電子商務環境下的審計風險研究

文/呂金格

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電子商務環境下的審計風險研究

文/呂金格

摘要：近年來，隨著電子商務企業數量不斷增多，交易額不斷攀升，電子商務審計業務將成為會計師事務所從事審計業務中需要關注的新領域。電子商務環境使得審計風險更加復雜多元，因此，對審計人員識別和應對相關風險提出了更高的要求。

關鍵詞：電子商務；審計風險；注冊會計師審計

隨著“網絡強國”戰略、“互聯網+”行動的提出，互聯網技術加速向經濟社會各領域深度融合，越來越多的企業開始涉足電商領域。因此，電子商務審計業務在會計師事務所承接的業務中所占的份額將逐漸增大。然而，與之相關的審計準則還不完善。審計準則第1633號文件于2006年第一次提及注冊會計師從事財務報表審計業務時要考慮電子商務的影響。但，它并沒有形成具體細則和審計程序的特殊要求。因此，電子商務審計的業務流程有待進一步細化，對于審計風險的控制和防范還需加強。

一、電子商務對審計風險的影響

審計風險分為兩個方面，即重大錯報風險和檢查風險。因此，就電子商務對其的影響分別進行分析。

（一）對重大錯報風險的影響

電子商務的應用使得企業信息技術環境、支付方式發生變化，內部控制薄弱的可能性加大，這三點表現可能表明企業存在重大錯報風險。

1.企業信息技術環境發生變化

企業的會計信息是基于已發生的經濟業務活動，傳統的會計信息系統將從外部獲得的原始憑證在企業內部完成制單、審核、記賬、生成報表等工作，使用局域網即可。而電子商務是基于分散開放的互聯網環境，網絡傳輸數據的范圍更加廣闊，將企業內部信息系統與外部交易數據相連接。這不僅為不法分子竊取商業機密、篡改數據提供了便利條件，也更易受病毒感染。

2.支付方式發生變化

電子商務的出現和推廣導致支付結算方式的逐漸轉變。在傳統環境下，企業雖使用電子轉賬方式但大多為網上銀行交易，交易雙方知曉對方的真實信息，且會留下明顯的審計痕跡，可以通過銀行函證或調取銀行對賬單的方式來進行審計。而在電子商務環境下，微信紅包、百度錢包、支付寶、余額寶等小額支付方式使用更為廣泛，但其不易通過銀行獲取審計證據，而且雙方的身份核驗只是通過賬戶名和密碼進行，不能確定交易雙方的真實身份，極易導致企業以此虛構交易。

3.內部控制薄弱

在傳統會計環境中，通過職責劃分和人員分工使不相容職務相分離，來實現內部牽制，從而保證內控的有效性。而在電子商務環境下，通過劃分不同人員的使用權限、責任范圍、設置安全等級等將內部控制內嵌在會計信息系統中。很多內控的關鍵功能通過計算機的自動運行來實現。而這種自動運行使傳統的記賬、審核、復核等崗位分離相互制衡的效力被削弱，易導致內控薄弱。

（二）對檢查風險的影響

檢查風險可以由審計主體所控制，電子商務環境對檢查風險的影響表現在對審計證據和審計獨立性兩方面。

1.對審計證據的影響

傳統的審計證據以紙質材料為媒介，每一步都有相關人員審核、復核。紙質材料很容易辨別篡改的痕跡。而電子商務環境下，企業與客戶的結算清繳在網上進行，財務部門通過在線辦公，將產生的會計信息以電子賬簿的形式存儲。審計人員通過連接被審計單位的信息系統才能獲得審計證據。由此導致，一方面，會計信息全面依賴電子系統后，若注冊會計師只關注紙質證據，很難發現被惡意刪除的交易數據；另一方面，電子數據由于存儲不當極易損壞或丟失，不能滿足審計證據的充分性，增大檢查風險。

2.對審計獨立性的影響

在常規業務中，審計獨立性受信息技術影響較小。但在電商環境下，注冊會計師必須在信息系統的技術配置上與被審計單位的會計及其他管理信息系統形成一定的關聯，得到審計對象信息系統的技術支持。如，實時獲取相關審計證據、在線聯網完成審計流程等。

綜上所述，電子商務環境較傳統會計環境而言，會增大重大錯報風險和檢查風險發生的可能性，從而導致審計風險的加大。

二、電子商務環境下審計風險的應對

基于上述分析，有效降低電子商務環境下的審計風險可以從審計環境、審計對象、審計主體三個角度來探析。但對于審計環境和審計對象產生的審計風險，受到法律、經濟、技術、企業發展狀況等多因素的影響，不受注冊會計師的控制，需要長時間多方面的探索才能取得一定的成效。同時，會計師事務所進行的社會審計代表了審計研究的前沿，可以通過審計師自身職業勝任能力的加強和審計流程的控制，有效降低審計風險。因此，著重從注冊會計師的角度進行分析。

（一）審計環境

1.建立健全相關法律法規

通過借鑒世界其他地區和國家電子商務法律的成功經驗，推動我國相關法律法規的建設，加快對網絡交易、電子轉賬、安全認證等方面問題的研究進度，為我國電商業務的快速崛起提供法律保證。同時，進一步規范注冊會計師從事電子商務審計工作時的行為和流程，降低法律風險，進而降低審計風險發生的可能性。

2.修改和完善審計準則

通過積極借鑒國外審計準則的相關內容，了解國際準則制定的最新動態，使我國現有準則體系臻于完善。可以在審計署下設專門的電子商務審計準則委員會，制定具體的審計準則和操作指南，為注冊會計師評估和應對電子商務環境下的審計風險提供有力的文件支撐。

（二）審計對象

1.強化內部控制

一方面，被審計單位應成立專門負責電子商務業務的運營機構，并制定各部門的權限標準，依此履行職責。另一方面，促使信息系統交易和監控相制衡。電子商務環境在使得財務工作集成化的同時也使得不相容職位相互牽制的效力被削弱。因此，應通過設置不同的權限將不相容崗位在一定程度上相制衡。設置負責賬務處理的會計人員和負責內部控制的監控人員擁有不同的權限，監控人員可以隨時審查賬務處理的過程和結果，但無修改權限。

2.合理防范電子商務安全問題

從技術角度，企業通過加密技術、用戶實名認證、信息備份等一系列措施來確保數據的真實性和完整性。通過防火墻技術實時進行病毒查殺，來實現局域網與互聯網之間的相互訪問，維持良好的電子商務環境。從人員角度，聘請和培養電子商務專門人才，增加企業電子商務專業人員數量，提高業務熟練度和專業素質。

（三）審計主體

1.加大對審計人員的教育和培訓

加大對注冊會計師電子商務知識的教育可以從專業教育、考試選拔、后續教育三方面來進行。首先，專業教育。將電子商務知識逐步滲透到高校會計專業課程中，作為必修課進行考核，這樣保證了未來即將步入審計行業的潛在審計人員擁有相關理論積累。然后，考試選拔。將互聯網技術、電子商務、會計信息系統在注冊會計師考試以及職稱考試中的比重適當增加，引起重視，激發審計人員學習的動力。最后，后續教育。事務所可以在日常工作中邀請信息系統、電子商務領域的專家舉辦講座，與注冊會計師進行交流。這促進了從業人員對電子商務知識的掌握，提高職業勝任能力。

2.審計流程的改進

（1） 控制測試

關注內部控制設計的合理性及運行的有效性可以將電子商務審計從事后延伸到事中，評價電子商務環境下財務報表的合法公允性。注冊會計師進行控制測試時，除了測試傳統審計內容外，應重點關注與計算機系統相關的內控制度，包括硬件系統和軟件系統兩方面。

在硬件系統方面，由于審計證據大多存儲于電磁介質，容易被破壞和丟失。因此，對硬件系統的測試主要為了檢查其能否滿足信息真實性和完整性的需要。測試內容主要有：硬件設備本身的財產安全即是否放置于合適的位置，是否有防盜措施、是否有完善的火災報警防護措施等。

在軟件系統方面，不但要關注軟件系統設計的合理性，包括是否賦予不相容職務不同的權限，是否建立數據備份系統以保證審計證據的完整性等。還要關注軟件系統運行的有效性。包括用戶身份認證的可靠性、數據加密和防火墻技術的有效性，自動生成和處理數據的可靠性和準確性。

（2）實質性審計程序

在實質性審計程序中，可以通過獲取更多充分、適當的審計證據和應用聯網在線審計來有效降低審計風險發生的可能性。

審計人員可以通過增加審計證據來有效控制審計風險在合理的區間內。但審計證據在電商環境下較于傳統環境，更容易被破壞和消失。注冊會計師不僅可以通過在系統內建立追蹤文件，通過對比過渡文件和現有文件發現原始數據的篡改與否。還可以在審計單位承接業務后將各部門的原始數據庫進行備份，并保持更新，增加審計證據。此外，還可以考慮現場審計和突擊審計，防止被審計單位對計算機系統和原始數據的有意修改。

聯網在線審計的應用不受時空的限制。注冊會計師通過互聯網將自己的計算機與審計對象的計算機相連接，獲得其權限審批后，越過防火墻從被審計單位的信息庫直接調取審計材料。一方面，實現了實時審計。注冊會計師可以隨時獲取證據，并且利用審計軟件實時檢查。另一方面，注冊會計師還可以在網上制定審計計劃，檢查原始憑證、復核工作底稿，進行計算分析，對獲取的資料進行加工、整理和歸檔。聯網在線審計的應用可以隨時隨地對被審計單位進行監控，不僅降低了審計風險，還提高了工作效率。

三、結論

電子商務的飛速發展，使得電子商務審計為注冊會計師提出了新的要求和挑戰。因此，審計人員須積極應對，并有效降低電子商務審計風險。注冊會計師通過增強對電子商務知識的了解，提高專業勝任能力，并且關注包含硬件系統和軟件系統在內的內部控制制度，增加審計證據，進行聯網在線審計，可以在一定程度上降低審計風險至可接受的低水平，保證審計質量。

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（作者單位：首都經濟貿易大學會計學院）