關于人力資源價值會計的研究

桂瀾

[摘要]現(xiàn)行的會計模式一方面很重視物質資源的確認計量記錄和報告，另一方面卻未將人力資源會計納入財務會計核算體系內。要提高一個企業(yè)的經(jīng)濟效益，就必須使其財力、人力、物力等資源得到有效運用。從知識經(jīng)濟角度看，在幾種資源中，人力資源最為重要。在企業(yè)競爭激烈的今天，企業(yè)經(jīng)營的成敗關鍵在人。而現(xiàn)行財務報告模式忽略對人力資源信息的披露，這無異于“舍本逐末”。文章對人力資源價值的研究目標、內容以及確認和計量的方法進行初步探討。

[關鍵詞]人力資源價值；物質資源；計量方法

高新技術革命與進步的浪潮正在把世界各國的經(jīng)濟發(fā)展由自由資源競爭、資本資源競爭推向人力資源的競爭，從某種意義上說，人力資源的開發(fā)、利用和管理將是人類和社會經(jīng)濟發(fā)展的最關鍵的制約因素。目前，我國企業(yè)會計尚未把人力資源列為企業(yè)的一項資產(chǎn)進行反映和核算，從而無法衡量人才流動對企業(yè)的影響，尤其是我國國有大中型企業(yè)面臨的問題更為嚴重。所以，我們就要加強人力資源管理，發(fā)展人力資源會計。

1人力資源與物質資源的異同

長期以來，人們之所以只承認物質資源價值而不予確認人力資源價值的原因之一是難以找到一個統(tǒng)一的標準和科學的方法來確認和計量人力資源的價值。因為人力資源具有與物質資源不同的特性，盡管人力資源的特性存在給確認與計量帶來一定的困難，但是我們也應該看到人力資源與物質資源的共性所在，若在傳統(tǒng)計量基礎上采用一定的技術方法來確認和計量人力資源的價值，其客觀程度并不一定低于對物質利益的確認與計量。

2人力資源價值會計研究的目標與內容

對人力資源的研究應著眼于實際，從實際出發(fā)，能切實為我國經(jīng)濟建設和社會發(fā)展服務。鑒于人力資源價值計量難題是人力資源開發(fā)與管理的“瓶頸”，因為解決人力資源價值計量的問題正是我們致力于人力資源價值研究的目的所在。人力資源會計研究的目標主要是解決四大難題。

（1）通過人力資源價值會計研究解決人力資源價值計量的難題。人力資源價值的反映包括確認、計量、記錄和報告四個方面，其中，計量是最基本的。計量的難題不解決，記錄和報告就無從談起。

（2）通過人力資源價值會計計量解決人力資本權益計量的難題。企業(yè)的發(fā)展是人力資源和物質資源共同作用的結果，而且人力資源在其中起著越來越主要的作用。完全忽略人力資源作為企業(yè)生產(chǎn)的第一要素這一客觀事實，這對人力資源所有者是極不公平的。

（3）通過人力資本價值會計計量解決人力資源管理和信息短缺的難題。現(xiàn)在越來越多的企業(yè)開始意識到，建立人力資源管理機制，調動人力資源的能動性和積極性，才能獲得企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，并在市場競爭中取得優(yōu)勢。

（4）通過人力資源價值會計計量解決人力資源效績考評和收益分配的難題。由于人力資源價值不能計量，人力資源效績考評和收益分配因缺乏科學依據(jù)而無所適從。

3人力資源價值的確認與計量方法評價

3.1人力資源的確認

研究人力資源會計，首先必須確認人力資源是單位的人力資產(chǎn)，在此基礎上才能構建人力資源會計的框架。我國《企業(yè)會計準則》對資產(chǎn)做了如下的定義：“資產(chǎn)是企業(yè)所擁有或者控制的能以貨幣計量的經(jīng)濟資源，包括各種財產(chǎn)、債權和其他權利。”現(xiàn)行經(jīng)濟理論認為，勞動力不僅屬于商品范疇，而且可以用貨幣來計量。所以，人力資源投資具有資產(chǎn)的特性，與傳統(tǒng)資產(chǎn)的概念相吻合。

3.2人力資源的計量方法評析

3.2.1未來工資報酬折現(xiàn)法

這種方法是由巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨提出的。該方法是將一個職工從錄用到因退休或死亡停止支付報酬為止預計將支付的報酬，按一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值，作為人力資源價值。用公式表示為：Vn=Tt=nIt（1+r）

其中：Vn：年齡為n的職工的人力資源價值；It：該職工第t年的預計工薪收入；t：該職工未來工作年限；r：適用于該職工的收益貼現(xiàn)率；T：退休職工年齡。

這種計量方法的前提條件是某人在其全部服務生涯中不會離開這一組織，且此人在該組織中終生從事一個職業(yè)。事實上，人的工作崗位是有變動的，這種方法在實際應用中會過高估計個人的預期服務年限，從而高估人力資源價值。因此，運用這種方法會高估或低估人力資源價值，影響其準確性。

3.2.2調整后的未來工資報酬折現(xiàn)法

這種方法是由赫曼森提出的。她認為組織之間盈利水平的差異主要是由于人力資產(chǎn)素質的不同所造成的，因此可將職工未來工資報酬的現(xiàn)值乘以反映本組織盈利水平與本行業(yè)平均盈利水平差別的效率系數(shù)，作為人力資源價值入賬的方法。效率系數(shù)可以用給定期間內盈利水平相比計算出的投資報酬率反映，其計算公式為：效率系數(shù)=（5RE0/RE+4RE1/RE+3RE2/RE+2RE3/RE+RE4/RF）15

其中：RF：某組織某年的投資報酬率；RE：全行業(yè)某年的投資報酬率。

人力資源價值=未來工資報酬折現(xiàn)價值×效率系數(shù)

這種模型的優(yōu)點是在職工工資與企業(yè)價值之間存在確定關系的假設前提下，能夠準確地、動態(tài)地反映人力資源產(chǎn)出的價值信息。該方法也有其局限性，它用一個職工在未來5年內所獲得的工資收入代表他對組織的經(jīng)濟價值，在理論上低估了人力資源的經(jīng)濟價值。

3.2.3隨機報酬價值法這種方法是由弗霍爾茨提出的。他認為，一個人對于組織的價值在于他在未來時期能夠為組織提供的服務。計算一個人對于組織的價值時，要綜合考慮預計服務年限、可能服務狀態(tài)、一個特定時期內處在每一種服務狀態(tài)是組織可獲得的價值、處在各種服務狀態(tài)的概率來計算個人對組織的期望實現(xiàn)價值，即人力資源價值，即計算公式為：

V=nt=1mt=1Ri×P（Ri）（1+r）t

其中：V：人力資源的價值；Ri：第i種工作狀態(tài)下預期服務的貨幣表現(xiàn)；P（Ri）：職工處于Ri職務下的概率；m：工作職位狀態(tài)數(shù)；n：時期數(shù)；r：貼現(xiàn)率。

該模型是用人力資源為組織提供的服務所創(chuàng)造的價值（收益）來計算人力資源的價值，而前兩種模型是用組織支付的工資來計算人力資源的價值。其次，該模型在計算過程中所考慮的因素更加系統(tǒng)全面，數(shù)據(jù)比較客觀，用其估算的人力資源價值更容易被接受。但是這種方法也有一些局限性：其一是，Ri值是人力資源的價值，本身是一個未知數(shù)，以未知數(shù)估算未知數(shù)顯然是困難的；其二是，忽略了其他資產(chǎn)對組織收益的影響，將組織的全部收益歸結為人力資源所創(chuàng)造的價值，因此有可能高估人力資源的價值。

3.2.4商譽評價法

這種方法是由赫曼森提出的，是將企業(yè)商譽評價的方法用于人力資源價值的評價而產(chǎn)生的方法。他認為，企業(yè)獲得的超額利潤，即超過行業(yè)平均水平的利潤中，以部分乃至全部都可看作是人力資源的貢獻，這部分超額利潤應通過資本化程序確認為人力資源價值。

人力資源價值=本企業(yè)實際凈收益-企業(yè)總資產(chǎn)×行業(yè)投資報酬率行業(yè)投資報酬率

這種方法將企業(yè)的超額利潤，按照資本化程序確認為人力資源價值。它的主要優(yōu)點是：它的計算式基于每年的實際收益數(shù)額，而且不必對未來收益進行估算，因此它不僅具有更大的客觀性，也與現(xiàn)行會計慣例較為接近。但是，按照這一方法，如果某企業(yè)實際收益等于或低于同行業(yè)正常收益時，該企業(yè)人力資源就沒有價值或為負價值，這樣就低估了人力資源的價值，其結果違背了人力資源是一種重要的經(jīng)濟資源的原理。

3.2.5經(jīng)濟價值法

經(jīng)濟價值法由布諾默特提出的，他的理論基礎是，人力資源可以被確認為一項資產(chǎn)，是因為它可以為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟利益。所以，將企業(yè)未來各期預計的收益折現(xiàn)，并按人力資源投資占總投資的比例計算出人力資源投資所獲得的收益部分。經(jīng)濟價值法是指企業(yè)在未來的生產(chǎn)經(jīng)營活動中，人力資源能夠為企業(yè)提供未來收益，將這些收益進行折現(xiàn)再按照人力資源投資的比重計量人力資源價值的一種方法。該方法認為，企業(yè)的經(jīng)濟價值就是它的未來收益的預測值，而企業(yè)的經(jīng)濟價值是由人力資源和物力資源共同創(chuàng)造的。因此，該方法要求以企業(yè)未來收益現(xiàn)值乘以人力資源投資率來評估人力資源價值。經(jīng)濟價值法忽略了人力資源不同于物力資源的特性，僅以未來收益作為評估人力資源價值的基礎，沒有考慮人力資源的必要勞動價值，而且即使企業(yè)的未來收益為零，人力資源的價值絕對是存在的。所以該方法有可能低估人力資源的價值，存在企業(yè)未來收益的計量帶有主觀性和不確定性。

計量群體人力資源時，注重人力資源數(shù)量在整個企業(yè)投資中所占的比重，并且可以比較人力資源和非人力資源對企業(yè)貢獻的大小，以使企業(yè)有限資金用于最佳決策。其缺點是未來凈收益是一個估計值，具有主觀性和不確定性，且人力資源價值受多種因素影響，并不一定與投資比例呈線性關系。另外，該方法未反映人力資產(chǎn)的交換價值，即工資部分，因此，它低估了人力資源的價值。

上述各種人力資源價值的計量方法各有優(yōu)缺點，且隨著人力資源會計的進一步發(fā)展，必將出現(xiàn)更科學、更合理的價值計量方法。企業(yè)在對人力資源進行管理的時候，應根據(jù)自己的實際情況，選擇相對合理的計量方法，對人力資源價值進行正確計量，為企業(yè)管理決策提供有用信息。

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