對財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露問題的思考

呂聯(lián)盟

財(cái)務(wù)報(bào)表附注是財(cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的組成部分，信息使用者可以從中獲得大量有價(jià)值的信息，也可以了解到主表信息中不能反映的問題。然而，由于披露規(guī)范不健全，我國企業(yè)在披露財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息時(shí)，存在著披露隨意性大、披露不充分和信息真實(shí)性差等問題。所以，加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露制度和方式的研究，提高信息質(zhì)量，顯得尤為重要。本文從財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息的含義、披露的內(nèi)容入手，深入分析了我國企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露的現(xiàn)狀和存在的主要問題，并給出了對策建議。

一、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息的含義及披露內(nèi)容

1.含義。財(cái)務(wù)報(bào)表附注是為了便于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容而對財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法及主要項(xiàng)目等所作的解釋并且對財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充說明，是財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系的重要組成部分。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境的多樣性和復(fù)雜性以及人們對相關(guān)信息要求的提高，附注在整個報(bào)告體系中的地位日益突出。附注是財(cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的組成部分，是對資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報(bào)表中列示項(xiàng)目的文字描述或明細(xì)資料，以及對未能在這些報(bào)表中列示項(xiàng)目的說明。由于企業(yè)日常發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)千差萬別、數(shù)量繁多，每個企業(yè)都必須按照一定的程序、方法，把日常發(fā)生的大量的、不同性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)進(jìn)行分類、匯總、加工成系統(tǒng)的會計(jì)核算記錄，并定期編制以表格形式表現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表。為了便于信息使用者理解，一些在報(bào)表中被高度濃縮的項(xiàng)目需要進(jìn)一步分解、解釋或補(bǔ)充，這樣附注就慢慢成為財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分。財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息的披露是為了突出財(cái)務(wù)報(bào)表信息的重要性，提高報(bào)表內(nèi)信息的可比性，最終目的是增加報(bào)表信息的可理解性，讓信息使用者全面理解企業(yè)的全貌。

2.披露內(nèi)容。根據(jù)我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第30號——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》的規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)表附注一般按照下列順序披露：（1）財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)；（2）遵循企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的聲明；（3）重要會計(jì)政策的說明，包括財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)政策的確定依據(jù)等；（4）重要會計(jì)估計(jì)的說明，包括下一會計(jì)期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值重大調(diào)整的會計(jì)估計(jì)的確定依據(jù)；（5）會計(jì)估計(jì)變更以及差錯更正的說明；（6）對已在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤變、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表中列示的重要項(xiàng)目的進(jìn)一步說明，包括終止經(jīng)營稅后利潤的金額及其構(gòu)成情況等；（7）或有事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要特別說明的事項(xiàng)。

在披露企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露時(shí)，應(yīng)該明白附注信息包含的內(nèi)容以及披露信息的順序。由于附注信息量繁多而且細(xì)微，所以應(yīng)該按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有次序的進(jìn)行披露，對結(jié)構(gòu)系統(tǒng)進(jìn)行合理的排列分類，這樣才能做到一目了然，才能顯示出附注信息的特殊性和補(bǔ)充性。再之，附注信息的披露應(yīng)該要有可比性和關(guān)聯(lián)性，附注信息應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報(bào)表中列示的項(xiàng)目相互關(guān)聯(lián)，并且要與其他信息有可比性，既是同行業(yè)或不同行業(yè)的比較，又是會計(jì)方法政策的一貫性，這樣才有助于信息使用者聯(lián)系相關(guān)聯(lián)的信息和信息的可比性。

二、我國企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露的現(xiàn)狀及存在的主要問題

1.現(xiàn)狀。改革開放以來，我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，上市公司數(shù)量也增加得很快。財(cái)務(wù)信息披露問題使投資者根據(jù)失實(shí)的財(cái)務(wù)信息做出錯誤判斷和決策，而且誤導(dǎo)政府的監(jiān)管部門，使其不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)、防范和化解財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致利益損害。自從我國發(fā)布新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則以來，雖然有一些程序性的規(guī)定，但是，主要針對的是大型企業(yè)，而針對中小企業(yè)缺乏規(guī)范。對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露的問題，還沒有形成一個完整的體系和制度，而且，長期以來人們主要關(guān)注的是財(cái)務(wù)報(bào)表的主表信息，就是表內(nèi)的披露，對表外的披露不夠重視，甚至漠然視之。尤其是對附注信息的關(guān)注不夠，沒有認(rèn)識到它的重要性和作用。財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息是為主表起到一個重要的補(bǔ)充解釋作用，是財(cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的組成部分。從1992年起，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會和西方國家的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露方面做了改進(jìn)努力。但由于某些原因，我國同西方國家的國情差異和人文思想的不同，使得我國的附注發(fā)展較晚，起點(diǎn)低，研究較少，以致于停滯不前。財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息有著重要作用，有些信息使用者卻引不起重視，對此置之不理。然而，我國的附注信息披露也存在諸多問題，附注信息披露存在虛假問題，披露不完善不充分，一些會計(jì)從業(yè)人員職業(yè)道德素養(yǎng)差等問題，對投資者和信息使用者造成利益損害。我國的財(cái)務(wù)報(bào)表附注研究要在總結(jié)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和理論知識的結(jié)合下，不斷革新完善，才能真正有助于財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的提高，有助于更加真實(shí)公允地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的原貌。

2.存在的主要問題。（1）附注信息的披露缺乏規(guī)范性，隨意性較大。我國財(cái)政部發(fā)布的一系列具體會計(jì)準(zhǔn)則中的報(bào)表附注信息披露規(guī)定，主要是針對大企業(yè)設(shè)定的，然而，我國沒有針對中小規(guī)模企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露制度，而我國的中小規(guī)模企業(yè)占了大多數(shù)，這一定程度影響了附注信息披露的規(guī)范性，容易出現(xiàn)信息披露的隨意性。有一個好的制度和規(guī)范對經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著積極地促進(jìn)作用。附注信息披露要有制度制約和程序規(guī)范，才會起到積極性。所以，我國更應(yīng)該出臺規(guī)范化的更具體的披露制度。然而，面對我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和社會環(huán)境的變化，這些準(zhǔn)則已滿足不了人們對于信息的需求，因此應(yīng)對報(bào)表附注的內(nèi)容加以擴(kuò)充和規(guī)范，并且根據(jù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要，努力提高報(bào)表附注的規(guī)范性。（2）附注信息披露的完全性和充分性不夠。財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息應(yīng)該發(fā)揮出應(yīng)有的作用，那就需要披露充分完全。然而，我國的報(bào)表附注信息披露讓人難以滿意。信息披露缺乏關(guān)于未來的財(cái)務(wù)信息和或有事項(xiàng)，并且缺乏相關(guān)部門的評價(jià)信息和社會責(zé)任方面的信息。比如，對關(guān)聯(lián)方交易的披露不夠充分，對某些信息披露不完全、不充分，刻意隱瞞、有意回避，以至于信息使用者不能夠完全理解掌握企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況等，這樣就給信息使用者和潛在的投資者造成誤導(dǎo)和利益損害。同時(shí)，信息披露不完全會誤導(dǎo)信息使用者做出判斷失誤，也會對未來決策事項(xiàng)造成不利影響。不完全和不充分有著關(guān)聯(lián)性，完全充分的信息才會在財(cái)務(wù)分析中，得出可靠的結(jié)論來進(jìn)行合理預(yù)測。所以，附注信息披露的完全與否，關(guān)系到方方面面的利益。 （3）附注信息披露的真實(shí)性差。企業(yè)在披露報(bào)表附注信息時(shí)，有時(shí)存在虛假信息或者含糊不清的信息。有些企業(yè)為了隱瞞真實(shí)信息，會在附注信息披露中大做文章，或是遺漏信息，或是變相欺騙信息使用者，或是歪曲事實(shí)，憑空捏造等等。這樣就影響到了附注信息的可靠性和真實(shí)性。然而，附注信息中的虛假信息，局外人很難及時(shí)發(fā)現(xiàn)，所以，會誤導(dǎo)信息使用者做出錯誤決策，造成投資者利益損失。附注信息披露的不真實(shí)主要在隱瞞負(fù)債和隱瞞重大事項(xiàng)，以及關(guān)聯(lián)交易，會計(jì)方法的變更等方面。附注信息的不可靠和不真實(shí)，使得信息使用者了解企業(yè)的真實(shí)狀況變得十分困難。加強(qiáng)對附注信息披露的真實(shí)性了解很有必要。所以，披露虛假信息會讓投資者利益蒙受損失，而且，信息披露不真實(shí)，影響了整個財(cái)務(wù)報(bào)告的可信度。

三、對提高我國企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露質(zhì)量的建議

1.提高財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露的規(guī)范性。財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息的披露制度應(yīng)該包含我國所有的企業(yè)類型和不同規(guī)模的企業(yè)。由于我國上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息披露制度相對完善，中小規(guī)模企業(yè)的信息披露應(yīng)當(dāng)積極完善，并且加強(qiáng)對其附注信息披露的具體規(guī)定。所以，我國應(yīng)當(dāng)建立以會計(jì)準(zhǔn)則為核心的會計(jì)信息披露規(guī)范體系，加大相關(guān)法規(guī)政策以及制度的規(guī)范和檢查力度。在財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息的披露過程中，應(yīng)當(dāng)保護(hù)投資者債權(quán)人的利益，同時(shí)兼顧信息使用者的利益，以做出對未來的預(yù)測和科學(xué)決策作用?？偠灾?，財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露要加強(qiáng)規(guī)范操作，完善會計(jì)政策，嚴(yán)格附注信息披露的相關(guān)事項(xiàng)，建立附注信息披露制度，完善信息披露的規(guī)范化。對規(guī)范的信息披露制度不斷革新發(fā)展，才能起到真正的規(guī)范。

2.加強(qiáng)對財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息虛假披露的監(jiān)督和處罰力度。附注信息的披露應(yīng)加大對信息披露違法違規(guī)企業(yè)行為的懲處和處罰力度，嚴(yán)厲打擊制造虛假財(cái)務(wù)信息和利用信息披露誤導(dǎo)投資者等行為，才會讓信息披露的真實(shí)性、完整性、準(zhǔn)確性和有效性不斷增強(qiáng)。但是，加強(qiáng)附注信息質(zhì)量的監(jiān)督需要內(nèi)外部共同協(xié)作，首先是企業(yè)內(nèi)部本身應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部監(jiān)督體制，使附注信息真實(shí)，同時(shí)，無論是注冊會計(jì)師協(xié)會、審計(jì)、稅務(wù)部門都應(yīng)加強(qiáng)對財(cái)務(wù)報(bào)表信息的監(jiān)督，尤其是對附注信息的監(jiān)督管理，國家相關(guān)部門也應(yīng)加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)督。以此內(nèi)外相結(jié)合形成合力，真正使得監(jiān)督有效。監(jiān)督不僅需要提高法律的可執(zhí)行性和操作性，還要各個部門嚴(yán)格執(zhí)行。目前，我國對附注信息造假和失真的處罰力度不夠，所以我們應(yīng)該建立起一系列的法律法規(guī)的監(jiān)督和處罰機(jī)制，這樣才會讓信息披露完全充分、真實(shí)可靠。

3.加強(qiáng)對會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)培訓(xùn)，樹立良好的道德品質(zhì)。會計(jì)從業(yè)人員要積極參加職業(yè)培訓(xùn)，一方面提高自己的職業(yè)技術(shù)水平和業(yè)務(wù)本領(lǐng)，另一方面，要加強(qiáng)職業(yè)道德的學(xué)習(xí)和個人品格的培養(yǎng)，兩方面同時(shí)提升，才是一個真正合格的會計(jì)人員。雖然我國有相關(guān)會計(jì)人員從業(yè)道德的規(guī)范，但沒有就如何加強(qiáng)從業(yè)人員自身素質(zhì)的提高形成制度體系。會計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)關(guān)系到會計(jì)行業(yè)的發(fā)展。會計(jì)從業(yè)人員要自身加強(qiáng)學(xué)習(xí)，充分理解，全面把握，讀懂政策法規(guī)，而且，要有法制觀念和職業(yè)道德觀念。無論是那個職業(yè)的人員都要有職業(yè)操守和職業(yè)道德，只有不斷提升自身的品德和素養(yǎng)，才能為這個職業(yè)做出貢獻(xiàn)。所以，對那些從業(yè)素質(zhì)不高的人員，進(jìn)行教育和培訓(xùn)是非常有必要的。對那些會計(jì)職業(yè)人員主動違法犯罪的應(yīng)予以嚴(yán)厲打擊和處罰，以警戒其他人員。

（作者單位：商洛學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院）