層次分析方法下審計質量影響因素的研究

袁振龍

安徽財經大學與銅陵學院聯合培養研究生，安徽蚌埠，233030

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層次分析方法下審計質量影響因素的研究

袁振龍

安徽財經大學與銅陵學院聯合培養研究生，安徽蚌埠，233030

從理論與實踐相結合的角度，運用層次分析方法模型，對影響審計質量關鍵因素進行分析。按照影響審計質量程度大小，對相關因素進行排序。結果表明，審計人員職業能力影響度為0.3873，大于審計獨立性影響度0.2191，大于事務所品牌影響度0.2078，大于審計收費影響度0.0786，大于審計成功率影響度0.0669，大于審計任期影響度0.0403，與相關專家完全基于實踐數據或理論數據得出的結果存在一定的差異。因此，會計師事務所與注冊會計師在保證審計質量水平的前提下，應重視審計人員職業能力、審計獨立性、事務所品牌等因素提高。

層次分析法；審計質量；職業能力；審計獨立性；審計成功率；會計事務所品牌

隨著我國經濟的發展，審計失敗案例的數量不斷增加，審計質量再次引起了社會各界人士的關注，特別是會計師事務所，在積極提高審計質量或者保持一定審計質量的情況下，謀求業務的最大化成為了會計師事務所工作的重中之重。然而，不同的專家對如何提高審計質量的認識存在差異。有的認為，只要關注于審計人員的獨立性和職業能力等因素就可以提高審計質量，但對影響審計質量的程度并沒有給予準確的定義。這種方法對會計師事務所在資源與時間受限制的情況下，保持審計質量并不是一個很好的做法。因此，基于層次分析模型對影響審計質量的重要因素進行排序，對提高審計質量具有一定的意義。

1 審計質量與有關影響因素

1.1 審計質量

審計質量是對審計過程的衡量，在審計過程中要遵守審計法律、法規、準則的有關規定，保證審計過程的合法性、合理性；審計質量同樣是對審計結果的衡量，合理保證審計結果的有效性。目前，雖然對審計質量的有關概念有了一定的理解，但是基于不同點視角對審計質量的有關界定卻有不同的理解。英國學家D.e Angelo提出，審計質量是審計人員發現問題的能力與報告問題能力的乘積[1]。Catanach等認為很多因素影響審計質量，這些因素主要包括審計人員的勝任能力、審計收費、審計任期[2]。Creswell等認為會計師事務所的規模越大，對審計質量的要求越高，從而降低因審計失敗而遭到起訴的可能性[3]。

1．2 審計費用

審計費用的高低影響審計人員投入的時間與精力，但是，審計費用的不合理性會使被審計單位干涉審計過程，影響審計人員發表審計報告的公正性。楊德明以審計博弈模型為基礎，對審計費用進行分析，認為采用招標的形式確定審計單位可降低審計費用，而在最優審計費用的情況下，適當地增加審計費用，可以進一步提高審計質量[4]。Dao等對美國上市公司進行研究發現，通過股東會議選擇的會計師事務所會增加審計費用，但同時審計質量也在增加[5]。

1．3 事務所品牌

D.e Angelo分析論證了事務所品牌與審計質量的正向關系，認為規模較大的事務所為了未來能夠獲取更多的收入，就不得不保證審計質量，以便維護其聲譽。相對于小規模事務所，大規模事務所品牌的建立需要大量的技術投入、人才培訓、人氣積累，這些因素決定了事務所規模越大，越重視審計質量[1]。McMeeking在對英國會計師事務所合并的研究中發現，事務所合并導致審計收費提高，主要原因是審計產品差異化造成審計收費溢價[6]。Richard 研究發現，品牌度較高的會計師事務所比品牌度較低的事務所的審計水平高，因為品牌度較高的會計師事務所因其影響力較大，一旦審計失敗造成的客戶流失及潛在損失都遠遠大于品牌度較低的會計師事務所，因此，品牌度較高的事務所會調高審計費用，以維護審計質量，保持較高的審計聲譽[7]。

1．4 審計獨立性

審計是否獨立是影響審計質量的重要因素之一，審計獨立性越高，審計質量越高[8]。Lennox對上市公司審計前后利潤是否被調整的情形進行分析，指出注冊會計師強制輪換影響審計獨立性，簽字注冊會計師強制輪換影響審計質量，尤其在簽字注冊會計師強制離任最后一年和新任第一年，審計調整比較頻繁[9]。

1．5 審計人員職業能力

耿建新等人的實證研究發現，事務所的從業人員具有相應的專業技術、職業懷疑態度、質量控制方法、和專業勝任能力對審計質量的提高有明顯的關系[10]。注冊會計師職業能力的提升是提高審計質量的重要措施，注冊會計師應該加強自身的職業能力的提升[8]。

1．6 審計任期

饒翠華等人研究表明，審計任期與審計質量的關系是倒U型，當審計任期小于5年，審計任期越長，審計質量越高；審計任期等于5年，審計質量不會降低；但當審計任期大于5年，審計任期越長，審計質量下降[11]。Myers Omer認為，審計任期會影響審計質量，且具有正相關性，但是沒有得出審計任期較長會降低審計質量的結果[12]。

1．7 審計成功率

審計成功率與審計質量是一種間接的相互促進的正相關關系，審計成功率高直接提升事務所的知名度，為事務所創造更好的品牌，吸引更多的客戶。反之，事務所為了留住更多的客戶就不得不提高審計質量，如表1。

表1 影響審計質量因素與審計質量之間的關系

2 層次分析方法分析數據來源的可靠性

A專家是東北師范大學教授楊雪，她基于DEMATAL(決策試驗和評價實驗法)對影響審計質量的有關因素進行了實證研究，主要是對國際“四大”會計師事務所、國內大型會計師事務、上市公司財務總監、資深的會計實踐專家以及高校中從事相關學科工作的學者和研究人員進行調查、分析，按照影響審計質量優劣的程度進行從大到小的排序，即審計人員職業能力影響度(4.12)>事務所品牌影響度(3.78)>審計獨立性影響度(3.48)>審計收費影響度(2.49)>審計成功率影響度(2.25)>審計任期影響度(-2.07058)[13]。B專家是蘭州理工大學教授王琳，她基于中國證券監督管理委員會網站上刊登的1998～2009年證監會公告中審計失敗案例，對影響這些審計失敗案例的因素進行實證分析，把影響審計失敗的因素進行了分級：第一級影響因素是審計人員職業能力、審計獨立性，第二級影響因素是審計品牌、審計成功率，第三級的影響因素是審計費用，第四級的影響因素是審計任期[14]。C專家是安徽財經大學審計學院著名教授陳矜，她利用自己在審計質量方面的資深研究理論和審計實踐工作的經驗作出職業判斷，并按照對審計質量的影響程度，對審計質量的影響因素從大到小進行了排序：審計獨立性>審計人員專業勝任能力>審計任期>審計品牌>審計收費>審計成功率。

3 建立層次分析模型的有關假設

影響審計質量的因素都是在按照審計法律、法規、準則的規定進行審計過程中產生的，例如，審計收費符合法律有關規定，不存在或有收費等非法情況；審計任期按照有關規定實施5年的輪換制度等；從上層到下層存在支配關系，同一層次之間不存在支配關系。從上面數據即來源的可靠性中對各個“專家”的描述可以推斷出，從上層到下層每位“專家”對下面的審計質量影響因素都有資格對其進行評價與判斷。而各個“專家”之間在形式上沒有緊密的聯系，即來源于不同的大學。在實質上各個“專家”對影響審計質量影響因素的排序都是基于不同的研究對象與研究方法進行的，因此各個“專家”也不存在相互的支配關系。整個分析模型結構不受層次的限制。

4 建立層次結構

審計質量作為目標層，專家A、專家B、專家C作為準則層，事務所品牌、審計收費、審計獨立性、審計任期、審計成功率、審計人員職業能力作為方案層，如圖1。

圖1 層次結構

5 構造比較判斷矩陣

5．1 構造準則層矩陣

根據上述“數據來源的可靠性”，并對相關資料進行整理、加工、分析，可以推斷出：A專家的數據來源具有較高的廣泛性，而且對影響審計質量相關因素的劃分比較清晰；B專家的有關數據來源也很可靠，但是對審計質量影響程度的因素歸類比較籠統，需要進一步加工判斷；C專家利用資深的研究理論與實踐中的經驗，作出的職業判斷缺乏必要的數據支撐，可靠性相對較低。因此，考慮到可靠性和審計質量等方面的因素，可以按照重要性推斷出以下順序：A專家>B專家>C專家。建立準則矩陣如表2所示。

表2 構造比較表

注：專家重要性系數的間隔數為2，專家重要性系數可以遞推。表3～5同。

5．2 構造A專家-方案層矩陣

根據A專家對影響審計質量因素程度的分析，并結合層次分析法中相關假設，按照對審計質量的影響程度，對其結論調整如下：審計人員職業能力>事務所品牌>審計獨立性>審計費用>審計成功率>審計任期，建立方案層矩陣如表3。

表3 方案層矩陣表

5．3 構造B專家-方案層矩陣

根據B專家基于審計失敗案例的實證分析，并對這些影響審計質量的因素進行加工、整理，按照影響審計質量的程度得出以下關系：(審計人員職業能力=審計獨立性)> (審計品牌=審計成功率)>審計費用>審計任期，建立方案層矩陣如表4。

表4 構造方案層矩陣表

5．4 構造C專家-方案層矩陣

根據對C專家調查，得出影響審計質量因素存在以下關系：審計獨立性 > 審計人員專業勝任能力>審計任期>審計品牌>審計收費>審計成功率，建立方案層矩陣如表5。

表5 構造方案層矩陣表

5．5 利用AHP軟件進行層次總排序

層次總排序就是計算方案層對于目標層的影響權重，按照計算的權重對影響審計質量的因素進行排序(表6)。

表6 層次總排序表

6 結論與建議

按照對審計質量的影響程度，各影響因素排序如下：審計人員職業能力影響指數(0.3873)>審計獨立性影響指數(0.2191)>事務所品牌影響指數(0.2078)>審計費用影響指數(0.0786)>審計成功率影響指數(0.0669)>審計任期影響指數(0.0403)。

在對審計質量進行控制時，會計師事務所應優先考慮影響審計質量的重要影響因素，如審計人員職業能力、審計獨立性、事務所品牌等。對小型會計師事務所而言，審計資源與時間受到一定的限制，重點關注審計人員職業能力、審計獨立性和審計收費，在短期內有利于提高審計質量水平，減少審計失敗風險的發生。

[1]D e Angelo,Auditor Size.Audi Quality[J].Journal of Accounting and Economics,1981,3(3):183-199

[2]Catanach J,Walker P.The International Debate over Mandatory Rotation:A Conception.Research Framework[J].Journal of International Accounting Auditing and Taxation,1998(8):113-127

[3]Creswell,Francis,Taylor.The Audit Market and Evidence of Both a Brand Name (Big 8) Audit Fee Premium and Returns to Industry Specialization[R].Working Paper,1993:112-117

[4]楊德明.業務招標制的博弈分析[J].審計研究,2005(3):63-66

[5]Dao E Al.Voting on Auditor Selection,Audit Fees 2012 and Audit Quality[J].The Accounting Review,2012(1):149-171

[6]Mc Meeting,Peas Nell,Pope.The Effect of Large Audit Firm Mergers on Audit Pricing in the UK[J].Accounting and Business Research,2007(4):301-319

[7]Richard.The Effects of Information Availability on the Benefits Accrued from Enhancing Audit-firm Reputation Accounting[J].Organizations and Society,2006(8):767-779

[8]注冊會計師協會.審計[M].北京:經濟科學出版社,2015:463-465

[9]Lennox C.The relationship between auditor accuracy and auditor size:An evaluation of reputation and deep pockets arguments [J].Journal of Business,Finance and Accounting，2014(8):751-769

[10]耿建新,房巧玲.我國會計事務所規模的研究[J].會計研究，2005(5):13-16

[11]饒翠華,楊燕.審計師任期與審計質量的分析：來自中國證券市場的經驗證據[J].審計研究,2011(3):23-25

[12]Myers Omer.Exploring the term of the auditor-client relationship and the quality of earnings:A case for mandatory auditor rotation[J].The Accounting Review,2003(8):779-99

[13]楊雪.會計師事務所審計質量綜合影響因素研究[D].長春:東北師范大學經濟管理學院,2014:1-45

[14]王琳.我國CPA審計風險影響因素的層次化研究[D].蘭州:蘭州理工大學經濟管理學院,2010:1-52

(責任編輯：周博)

2016-02-12

安徽財經大學與銅陵學院聯合培養研究生科研創新基金項目“層次分析方法下審計質量影響因素的研究”(2015tlxylsy08)。

袁振龍 (1984-)，山東菏澤人，碩士研究生，主要研究方向：審計理論與方法。

10.3969/j.issn.1673-2006.2016.06.010

F239.0

A

1673-2006(2016)06-0036-05