實際利率法在銀行定期存款業務中應用問題的改進建議

蔡璐

摘要：實際利率法是會計人員辦理業務過程中經常使用的一種方法，但這種方法應用起來較為復雜，賬務處理理解起來有一定困難。本文通過實務操作介紹商業銀行定期存款業務中實際利率法的應用過程，并比較實際利率法在應付債券業務中的應用，提出對銀行定期存款業務處理的改進建議。

關鍵詞：實際利率法 攤余成本 利息調整

吸收存款是商業銀行最重要的業務之一，存款人在存入款項時可以自由選擇活期存款方式或定期存款方式，選擇定期存款方式的業務就要涉及到應用實際利率法進行計算攤余成本和各期利息費用的問題。在金融企業會計中，實際利率法是指按照金融負債的實際利率計算其攤余成本及各期費用的方法。所謂攤余成本，是指該金融負債的初始確認金額經下列調整后的結果：扣除已償還的本金，加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累積攤銷額。關于定期存款利息的計算，按照存款金額和存款利率計算應付利息，按照攤余成本和實際利率計算確認利息支出，二者差額計入利息調整。定期存款業務的賬務處理非常復雜，為便于理解，下面結合案例對其進行詳細的介紹和說明。

一、商業銀行定期存款業務應用實際利率法案例

2010年1月1日，某單位到建設銀行開出轉賬支票，將100 000元存入五年期的定期存款，銀行定期存款公允年利率為5%。自2012年開始，建設銀行調整定期存款利率變更為4%。該單位于2014年12月31日到期支取本金和利息共計125 000元，假設建設銀行于每年末計提利息，不考慮其他因素。

根據表1數據，銀行賬務處理如下：

2010年1月1日，單位存入定期存款：

借：吸收存款——某單位活期存款 100 000

貸：吸收存款——某單位定期存款 100 000

2010年12月31日，年末計提利息費用：

借：利息支出——某單位定期存款 5 000

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2011年12月31日，處理同上：

借：利息支出——某單位定期存款 5 000

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2012年12月31日，年末計提利息費用并攤銷成本：

借：利息支出——某單位定期存款 4 000

吸收存款——利息調整 1 000

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2013年12月31日，處理同上：

借：利息支出——某單位定期存款 3 960

吸收存款——利息調整 1 040

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2014年12月31日，年末確認利息費用，單位收到本金和利息：

借：應付利息——某單位定期存款 20 000

利息支出——某單位定期存款 5 000

貸：吸收存款——某單位定期存款 25 000

借：吸收存款——某單位定期存款 125 000

貸：吸收存款——某單位活期存款 125 000

借：利息支出——某單位定期存款 2 040

貸：吸收存款——利息調整 2 040

通過賬務處理可以看到，該單位于存款到期時收到本金和利息125 000元，并將利息調整金額轉到利息支出，使得利息支出總和與應付利息總和相等。但這種賬務處理會導致最后一年利息支出數額遠多于以前年度，對當年利潤總額有較大影響，存在一定的缺陷，不是完全意義上的實際利率法。為了解決這個問題，參考實際利率法應用已相對完善的應付債券業務，分析應付債券業務處理過程，從而有助于為銀行定期存款業務處理提供新思路。

二、應付債券應用實際利率法案例

某企業為籌集資金發行了一張5年期的企業債券，債券期限自2010年年初至2014年年底，面值100 000元，票面利率5%，實際發行價格為104 453元。假定企業每年年度終了支付債券利息5 000元，于2014年年底到期一次歸還100 000元本金。

首先應利用年金現值公式和復利現值公式計算出該企業應付債券的實際利率，設該利率為r，計算過程如下：104 453=100 000×5%×（P/A，r，5）+100 000×（P/F，r，5），由差值法可計算出r=4%。

根據表2數據，賬務處理如下：

2010年1月1日，發行企業債券籌集資金：

借：銀行存款 104 453

貸：應付債券 104 453

2010年12月31日，年末支付利息費用并攤銷成本：

借：財務費用 4 178

應付債券——利息調整 822

貸：銀行存款 5 000

2011年、2012年、2013年會計分錄與2010年類似，此處省略。

2014年12月31日，年末支付利息費用并攤銷成本，債券到期：

借：財務費用 4 038

應付債券——利息調整 962

貸：銀行存款 5 000

借：應付債券 100 000

貸：銀行存款 100 000

應付債券賬務處理過程中，以計算得出的實際利率來確認財務費用，將財務費用合理地確認到每一個會計年度。最后一年的財務費用并不是倒擠得出，期末攤余成本就是由期初攤余成本減去財務費用與票面利息的差額，數額與票面金額相等，沒有出現當年財務費用異常于之前年份的情況。正是因為真正考慮到貨幣的時間價值，應付債券業務應用實際利率法的處理才更加合理、準確。

三、參照應付債券業務對銀行定期存款業務處理過程進行改進

比較銀行定期存款業務與應付債券業務運用實際利率法的不同可以發現，應付債券的處理方法更符合實際利率法的本質要求，故參照應付債券業務的處理，針對銀行定期存款業務攤余成本和利息費用的計算問題提出以下改進建議。

雖然每年末計提利息費用，而利息費用卻在到期時才支付，實際付息周期與計息周期不同，故應先計算出實際利率。100 000=100 000×（1+5×5%）×（P/F，r，5），得出r=4.56%。改進后，應付利息因為并沒有實際支付，實質上相當于吸收存款成本的一部分，計算期末攤余成本時需要加上應付利息數額，再加上或減去利息調整數額。

根據表格數據，賬務處理如下：

2010年1月1日，單位存入定期存款：

借：吸收存款——某單位活期存款 100 000

貸：吸收存款——某單位定期存款 100 000

2010年12月31日，年末計提利息費用并攤銷成本：

借：利息支出——某單位定期存款 4 560

吸收存款——利息調整 440

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2011年12月31日，處理同上：

借：利息支出——某單位定期存款 4 768

吸收存款——利息調整 232

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2012年12月31日，處理同上：

借：利息支出——某單位定期存款 4 985

吸收存款——利息調整 15

貸：應付利息——某單位定期存款 5 000

2013年12月31日，處理同上：

借：利息支出——某單位定期存款 5 213

貸：吸收存款——利息調整 213

應付利息——某單位定期存款 5 000

2014年12月31日，年末確認利息費用并攤銷成本，單位收到本金和利息：

借：利息支出——某單位定期存款 5 474

貸：吸收存款——利息調整 474

應付利息——某單位定期存款 5 000

借：應付利息——某單位定期存款 25 000

貸：吸收存款——利息調整 25 000

借：吸收存款——某單位定期存款 125 000

貸：吸收存款——某單位活期存款 125 000

改進后的銀行定期存款業務，利息支出合理地分配到各個年度，不會導致最后一年利息支出數額異常。在這種處理下，即使銀行調整實際利率也不影響計算和處理過程，排除了外在實際利率變動的影響，以計算出的內含實際利率為準計算利息支出，更符合實際利率法的本質要求。同樣，貸款業務的賬務處理也可采取同樣的方法進行改進。

實際利率法的應用在商業銀行的存款業務和貸款業務中都非常重要，銀行的基本業務就是吸收存款和發放貸款，一筆存款或貸款業務對當期利息支出影響不大，但大量的存貸款業務就會對當期利息支出和利潤產生巨大影響，完善實際利率法在金融企業會計中的應用處理刻不容緩。S

參考文獻：

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[2]田質剛.談實際利率法的簡單應用方法[J].商業會計，2007，（16）.

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