長調查籌備工作，比如，召開聽證會，專家論證會，公開立法草案等。近年來，公眾參與立法在我國逐漸施行，全國人大立法工作中已有了多種公眾參與立法的方式。公眾參與是立法程序正當性的關鍵，是立法現代化、民主化的必然要求。環境稅立法運用公眾參與方式實質是通過程序的正當性來彌補形式正當性的不足，保護公民利益、防止立法偏頗，促進稅法正當化，發揮人民在立法過程中的重要作用，加快法治建設的進程。

二、征收環境稅的實質正當性

環境稅的形式的正當性是環境稅實質正當性的重要保障，但實質正當性并不直接等于形式正當性，環境稅的實質正當性有其本身的特殊內涵。當形式正當性不足時，環境稅法客觀上的實質正當性仍然存在，只是不一定都會在環境稅法中體現出來。環境稅法的實質正當性體現在經濟正當性、生態正當性和社會正當性三個方面。

（一） 征收環境稅的經濟正當性

1. 政府正常運行：從財政意義上說，稅是國家取得財政收入的一種形式，具有強制性、無償性和固定性。但如此解釋，無疑不是將稅推向了“稅乃是國家或地方公共團體為其財政收入或其他附帶目的，強制性地向國民征收的金錢給付”的深淵。亞當·斯密說：“國有土地和國有資本的收入，對支持文明國家正常運行的必要費用，不僅不應當，而且也不夠。因此國家費用的一大半，應當來自稅收，也就是公民貢獻其收入的一部分，來充實君主或國家的公共收入。”他認為，國家和個人是獨立而平等的主體，公民因為國家的正常運行而獲得利益，則應向國家繳納稅收作為報償。洛克則說：“誠然，政府沒有巨額的經費就不能維持其運轉，只要享受政府保護的都應該從他的收入中分出一份來維持政府。”他認為國家的職能是服務公共利益，增進公民福祉，所以需通過稽征稅收來獲取實現其職能的費用。當然，亞當·斯密的利益說和洛克的公共福利說有所區別，但并不妨礙我們窺見國家征收稅的正當性。

現如今，一些西方國家稽征收環境稅之后，政府每年的財政收入得到了明顯增加。環境稅在整個國家稅收當中所占的比例雖然還很小，已施行環境稅制的大部分國家環境稅收所占比例在5%-10%之間，但環境稅收稽征數額增長迅速。我國將來征收環境稅即使不追求財政收入的增加，亦可通過征收環境稅來鞏固財政收入的穩定性，維護政府組織的正常運行，保護公民的合法利益。

2. 市場宏觀調控：在現在市場經濟中，市場是各類資源配置的基礎性和主導性機制，這一機制所具有的自由、效率等種種優勢早就被世界經濟的現代化發展所證明。然而市場并不是萬能的，其本身也存在許多缺陷，具體有滯后性、自發性與盲目性。加之市場中廣泛存在的外部性效應、不對稱和壟斷問題，各種市場失靈現象層出不窮。于是政府介入，對市場進行管制和調節，但實踐中政府也常出現失靈現象。特別在與環境資源相關的商業領域，一些地方單位或個人利用資源的優勢或環境的便利在市場競爭中占據主導地位，從而掌控市場運行，獲取暴利，擾亂了正常的市場秩序。

環境稅法律制度是稅法集法律手段和經濟手段于一身的法律部門對環境領域進行調控的方法，這種特殊的調控機制，既能處理環境領域中的市場失靈問題，又能解決環境管制中的政府失靈問題。一方面，增收環境稅可以削弱環境資源優勢一方在市場中巨大優勢，平衡市場利益。另一方面，開征環境稅減輕了政府調控市場的壓力，政府可以靈活運用多種方法來維護市場秩序。

（二）征收環境稅的生態正當性

1. 自然環境保護：環境保護是指人類為解決已有的或潛在的環境問題，協調人類與自然的關系，促進經濟社會的可持續發展而采取的各種行動的總稱。單純的從事先宣傳和事后懲罰的角度去保護環境已經不能有效的實現環境的保護和資源的合理利用。因為隨著商品經濟的快速發展，再加之環境領域違法的成本較低，且在隱蔽情形下浪費資源和污染環境難以被發現，從而讓商人們都懷僥幸心理，以廉價資源的損耗和生存環境的破壞為代價來謀取巨大的商業利益。

環境稅，是庇古稅的早期形態。根據庇古的觀點，如果把環境污染視為私人成本低于社會成本的負外部性，要使污染者面對一個反映真實的社會邊際成本的價格，把外部效應內部化就被證明是必要的。那么如何將外部效應內部化，使污染者付出的成本最終等同于總的社會成本呢？庇古提出的方案是對污染者和資源開發者征收稅收，而征收稅收的數額就是私人成本與社會成本之間的差額。一旦征收這種環境稅，經營者就會去衡量違法成本，發現違法成本很高時，他們自然就不會選擇破壞環境、浪費資源的做法，從而選擇其他更加優化方式。如此一來，環境稅的作用就凸現出來了。

2. 自然環境治理：環境治理，指對正在形成的或已經造成的環境污染與破壞、浪費資源與耗竭以及生態失衡等環境問題和環境損害，采取恢復、整頓、治理、補救等措施，以恢復良好的生態環境，促進人與自然和諧共生的關系，確保人類社會的可持續發展。污染的環境需要大量資金和技術去進行治理，可是并沒有人或企業去為之買單。然而征收環境稅則可以補足這一巨大的資金漏洞，保障環境治理所需的資金。

環境稅收不僅可以用來治理被污染的環境，而且也可以遏制環境污染的趨勢。隨著社會的發展，很多企業漸漸開始考慮生產成本與收益的關系問題。這樣一來，那些由于污染高、效益低的生產方式就會被抑制住，最后令他們不得不選擇清潔的生產方式或者被迫退出市場。同時，對于企業的良好節能環保行為，也將影響到學校教育、家庭生活習慣，從而便于更好地治理環境污染問題。

（三）征收環境稅的社會正當性

1.量能課稅原則將使環境稅制更具有平等性。量能課稅原則是稅法的三大基本原則之一，環境稅也是如此，環境稅的征收會根據市場具體情況已經征收對象的承受的能力合理規定稅率。羅爾斯在《正義論》中通過無知之幕和原始狀態推出了兩個正義原則：平等原則和差別原則。環境稅稽征運用量能課稅原則實質上是合符羅爾斯的正義原則的，它旨在同樣地對待每一個平等的納稅義務人，從而促進社會的公平與正義。

2.對償理論會體現環境稅的公平性。對償理論，對償理論是指每位公民依照從國家那里所取得的利益，負擔相應的納稅義務。對償理論打破了量能課稅原則所確立的基本標準，即經濟給付能力。市場是紛繁復雜的，單純從平等的角度來對待每一個環境稅納稅人不足以實現社會正義，形式的平等將造就實質的不公正。環境稅制度運用對償理論可以緩解納稅沖突、節省稅收稽征和繳納的成本。符合羅爾斯正義論的第二個原則，即差別原則。

3.征收環境稅可以縮小貧富差距，促進社會發展：一是政府可以通過平衡不同稅種之間稅率，即使在政府財政收入不變的情況下，使其他的稅種稅率降低，從而那些污染較少企業或使用資源不多的企業就會少繳納稅款，在市場競爭中生存率得以提高，增加就業率和員工福利，縮小貧富差距。二是政府可以通過將稽征環境稅增加的財政收入運用到教育，醫療、扶貧、公共設施建設等項目中，促進社會發展。三是在征收了環境稅以后，政府可以剛好的維護市場的正常運行，以致各企業和個人都可以在市場中公平地參與競爭，競爭機制的健全和有序將使人們在其中受益。四是通過環境稅制倒逼企業進行技術創新，清潔生產，推動科技的進步。

三、結語

一項法律制度的正當性不僅僅是建立在其合法律性的基礎之上的，更是建立在其正義性的基礎之上的。從立法經驗來看，我們往往奉合法律性為圭臬，用合法律性來推導出其的正義性，導致法律本身的實質正當性被忽視。其實合法律性和正義性，即形式正當性與實質正當性之間存在密切的關系，征收環境稅的形式正當性與實質正當性是有機統一于其環境稅正當性之中的。環境稅實質正當性是環境稅形式正當性的支撐，環境稅的財政目的和保護人民權利的目的效果間接就會作用與一國的立法、司法與行政，以實現環境稅的形式正當性。環境稅的形式正當性是環境稅實質正當性的保障，立法機構通過嚴格的程序立法，基本的稅收法理，有利于構建環境稅的實質正當性。其中環境稅實質正當性既是目標也是重點，具有重要意義。

環境稅制既是一種經濟策略，也是一種法律手段。第一，征收環境稅可以使外部效應內部化，從而有效地制約有關市場主體的環境污染、浪費資源等行為，并且刺激企業的進一步發展，采用更為先進的環保技術。第二，環境稅收可以由政府收取作為環保基金投入到保護與治理環境等公益性事業中去，從而促進人類與自然的協調發展。綜上所述，征收環境稅有其正當性。

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