淺談企業自創商譽

趙小茜

摘 要 商譽一直是困擾學術界的大難題，尤其是對于自創商譽是否應該納 入會計核算體系，以及如何進行確認、計量與披露等問題爭論不已。隨著自創商譽在企業中的地位日益上升，它對企業財務狀況的影響越來越不容小覷，因此，尋求最佳的解決方式以達成學術界的一致認同是當前學術界刻不容緩的任務。本文從國內外觀點著手，闡述計量必要性，提出如何對其進行計量與披露的初步構想。

關鍵詞 自創商譽 計量與披露 初步構想

一、自創商譽問題的起源及國內外觀點

（一）自創商譽問題的起源

自創商譽，顧名思義，一個企業在其生產經營過程中積累的商業信譽，區別于外購商譽，其為企業自己創造的，而非購買他人之成果。隨著知識經濟時代的來臨，第三產業逐漸地發展壯大，消費者的認知水平和生活質量的提高，自創商譽在總資產中的比重與日俱增，于是自創商譽也日益成為學術界研究的焦點。

（二）國內外對自創商譽的認識

國內外對于自創商譽的態度，既存在共識，又存在爭議：

首先，目前大多數人承認自創商譽的存在，但對于自創商譽的會計確認，國內外會計實務界和理論界還沒有給出明確規定。國內外準則大多未將自創商譽納入確認范圍之內，僅僅在準則中明確了企業合并產生的商譽即外購商譽的確認與計量。而且，國內外的實務中也普遍不確認自創商譽。

其次，隨著自創商譽在企業中的地位日益凸顯，如何準確全面的在會計信息中反映自創商譽已成亟待解決的問題。國內外學者開始著眼于自創商譽的確認、計量與披露問題，試圖通過有效的方式將自創商譽同外購商譽一樣納入會計核算體系，以便企業信息需求者更加全面客觀的掌握企業經濟狀況及其發展前景。

最后，針對自創商譽應否納入會計核算體系問題，國內外學者各執己見。支持派與反對派主要在其是否符合資產定義，是否達到確認標準，以及如何計量等方面持不同意見。

二、自創商譽計量的必要性

首先，自創商譽在當代企業中的地位與日俱增，企業內、外部信息需求者都迫切需要自創商譽的合理計量。對于內部管理者來說，自創商譽可以幫助其更為全面的掌握企業的整體經營狀況，尤其是在競爭日益激化的當代，企業不再單單是產品的生產銷售者，企業之間的競爭也從單一的產品競爭轉化為品牌、信譽等軟實力的競爭。管理者通過對自創商譽的把握可以及時調整經營政策，力圖以最低的成本提升企業的軟實力。對于外部信息需求者而言，自創商譽的計量可以為外部人員提供更為全面客觀的企業會計信息，同時可以在一定程度上降低信息的不對稱性。由于外部人員不能參與整個企業的運營，同時企業又對很多內部信息進行保密，若增加對商譽的計量與披露，便可以幫助其做出更為合理的投資判斷，最大可能的降低投資風險。

其次，自創商譽表現的是企業的潛力。現行的財務報表內容更多地采用歷史成本表現，而商譽體現為對企業的形象、聲譽、環境等因素的衡量，是對企業未來發展潛力的一種預期。所以說，自創商譽的計量不僅使得企業的綜合評價體系突破財務指標的限制，而且對發掘企業潛在的發展價值具有深遠意義。

最后，自創商譽的計量可以記錄商譽的變動趨勢，從而降低企業并購風險。在企業合并過程中對外購商譽的計量是以合并日當天的財務數據為依據的，具有一定的偶然性，即可能對外購商譽的初始計量不夠準確。若企業財務體系中引入了自創商譽，則收購方可以根據被收購企業近幾年的自創商譽變動情況，從而更加準確地評價企業資本增值情況和未來發展趨勢，降低企業合并的風險。

三、對自創商譽計量與披露的初步構想及相關問題的解釋

（一）初步構想

目前國內外學術界關于自創商譽計量與披露的內容較少，而且存在一定的爭議。筆者根據個人對外購商譽的理解，借鑒現行對外購商譽計量與披露的原理，對自創商譽的計量與披露做出如下構想：

首先在社會上成立一個獨立于企業的商譽測評組織，該組織的目的是估測出在于企業資產負債表日的可變現凈資產公允價值和若其他企業進行企業收購所愿意付出的合并成本。自創商譽的計算方法可以借鑒外購商譽，將若其他企業進行企業收購所愿意付出的合并成本和企業資產負債表日的可變現凈資產公允價值作差，差額即為自創商譽。

然后，各個企業要在每一個資產負債表日向該組織提交相關財務資料，其中包括資產評估報告。10日內該組織為企業出具商譽測評報告并留檔，報告內容包括：自創商譽測評值，測評依據，測算過程的完整陳述，最近五年企業自創商譽的變動趨勢分析以及專家建議。

最后，企業開設關于自創商譽的兩個對應科目：自創商譽，自創商譽抵消。即做出如下的會計處理：借方列示自創商譽—自創商譽，貸方列示自創商譽—自創商譽抵消。

此外，自創商譽應以二級科目的形式列示在資產負債表的資產下。并且在報表的披露中附上商譽測評報告，以保證商譽測評結果的公正可靠性。

（二）上述構想的相關問題及解釋

1.與割差法的區別。割差法需要評估的企業整體價值與此法需要獲取的合并成本并不相同。現存的企業整體價值評估方法主要有收益法、成本法和市場法，相對于合并成本獲取方法均缺少博弈這一因素，即購買方與被購買方之間的博弈。借鑒外購商譽的計量過程，可知企業的合并成本不僅僅是被購企業自身價值的衡量，同樣也是買賣雙方博弈的結果。筆者認為真正衡量企業價值的指標應該是包含博弈因素的企業整體價值。

2.成本效益原則問題。該構想中成立第三方組織以及每年年末的評估都會增加會計的成本，但是筆者認為，倘若這些成本的支付可以帶來超值的效益，那就符合會計的成本效益原則。顯而易見，在企業并購的戲碼越演越烈之際，自創商譽的價值逐漸凸顯，確認與計量的意義上文已陳述，此處不再贅述。

3.謹慎性原則問題。關于第三方組織能否做到獨立、公開、公正，能否給出合理的測評結果等問題，國家不但要以法律的形式給予保護與約束，而且必須保證評估過程中人力、物力、財力等資源的投入。盡管自創商譽具有不穩定性，但是股權投資、交易性金融資產等資產同樣具有較大波動性，既然這些資產符合謹慎性原則，那以第三方可以進行合理測評為前提的自創商譽理應符合該原則。

4.未真正意義上計入會計報表。做出以上會計處理的原因如下：自創商譽符合資產的定義，但由于自創商譽不能離開企業而獨自存在，所以不可以直接與權益相對應，否則不但會虛增企業的償債能力，而且其波動性會導致年末整個企業所有者權益的波動。因而設置兩個科目從而達到數額可以體現、報表相互抵消歸零的目的，也就是說自創商譽實質上并不影響企業的資產負債表等財務報表，它只是起到為報表使用者提供信息的作用。

四、結語

當前學術界對于自創商譽的爭議主要集中于確認是否符合可靠性與謹慎性原則，是否存在可克服現有計量方法局限性的最佳方法，是否會造成破壞現有會計體系以及財務舞弊等后果。筆者認為，自創商譽是符合會計的可靠性與謹慎性原則的，根據對自創商譽計量與披露機制的初步構想的闡述，自創商譽完全可以通外購商譽一樣得到有效合理的計量，并且其計量是獨立第三方進行的，故可以避免財務舞弊行為的發生。不置可否，將自創商譽納入會計體系會對傳統計量產生沖擊，但是會計體系本身就應該與時俱進，在不斷地創新與修改中實現自我完善。

（作者單位為湖南大學工商管理學院會計學）

參考文獻

[1] 陳慧靈.自創商譽的會計處理研究[J].中國管理信息化，2014.

[2] 李玉菊，張秋生，謝紀綱.商譽會計的困惑、思考與展望[J].會計研究，2010.

[3] 鄧小洋.商譽會計論[M].上海：立信會計出 版社，2001.